Sociétés, structures — expatriés aux Pays-Bas et obligations déclaratives

Une structure de détention ne fait jamais disparaître un actif. Elle en change le régime, elle en change le redevable, et elle multiplie les obligations déclaratives — presque toujours dans les deux pays à la fois. C’est la seule idée que ce chapitre défend, et il la défend texte par texte, parce que la littérature de place fait l’inverse : elle présente la société, la fondation ou le trust comme des instruments d’optimisation, et traite la déclaration comme une formalité de fin de dossier. Sur un dossier franco-néerlandais, c’est la déclaration qui coûte le plus cher quand elle manque, et l’écart entre le coût de l’oubli et le coût du respect est d’un ordre de grandeur que personne n’anticipe : une déclaration d’une page non déposée le 15 mai vaut 3 % de la valeur vénale d’un immeuble, chaque année, et le droit de reprise de l’administration court, pour les avoirs étrangers non déclarés au titre des articles 1649 A, 1649 AA ou 1649 AB, jusqu’à la fin de la dixième année (LPF, article L. 169) — la taxe de 3 %, elle, se prescrit selon les règles propres aux droits d’enregistrement.

Ce chapitre traite les structures des deux côtés de la frontière. Côté néerlandais : la besloten vennootschap— la BV — et ce qu’elle déclenche pour son associé dirigeant, le régime de l’impôt des sociétés qui lui est applicable, et l’afgezonderd particulier vermogen, ce dispositif de l’article 2.14a de la Wet inkomstenbelasting 2001 par lequel les Pays-Bas traitent les patrimoines séparés, trusts et fondations privées comprises. Côté français : l’article 792-0 bis du code général des impôts, qui définit le trust et le taxe, l’obligation déclarative de l’article 1649 AB et son amende de 20 000 €, la taxe annuelle de 3 % des articles 990 D à 990 G — réécrite le 25 juin 2026 et absente de la plupart des notes que nous reprenons —, et les obligations des articles 1649 A et 1649 AA sur les comptes et les contrats détenus hors de France. Il se termine par ce que les deux administrations savent déjà, l’une de l’autre, avant même que le contribuable ait rempli la moindre case.

Deux avertissements liminaires, qui commandent tout le reste

Le premier porte sur la convention applicable, et il est nécessaire parce que ce chapitre cite des articles conventionnels. Nous reprenons ici, sans modification, la rédaction arrêtée pour l’ensemble du guide : elle corrige une erreur qui s’est propagée à l’identique dans plusieurs travaux préparatoires, et son second volet — l’absence de convention successorale — est la clé de tout ce que ce chapitre dira des trusts.

Le second avertissement porte sur ce que ce chapitre ne fera jamais. Nous n’écrivons pas qu’une structure permet d’échapper à un impôt. Nous n’écrivons pas qu’un montage est sûr. Nous décrivons des régimes, nous chiffrons des écarts, et nous disons à chaque fois ce qui doit être arbitré par un belastingadviseur néerlandais, par un notaire ou par un avocat fiscaliste. Sur la qualification d’un patrimoine séparé, sur la rédaction d’un acte de trust et sur l’application de l’article 2.14a de la Wet IB 2001 à un cas d’espèce, la formule est celle-ci et elle n’a pas de variante : nous identifions le sujet, nous en chiffrons l’enjeu et nous coordonnons l’intervention d’un conseil néerlandais ou d’un notaire ; nous ne rendons pas nous-mêmes cet avis.

La BV : ce qu’elle est, ce qu’elle coûte, et ce qu’elle déclenche

La besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid— BV — est la société à responsabilité limitée néerlandaise. C’est le véhicule que rencontrent la quasi-totalité de nos clients expatriés aux Pays-Bas : le consultant qui sort du statut de zelfstandige zonder personeel, le cadre qui reçoit des titres, l’entrepreneur qui transfère son activité, et le dirigeant qui détient déjà une société française et se demande s’il doit en créer une seconde. Le raisonnement patrimonial ne se fait pas sur le statut juridique, il se fait sur trois chiffres et deux dates.

Le premier chiffre : le taux de l’impôt des sociétés

L’article 22 de la Wet op de vennootschapsbelasting 1969, dans sa version servie par wetten.overheid.nl avec la mention « Geldend van 01-01-2026 t/m heden » et consultée le 02/08/2026, porte un barème à deux tranches. En dessous de 200 000 € de bénéfice imposable, le taux est de 19 %. Au-delà, l’impôt est égal à 38 000 € majorés de 25,8 % de la fraction excédant 200 000 €. Ce sont les deux seules lignes du tableau, et le second nombre — 38 000 € — n’est rien d’autre que 19 % de 200 000 € : le barème est continu, il n’y a pas d’effet de seuil.

Ce taux ne se compare pas utilement au taux français de l’impôt sur les sociétés sans y ajouter la seconde couche, celle de l’associé. Aux Pays-Bas, le bénéfice distribué à une personne physique détenant une participation substantielle relève de la box 2, dont l’article 2.12 de la Wet IB 2001 fixe le barème 2026 à 24,5 % jusqu’à 68 843 € de revenu de box 2, puis 31 % au-delà. Le nombre de 33 % que l’on lit encore couramment est celui d’un exercice antérieur : il ne doit pas être repris.

Charge totale = IS néerlandais (19 % jusqu’à 200 000 €, puis 25,8 %) + box 2 sur le net distribué (24,5 % jusqu’à 68 843 €, puis 31 %)

Le deuxième chiffre : le salaire que la loi impose de se verser

C’est le point que les comparatifs omettent, et il change souvent la conclusion. Les Pays-Bas ne laissent pas l’associé dirigeant arbitrer librement entre salaire et dividende. L’article 12a de la Wet op de loonbelasting 1964— version « Geldend van 01-01-2026 », consultée le 02/08/2026 — impose que la rémunération du salarié qui travaille pour une société dans laquelle lui ou son partenaire détient une participation substantielle soit fixée au moins au plus élevé de trois montants : le salaire tiré de l’emploi le plus comparable, le salaire le plus élevé versé aux salariés de la société ou des sociétés liées, et — troisième branche, celle qui fait référence — 58 000 €. Le texte écrit « c. € 58.000 » : la norme n’est pas un plafond, c’est un plancher.

Deux tempéraments figurent dans le même article. Le lid 2 permet à la société, si elle l’établit, de retenir le salaire de l’emploi le plus comparable lorsque celui-ci est inférieur au plus élevé des trois montants — la charge de la preuve pèse alors sur elle. Et le lid 4 écarte le dispositif lorsque le salaire à retenir pour l’ensemble des sociétés du groupe n’excède pas 5 000 € dans l’année : c’est la clause de de minimis, celle de la société en sommeil ou de la holding sans activité.

Le troisième chiffre : le compte courant, et le seuil de 500 000 €

Le réflexe consistant à laisser la trésorerie dans la société et à emprunter auprès d’elle a été fermé aux Pays-Bas. L’article 4.14a de la Wet IB 2001, dans sa version consolidée consultée le 02/08/2026, traite comme un revenu régulier fictif de box 2 — fictief regulier voordeel— la fraction excessive des dettes contractées par l’associé auprès de sa société. Le lid 2 fixe le montant maximal : « Het maximumbedrag, bedoeld in het eerste lid, bedraagt € 500.000 », majoré des sommes déjà soumises à l’impôt à ce titre lors d’exercices antérieurs, ou en vertu d’un dispositif étranger de nature et de portée comparables.

Quatre précisions du même article évitent des contresens fréquents. Le lid 3 pose que le plafond est commun au contribuable et à son partenaire, et que les dettes ne sont retenues qu’une fois pour les deux : ce n’est pas 500 000 € par tête. Le lid 4 fixe la mesure à la fin de l’année civile et à la valeur nominale— un remboursement du 30 décembre produit donc son effet, et un remboursement du 5 janvier ne le produit pas. Le lid 5 organise un cas de figure que peu de conseils anticipent : si le contribuable n’a plus de participation substantielle à la fin de l’année autrement que par une cession, le premier lid s’applique comme s’il en avait une et comme si le montant des dettes était nul — mécanisme de reprise du fictif antérieurement imposé. Et le lid 6 exclut du calcul la dette de résidence principale au sens de l’article 3.119a, pour autant qu’une hypothèque ait été constituée sur le logement.

Revenu fictif de box 2 = (total des dettes au 31 décembre à leur valeur nominale) − 500 000 € ; imposé au barème de la box 2

Ce qui fait entrer dans la box 2, et le piège des catégories d’actions

Tout ce qui précède suppose une participation substantielle — aanmerkelijk belang. L’article 4.6 de la Wet IB 2001 en donne six branches, a à f, et la première est celle que tout le monde connaît : détenir, seul ou avec son partenaire, directement ou indirectement, « voor ten minste 5% van het geplaatste kapitaal » — au moins 5 % du capital émis. Les branches b et c visent les droits d’acquisition et les winstbewijzen représentant au moins 5 % du bénéfice annuel ou du boni de liquidation. La branche d, elle, vise le droit d’exercer au moins 5 % des voix — mais seulement dans une personne morale visée à l’article 4.5a, c’est-à-dire une coopérative ou une association sur base coopérative.

Les deux dates : le déplacement du siège de direction, et la fiction de cinq ans

L’article 7.5 de la Wet IB 2001 gouverne l’imposition, aux Pays-Bas, du revenu de participation substantielle d’un non-résident dans une société établie aux Pays-Bas. Deux de ses paragraphes changent des dossiers entiers, et ils sont presque toujours découverts après coup.

Le lid 7 pose que « Een verplaatsing van de werkelijke leiding van een vennootschap uit Nederland is een vervreemding van het aanmerkelijk belang » — le déplacement du siège de direction effective d’une société hors des Pays-Bas est une cession de la participation substantielle. Ce n’est pas le départ de l’associé qui est ici visé, c’est celui de la société. Un dirigeant qui rentre en France et continue à gérer sa BV depuis Lyon ne déménage pas seulement lui-même : il déplace, en fait, la direction effective de sa société, et il déclenche un événement imposable au niveau de sa participation.

Le lid 6 ajoute une fiction de rattachement : un organisme qui a été établi aux Pays-Bas pendant au moins cinq ans est réputé y demeurer établi, après le déplacement de sa direction effective, aussi longtemps qu’un avis d’imposition portant sur le revenu conservatoire de participation substantielle dans cet organisme n’a pas été intégralement acquitté. Autrement dit : la société ne sort pas du champ néerlandais tant que la créance conservatoire n’est pas payée. Cette fiction ne joue pas pour l’application des leden 4 et 5, le texte le dit expressément.

Un mot sur la deelnemingsvrijstelling, dernière ligne du tableau, parce qu’elle explique pourquoi tant de dirigeants néerlandais détiennent leur société d’exploitation par une holding. L’article 13, lid 1, de la Wet Vpb 1969 exclut du bénéfice imposable « de voordelen uit hoofde van een deelneming, alsmede de kosten ter zake van de verwerving of de vervreemding van die deelneming ». Le lid 2 fixe le seuil à 5 % du capital nominal versé pour une société par actions, avec cinq branches, a à e, couvrant également les fonds de placement collectif, les coopératives et certains organismes. Le lid 3 ajoute une règle propre à l’Union : pour une société établie dans un État membre lié aux Pays-Bas par une convention prévoyant une réduction d’imposition des dividendes fondée sur le nombre de droits de vote, un seuil de 5 % des droits de vote suffit. La convention du 16 mars 1973 ne fonde pas son taux réduit sur les droits de vote mais sur une participation d’au moins 25 % du capital : la portée du lid 3 dans la relation franco-néerlandaise doit être établie par un conseil néerlandais, et nous ne la tranchons pas.

La taxe annuelle de 3 % : l’impôt français que la structure déclenche à elle seule

Nous abordons maintenant le point le plus coûteux du chapitre, et celui qui manquait purement et simplement à des guides entiers de cette série. La taxe de 3 % des articles 990 D à 990 G du code général des impôts est l’un des très rares cas où une structure de détention parfaitement licite déclenche une imposition française annuelle, indépendante de tout revenu, indépendante de toute transmission, et indépendante de la résidence de l’associé. Elle frappe exactement les entités que ce chapitre décrit : la BV, la stichting, la commanditaire vennootschap, le trust, la fondation. Et depuis le 27 juin 2026, son régime n’est plus celui que décrivent les commentaires administratifs encore en ligne.

Le principe : l’article 990 D, et sa portée réelle

Trois observations, dont deux sont contre-intuitives.

Première observation. Le champ n’est pas défini par la forme sociale mais par une énumération volontairement fonctionnelle : « personnes morales, organismes, fiducies ou institutions comparables ». Une BV y entre, une NV y entre, une stichting y entre, une commanditaire vennootschap y entre, un trust étranger y entre, une fondation de droit liechtensteinois ou panaméen y entre. La question n’est jamais « est-ce une société ? » mais « est-ce une entité juridique au sens de ce texte ? », et la réponse est presque toujours oui.

Deuxième observation. La détention indirecte est saisie quelles qu’en soient la forme et la quotité. Il n’y a pas de seuil de participation. Une BV qui détient 3 % d’une société civile immobilière française est dans le champ de la présomption. Et la chaîne est parcourue sans limite de longueur : trois ou quatre interpositions ne diluent rien.

Troisième observation, et c’est celle qui surprend le plus. Ni la résidence fiscale de l’associé, ni sa nationalité, ni le fait qu’il déclare régulièrement en France ou aux Pays-Bas n’entrent dans la définition de l’article 990 D. La taxe est due par l’entité. Un client qui a scrupuleusement déclaré ses revenus fonciers français, son impôt sur la fortune immobilière et ses comptes étrangers peut se voir réclamer quatre années de taxe de 3 % parce qu’une structure de sa chaîne de détention n’a jamais déposé une déclaration d’une page.

Les exonérations : l’article 990 E, réécrit le 25 juin 2026

L’article 990 E du code général des impôts porte, sur Légifrance au 02/08/2026, la mention de version « en vigueur depuis le 27 juin 2026 » et la mention « Modifié par LOI n°2026-534 du 25 juin 2026 - art. 102 ». Il s’ouvre par une phrase de trois mots utiles : « La taxe prévue à l’article 990 D n’est pas applicable : ». Suivent trois numéros, dont le troisième compte cinq branches, a à e. Ce comptage est établi : il a été relevé directement sur le texte, et il n’est pas de a à d comme on le lit parfois.

L’erreur symétrique doit être évitée avec la même rigueur. Écrire que « l’exonération n’est jamais automatique » est faux, et le dire à un client lui coûte des honoraires inutiles et une inquiétude sans objet. Six des huit branches exonèrent sans aucune formalité. Une BV néerlandaise dont l’immeuble français vaut 80 000 € est exonérée de plein droit par le 3°, a. Un organisme de retraite néerlandais l’est par le 3°, b. Une entité cotée l’est par le 2°, b. Une BV dont les actifs immobiliers français représentent moins de la moitié de ses actifs français l’est par le 2°, a. La première question à poser n’est donc pas « faut-il déclarer ? », c’est « une exonération de plein droit s’applique-t-elle ? ».

Qui paie, quand, et selon quelles règles : l’article 990 F

La règle de désignation du redevable est le contraire de l’intuition, et elle mérite d’être posée nettement : ce n’est pas la tête de chaîne qui paie, c’est l’entité la plus proche de l’immeuble qui n’est pas exonérée. Dans un montage « personne physique → BV néerlandaise → société civile immobilière française → immeuble », si la société civile n’est pas exonérée, c’est elle la redevable, et la BV est solidairement responsable. Beaucoup de clients raisonnent en sens inverse et concluent, à tort, que la structure française du bas de chaîne est « hors sujet ».

Une décision de la Cour de cassation du 28 mai 2026 est rapportée par la doctrine de place, dans un flash de revue notariale consulté le 02/08/2026, comme jugeant qu’en présence d’entités interposées, celles-ci ne sont pas les redevables légaux de la taxe et ne sont que solidairement tenues au paiement, de sorte qu’elles n’ont pas à être destinataires des actes de procédure postérieurs à la proposition de rectification. Nous n’avons pas ouvert cette décision nous-mêmes et nous ne construisons aucun conseil sur elle ; nous la signalons parce qu’elle se combine directement avec l’article 990 FA ci-après, et qu’un contentieux de la taxe de 3 % commence toujours par une question de destinataire.

L’article 990 FA : la nouveauté de juin 2026, et elle est procédurale

Deux précisions de vocabulaire, parce que la place emploie ici un mot inexact. Le texte parle d’une personne autorisée à recevoir des actes ; il n’institue pas un « représentant fiscal » au sens du dispositif applicable en matière de plus-values immobilières des non-résidents, et il ne dit pas que cette personne serait solidairement tenue du paiement. Nous décrivons donc une désignation d’un destinataire des actes de procédure, et rien d’autre. La solidarité de paiement, elle, résulte du premier alinéa de l’article 990 F et pèse sur les entités interposées, ce qui n’est pas la même chose.

Reste l’article 990 G, d’une seule phrase, en vigueur depuis le 31 mars 1999 : « La taxe prévue à l’article 990 D n’est pas déductible pour l’assiette de l’impôt sur le revenu ou de l’impôt sur les sociétés. » Une charge de 3 % non déductible sur un actif dont le rendement locatif net dépasse rarement 3 % est une charge qui absorbe la totalité du revenu de l’immeuble et entame le capital. Ce n’est pas une pénalité : c’est une taxe. Mais elle a l’effet économique d’une confiscation lente, et c’est intentionnel.

Ce que coûte l’oubli : un chiffrage complet

Taxe annuelle = 3 % × valeur vénale au 1er janvier de chaque année d’imposition (article 990 D et article 990 F, premier alinéa)

Nous ajoutons ici, parce que l’audit se fait sur les mêmes structures et le même jour, deux impositions françaises que l’expatriation aux Pays-Bas ne met pas hors d’atteinte.

La taxe de 20 % de l’article 235 ter C du CGI, créée par l’article 7 de la loi de finances pour 2026 (loi n° 2026-103 du 19 février 2026) et applicable aux exercices clos à compter du 31 décembre 2026— première déclaration au printemps 2027. Trois conditions cumulatives : des actifs d’une valeur vénale au moins égale à 5 M€ ; une personne physique détenant au moins 50 % des droits de vote ou financiers, la masse étant faite avec le conjoint, le partenaire de PACS, le concubin notoire, les ascendants, descendants, frères et sœurs, ou exerçant en fait le pouvoir de décision ; et des revenus passifs supérieurs à 50 % des produits d’exploitation et financiers cumulés, loyers compris. L’assiette vise notamment les biens de chasse et de pêche, les véhicules non professionnels, les yachts et bateaux de plaisance, les aéronefs, les bijoux et métaux précieux, les chevaux, les vins et alcools, et les logements dont la personne physique se réserve la jouissance — occupés à titre gratuit ou pour un loyer inférieur au marché, ou loués fictivement. Le taux est de 20 % et la taxe n’est pas déductible de l’impôt sur les sociétés. Ce qui décide : pour une société ayant son siège en France, la taxe est due par la société, sans aucune condition tenant à la résidence de l’associé. Une société civile française conservée en partant pour Amsterdam reste dans le champ.

L’impôt sur la fortune immobilière, enfin, qui saisit les titres de sociétés à hauteur de la fraction représentative d’immeubles français. Il a son chapitre. Nous le mentionnons ici pour une raison de méthode : l’IFI, la taxe de 3 % et la taxe de 20 % s’auditent ensemble, sur le même organigramme, et de préférence avant le départ. Ce sont trois impositions annuelles qui frappent des structures, pas des personnes, et une seule d’entre elles se voit sur l’avis d’imposition du client.

L’APV : comment les Pays-Bas traitent les trusts et les patrimoines séparés

Les deux États ne se situent pas au même endroit vis-à-vis du trust, et c’est la première chose à dire. Les Pays-Bas sont Partie contractante à la Convention de La Haye du 1er juillet 1985 relative à la loi applicable au trust et à sa reconnaissance, ratifiée le 28 novembre 1995 et en vigueur pour eux depuis le 1er février 1996 ; le trust est donc un instrument reconnu dans l’ordre juridique néerlandais. La France figure parmi les signataires de cette convention — signature du 26 novembre 1991 — mais sa ligne, au tableau d’état des ratifications publié par la Conférence de La Haye et consulté le 02/08/2026, ne porte ni date de ratification ni date d’entrée en vigueur. Le trust n’est pas un instrument du droit civil français ; il n’en est pas moins saisi par le droit fiscal français, et de la manière la plus large.

Il en résulte une asymétrie que le client ressent comme une contradiction : les Pays-Bas reconnaissent l’instrument puis le neutralisent par transparence ; la France ne le reconnaît pas civilement mais le saisit fiscalement. Et comme il n’existe aucune convention successorale entre les deux États, rien ne vient articuler les deux qualifications.

L’article 2.14a de la Wet IB 2001, lid par lid

L’article 2.14a de la Wet inkomstenbelasting 2001, intitulé Toerekening afgezonderd particulier vermogen, compte huit paragraphes. Nous l’avons ouvert le 02/08/2026 sur wetten.overheid.nl, dans la version portant la mention « Geldend van 21-02-2026 t/m heden ». Il est le texte central de tout ce que ce chapitre dit du côté néerlandais, et il n’est presque jamais cité dans la littérature française.

C’est un mécanisme de transparence intégrale. Le patrimoine séparé n’est pas un contribuable : il est réputé ne pas exister, et son contenu est réaffecté à une personne physique — l’apporteur, puis ses héritiers. La conséquence immédiate, pour un client installé aux Pays-Bas : les actifs d’un trust dont il est l’apporteur entrent dans sa box 3, ou dans sa box 2 selon la nature des biens, exactement comme s’il les détenait en direct. Le trust ne le protège de rien, aux Pays-Bas.

Le lid 3 définit ce qu’est « séparer un patrimoine » : sous a, l’affectation d’éléments de patrimoine à un APV « om niet of onder in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke voorwaarden » — à titre gratuit ou à des conditions inhabituelles dans les rapports sociaux —, en droit ou en fait, directement ou indirectement ; sous b, l’aliénation d’éléments de patrimoine à un APV poursuivant plus qu’accessoirement un intérêt privé de l’aliénateur, de son partenaire ou de l’un de ses parents ou alliés en ligne directe ou jusqu’au quatrième degré en ligne collatérale. Une vente à prix de marché à une structure familiale n’échappe donc pas nécessairement au dispositif : la branche b ne contient aucune condition de prix.

Le lid 4 assimile à un héritier « een persoon die is onterfd en die rechtens dan wel in feite, direct of indirect, begunstigde is van het afgezonderd particulier vermogen » — une personne déshéritée qui est, en droit ou en fait, directement ou indirectement, bénéficiaire du patrimoine séparé, ou dont le partenaire ou un parent en ligne directe l’est. Déshériter ne fait pas sortir du dispositif : c’est l’une des dispositions les plus contre-intuitives du droit néerlandais des patrimoines séparés, et elle vise exactement le montage consistant à exclure un enfant du testament tout en le laissant bénéficiaire potentiel d’un trust.

Le lid 5 prévoit l’attribution de secours : par dérogation au lid 1, lorsque l’apporteur, son partenaire et ses héritiers ne sont pas déterminables, les actifs, dettes, produits et charges sont attribués à la personne qui est, en droit ou en fait, directement ou indirectement, bénéficiaire du patrimoine séparé ; s’il y a plusieurs bénéficiaires, l’attribution se fait en proportion du degré de leur vocation. Un trust dont l’acte constitutif dissimule le settlor ne devient donc pas opaque : il devient imposable entre les mains des bénéficiaires.

Le lid 7 porte le seul vrai arrêt d’attribution — ce que la doctrine néerlandaise appelle la toerekeningsstop. Ne sont pas compris dans les actifs, dettes, produits et charges visés au lid 1 ceux dont il apparaît qu’ils relèvent du patrimoine, respectivement du bénéfice, d’une entreprise du patrimoine séparé, pour autant qu’il apparaisse que le bénéfice de cette entreprise est, dans l’État ou les États où elle est exploitée, onderworpen aan een belasting naar de winst— soumis à un impôt sur les bénéfices. La seconde phrase précise qu’est également regardée comme une entreprise, au sens de la première phrase, une activité au sens de l’article 4, sous b, de la Wet op de vennootschapsbelasting 1969.

Deux mots comptent dans ce paragraphe et ils sont tous deux des mots de preuve : blijkt, deux fois. Le contribuable qui invoque l’arrêt d’attribution doit établir que les actifs relèvent d’une entreprise et que son bénéfice est soumis à un impôt sur les bénéfices dans l’État d’exploitation. Ce n’est pas une déclaration : c’est un dossier. Le lid 8, enfin, renvoie à un arrêté ministériel le soin de préciser les règles d’attribution.

Ce que la Successiewet 1956 en tire : quatre articles qui se lisent ensemble

La transparence de l’article 2.14a de la Wet IB 2001 est un mécanisme d’impôt sur le revenu. Les droits de succession et de donation néerlandais la reprennent par quatre dispositions de la Successiewet 1956, dans la version « Geldend van 01-01-2026 t/m heden » que nous avons ouverte le 02/08/2026. Elles se lisent ensemble et dans cet ordre.

L’article 792-0 bis : la définition française du trust, et ses deux taux

Nous passons de l’autre côté. L’article 792-0 bis du code général des impôts porte, sur Légifrance au 02/08/2026, la mention de version « en vigueur depuis le 27/06/2026 » et la mention « Modifié par LOI n°2026-534 du 25 juin 2026 - art. 84 ». Il compte deux divisions : un I, définitions, et un II, droits de mutation à titre gratuit.

Il faut s’arrêter sur la définition du 1, parce que sa portée est plus large que son nom. Elle ne dit pas « trust de common law ». Elle décrit un ensemble de relations juridiques réunissant quatre éléments : une création dans le droit d’un État autre que la France ; un constituant ; un placement de biens ou droits sous le contrôle d’un administrateur ; et un intérêt — celui d’un ou plusieurs bénéficiaires, ou la réalisation d’un objectif déterminé. Aucune de ces quatre conditions n’exige la dualité de propriété du droit anglo-saxon, ni un instrument dénommé trust.

Le II organise l’imposition. Son 1 pose la règle de principe : « La transmission par donation ou succession de biens ou droits placés dans un trust ainsi que des produits qui y sont capitalisés est, pour la valeur vénale nette des biens, droits ou produits concernés à la date de la transmission, soumise aux droits de mutation à titre gratuit en fonction du lien de parenté existant entre le constituant et le bénéficiaire. » On retrouve ici, mot pour mot, le principe de l’article 26a de la Successiewet 1956 : le tarif se détermine par rapport au constituant, pas par rapport au trustee. Les deux États convergent sur ce point, et c’est le seul.

Le 2 traite le cas où la qualification de donation ou de succession ne peut pas s’appliquer — c’est-à-dire le trust discrétionnaire, celui dont l’acte ne désigne pas de part déterminée. Il distingue trois situations, appréciées à la date du décès du constituant.

Trois points de mécanique s’ajoutent à ces trois branches, et ils sont dans le même 2. Les droits sont perçus en ajoutant la valeur des biens à celle comprise dans la déclaration de succession, pour l’application du tarif progressif et des abattements de l’article 779. Les droits dus au titre des branches b et c sont acquittés par l’administrateur du trust dans les délais de l’article 641, accompagnés d’une déclaration détaillée ; à défaut, les bénéficiaires en sont solidairement responsables. Et le texte réserve des situations aggravées — notamment lorsque l’administrateur est soumis à la loi d’un État ou territoire non coopératif, ou lorsque le trust a été constitué après le 11 mai 2011 dans certaines configurations —, auxquelles s’applique le taux de la dernière tranche du tableau III.

Le 3, enfin, contient une fiction de constituant qui atteint beaucoup de nos clients sans qu’ils le sachent : « Le bénéficiaire est réputé être un constituant du trust pour l’application du présent II, à raison des biens, droits et produits capitalisés placés dans un trust dont le constituant est décédé à la date de l’entrée en vigueur de la loi n° 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011 et à raison de ceux qui sont imposés dans les conditions prévues aux 1 et 2 du même II et de leurs produits capitalisés. » Un bénéficiaire d’un trust ancien, dont le constituant d’origine était décédé avant l’été 2011, est traité comme le constituant. La conséquence est immédiate : à son propre décès, c’est le II qui s’applique à nouveau, et le mécanisme se referme sur lui.

Deux rattachements complètent le dispositif français, et ils appartiennent à d’autres articles. D’abord, l’article 750 ter du code général des impôts vise nommément, dans ses trois numéros, les « biens ou droits composant un trust défini à l’article 792-0 bis et produits qui y sont capitalisés », ainsi que « le bénéficiaire d’un trust défini au même article 792-0 bis ». Le trust n’est donc pas un régime à part : il est branché sur les règles de territorialité de droit commun des droits de mutation à titre gratuit, dont le 3° — celui qui vise la domiciliation de l’héritier ou du bénéficiaire — ne s’applique que lorsque celui-ci a eu son domicile fiscal en France pendant au moins six années au cours des dix dernières années précédant celle au cours de laquelle il reçoit les biens. C’est la fenêtre du retour, et elle est traitée au chapitre consacré à la transmission.

Ensuite, l’article 990 J, prélèvement sui generis assis sur les actifs de trust. Dans sa version en vigueur depuis le 1er janvier 2018, issue de l’article 31 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017, il assujettit les constituants et bénéficiaires de trusts à un prélèvement au taux maximal défini par l’article 977— soit le taux le plus élevé du barème de l’impôt sur la fortune immobilière, 1,5 %. Son II écarte le prélèvement pour deux catégories : les trusts irrévocables dont l’administrateur relève d’un État lié à la France par une convention d’assistance administrative et dont les bénéficiaires exclusifs relèvent de l’article 795 ou d’organismes équivalents, et les trusts constitués en vue de gérer des droits à pension professionnels. Son III définit l’assiette : pour un constituant ou bénéficiaire ayant son domicile fiscal en France, les biens, droits et produits mentionnés à l’article 965 — donc les seuls actifs immobiliers — situés en France ou hors de France ; pour les autres, les seuls biens et droits immobiliers situés en France. La valeur retenue est la valeur vénale nette au 1er janvier, et la déclaration comme le paiement incombent à l’administrateur, au plus tard le 15 juin ; le constituant et les bénéficiaires sont solidairement responsables du paiement.

Les deux régimes face à face

Le point de collision est facile à énoncer : les deux États taxent le même événement, et aucune convention ne les départage. Une distribution reçue par un bénéficiaire résidant aux Pays-Bas et domicilié fiscalement en France au sens du 3° de l’article 750 ter est, du côté néerlandais, une donation réputée faite par la personne à qui les actifs sont attribués (article 17 de la Successiewet 1956) et, du côté français, une transmission relevant de l’article 792-0 bis. Les seuls correctifs sont unilatéraux : l’article 784 A du code général des impôts, qui n’impute l’impôt étranger que dans les cas des 1° et 3° de l’article 750 ter et dans la seule limite de l’impôt acquitté sur les biens situés hors de France ; et, du côté néerlandais, les articles 47 à 51 du Besluit voorkoming dubbele belasting 2001, dont l’article 49 n’organise qu’une déduction d’assiette— et non un crédit — pour les biens autres qu’immobiliers ou d’entreprise. Le soulagement y vaut donc, en trésorerie, le taux marginal néerlandais appliqué à l’impôt français acquitté, et non 100 % de celui-ci.

L’article 1649 AB : la déclaration de trust, et l’amende de 20 000 €

L’obligation déclarative française relative aux trusts est portée par un article unique, dont la version en vigueur remonte au 14 février 2020 et résulte de l’article 13 de l’ordonnance n° 2020-115 du 12 février 2020. Nous l’avons ouvert sur Légifrance le 02/08/2026 : contrairement aux articles 990 E, 990 F et 792-0 bis, il n’a pas été modifié en 2026.

Quatre lectures s’imposent, et trois d’entre elles vont contre l’intuition.

Première lecture : trois catégories d’administrateurs sont visées, pas une. Celui d’un trust dont le constituant ou l’un au moins des bénéficiaires a son domicile fiscal en France, ou qui comprend un bien ou un droit situé en France ; celui d’un trust établi ou résidant hors de l’Union européenne lorsqu’il acquiert un immeuble en France ou entre en relation d’affaires en France ; et celui qui a lui-même son domicile fiscal en France. La phrase « le trust n’a aucun lien avec la France » ne suffit donc pas : un seul bénéficiaire domicilié en France, parmi une classe de bénéficiaires potentiels, déclenche l’obligation pour l’ensemble du trust.

Deuxième lecture : l’assiette déclarée dépend de la domiciliation de chaque personne. Le 3° distingue : pour les personnes domiciliées en France au sens de l’article 4 B, la valeur des biens et droits situés en France ou hors de France ; pour les autres, la valeur des seuls biens et droits situés en France. C’est le même critère de domiciliation que celui du III de l’article 990 J — à cette différence près, décisive, que l’assiette déclarée au titre de l’article 1649 AB porte sur tous les biens et droits du trust, quand celle du prélèvement est limitée aux actifs mentionnés à l’article 965, et ce n’est pas un hasard : les deux dispositifs sont conçus l’un pour l’autre.

Troisième lecture : le redevable de l’obligation n’est pas celui qui subit la sanction économique. C’est l’administrateur qui déclare ; c’est le bénéficiaire qui, à défaut de déclaration, se voit appliquer le prélèvement de l’article 990 J, dont il est solidairement tenu. Un client bénéficiaire d’un trust familial étranger dont le trustee refuse de déclarer, ou ignore l’obligation française, n’a aucun moyen juridique de l’y contraindre — et supporte le prélèvement. La seule parade praticable consiste à déclarer soi-même les actifs à l’impôt sur la fortune immobilière lorsqu’ils y entrent, ce qui neutralise le prélèvement pour ces actifs, et à obtenir du trustee un engagement écrit de dépôt.

Quatrième lecture : la déclaration alimente un registre. Le II institue un registre des trusts placé sous la responsabilité du ministre chargé du budget. Les modalités figurent aux articles 368 et suivants de l’annexe II au code général des impôts, que nous avons ouverts le 02/08/2026 : l’article 368 institue le « Registre des trusts », géré par la direction générale des finances publiques, avec conservation des données pendant dix ans après l’extinction du trust.

Un mot, enfin, sur le second registre — celui que les Pays-Bas tiennent. Le registre néerlandais des bénéficiaires effectifs des trusts et constructions juridiques similaires (UBO-register voor trusts en soortgelijke juridische constructies) est entré en vigueur le 1er novembre 2022 et il est tenu par la Kamer van Koophandel. Il procède de la loi de transposition néerlandaise de l’obligation européenne d’enregistrement central des bénéficiaires effectifs. Les trustees disposaient de trois mois à compter du 1er novembre 2022 pour enregistrer les trusts existants, la date limite ayant été fixée au 1er février 2023. Les « constructions juridiques similaires » y comprennent principalement les fondsen voor gemene rekening. Un client dont le trust est enregistré à Utrecht et déclaré à Paris ne dispose donc, à l’échelle des deux États, d’aucune zone d’ombre : c’est un fait, et il change l’analyse des risques bien davantage que n’importe quel taux.

Les articles 1649 A et 1649 AA : les comptes et les contrats détenus hors de France

Ces deux articles sont les plus connus du guide et les plus mal appliqués par les expatriés, pour une raison unique : leur champ personnel est défini par la domiciliation, et il change deux fois au cours d’une expatriation — au départ, puis au retour.

Ce que le texte oblige à faire, et ce qu’il n’oblige pas à faire

Ce n’est pas le solde qui se déclare, ce sont les références. Le deuxième alinéa de l’article 1649 A vise « les références des comptes » : identité de l’établissement, numéro, adresse, date d’ouverture ou de clôture, nature du compte. Le formulaire n° 3916-3916 bis, annexé à la déclaration de revenus, ne demande pas de montant. L’article 1649 AA, lui, demande davantage pour les contrats : références, date d’effet, durée, opérations de remboursement et de versement de primes de l’année précédente, et le cas échéant valeur de rachat ou capital garanti au 1er janvier.

Quatre verbes, pas un. Le texte vise les comptes « ouverts, détenus, utilisés ou clos » à l’étranger. Le verbe utilisé est celui qui piège : un compte dont on n’est pas titulaire mais sur lequel on dispose d’une procuration et dont on s’est servi une fois dans l’année entre dans le champ. Le verbe clos impose de déclarer, une dernière fois, un compte fermé en cours d’année.

Et surtout : l’obligation ne pèse que sur les personnes « domiciliées ou établies en France ». Un résident fiscal des Pays-Bas n’y est pas soumis à raison de son compte néerlandais, pour la simple raison qu’il n’est pas domicilié en France. C’est vrai, c’est écrit, et cela produit précisément les deux erreurs les plus fréquentes de nos dossiers de retour.

L’échange automatique entre les deux États : ce que l’administration sait avant vous

Tout ce qui précède suppose une question implicite, que les clients posent rarement à voix haute et qui gouverne pourtant leur comportement : qui voit quoi ? La réponse est documentée, elle est publiée, et elle est plus large que ce que l’on imagine. Nous reproduisons ici, sans modification, la rédaction arrêtée pour l’ensemble du guide sur ce sujet.

Ce bloc appelle, pour un chapitre consacré aux structures, trois prolongements qui lui sont propres et qui touchent précisément les sociétés et les patrimoines séparés.

Premier prolongement : la norme commune de déclaration regarde à travers la structure

L’article 1649 AC du code général des impôts, dans sa version en vigueur depuis le 1er janvier 2023 issue de l’article 134 de la loi n° 2021-1900 du 30 décembre 2021, organise du côté français les obligations des institutions financières au titre de l’échange automatique de renseignements sur les comptes financiers. Son I leur impose de déclarer les informations requises, de mettre en œuvre les diligences d’identification des comptes et des personnes, de collecter les éléments relatifs aux résidences fiscales et aux numéros d’identification fiscale, d’informer chaque personne concernée que ses données peuvent être communiquées à d’autres administrations fiscales, et de conserver les données jusqu’à la fin de la cinquième année suivant celle de la déclaration.

Son II est celui qui intéresse ce chapitre : les titulaires de comptes remettent aux institutions financières les informations nécessaires à l’identification de leurs résidences fiscales et de leurs numéros d’identification fiscale, et les mêmes informations sont requises concernant les personnes physiques qui les contrôlent. C’est la transparence des entités passives : lorsque le titulaire du compte est une structure dont l’activité est principalement patrimoniale, ce ne sont pas seulement les données de la structure qui sont échangées, ce sont celles des personnes physiques qui la contrôlent. Une BV patrimoniale, une stichting, un trust détenant un portefeuille sont dans ce cas.

Deuxième prolongement : les couches successives de la coopération européenne

La directive 2011/16/UE relative à la coopération administrative dans le domaine fiscal a été élargie à plusieurs reprises, et chaque élargissement a été transposé en droit interne français dans la même section du code général des impôts — celle des articles 1649 A à 1649 AH, intitulée « Déclarations relatives aux comptes financiers, aux contrats d’assurance-vie, aux trusts, aux crypto-actifs et aux dispositifs transfrontières ». Le seul intitulé de cette section, relevé sur Légifrance le 02/08/2026, raconte l’histoire de la dernière décennie.

Nous ne détaillons pas ici le régime des dispositifs transfrontières des articles 1649 AD à 1649 AH, qui pèse en premier lieu sur les intermédiaires et dont l’analyse relève d’un avocat fiscaliste. Nous signalons seulement le point qui concerne le client : l’obligation de déclaration peut, dans certains cas, être transférée au contribuable lui-même— notamment lorsque l’intermédiaire est soumis au secret professionnel ou lorsqu’il n’existe pas d’intermédiaire dans l’Union. Une restructuration franco-néerlandaise conçue sans intermédiaire européen n’échappe donc pas à la déclaration, elle en déplace la charge.

Troisième prolongement : les registres de bénéficiaires effectifs, qui ne sont pas des fichiers fiscaux

Deux registres coexistent et se recoupent. Côté français, le registre des trusts institué par le II de l’article 1649 AB et l’article 368 de l’annexe II au code général des impôts, tenu par la direction générale des finances publiques, avec conservation des données pendant dix ans après l’extinction du trust. Côté néerlandais, l’UBO-register voor trusts en soortgelijke juridische constructies, tenu par la Kamer van Koophandel depuis le 1er novembre 2022. Ils ne poursuivent pas la même finalité — l’un est fiscal, l’autre procède de la lutte contre le blanchiment — mais ils portent, pour l’essentiel, les mêmes informations sur les mêmes personnes.

La conséquence pratique est une conséquence de cohérence. Un trust dont l’enregistrement néerlandais désigne comme bénéficiaires effectifs des personnes qui ne figurent pas dans la déclaration française n° 2181-TRUST1, ou dont la valeur enregistrée s’écarte de celle déclarée au 15 juin, produit une discordance que rien ne dissimule. La règle de travail est unique : un seul jeu de données, une seule date d’évaluation, et la même liste de personnes dans les deux États. Ce n’est pas une précaution de forme : c’est la manière la plus économique de rendre un dossier défendable.

Trois dossiers, refaits pas à pas

Les trois dossiers qui suivent sont construits sur des configurations que nous rencontrons régulièrement. Les chiffres sont des hypothèses de travail ; les règles appliquées sont celles des textes cités plus haut. Aucun rendement n’est présenté comme acquis, aucun résultat fiscal n’est garanti, et chaque dossier se termine par ce qui doit être arbitré ailleurs.

Dossier A — la BV qui détient l’appartement de famille à Bordeaux

Étape 1 — l’entité est-elle dans le champ ? Oui. La BV est une personne morale qui possède directement un immeuble situé en France : article 990 D, premier alinéa. La question de la résidence des associés est sans objet.

Étape 2 — une exonération de plein droit joue-t-elle ? Le 2°, a, exige que les actifs immobiliers français représentent moins de 50 % des actifs français détenus. L’appartement est le seul actif français : le ratio est de 100 %, la branche est fermée. Le 3°, a, exige une quote-part immobilière française inférieure à 100 000 € ou à 5 % : 620 000 € dépasse le premier seuil et représente 100 % de la valeur, le second est également hors d’atteinte. Les branches b et c du 3° visent des organismes de retraite et des fonds immobiliers régulés : sans objet. Le 1° et le 2°, b : sans objet. Aucune exonération de plein droit ne s’applique.

Étape 3 — la BV pouvait-elle s’exonérer ? Oui, par le 3°, d, en déposant chaque année avant le 15 mai la déclaration n° 2746-SD. Les Pays-Bas sont un État membre de l’Union : la condition de siège du 3° est remplie. Le coût de cette exonération est celui d’une déclaration.

Étape 4 — qui paie, et qui reçoit les actes ? La BV est l’entité la plus proche de l’immeuble et n’est pas exonérée : elle est la redevable (article 990 F, premier alinéa). Elle ne dispose d’aucun établissement stable en France : l’article 990 FA lui impose de désigner, dans la déclaration, un destinataire des communications, pièces de procédure et notifications. Comme elle n’a jamais déposé de déclaration, elle n’a désigné personne — et comme aucune autre entité ne figure dans la chaîne, le mécanisme par défaut ne trouve pas d’entité à substituer. Le point de procédure doit être instruit par un avocat fiscaliste : c’est souvent là que se joue la recevabilité d’une contestation.

Étape 5 — que fallait-il faire, et quand ? Trois choses, toutes antérieures à l’apport. Premièrement, mesurer le coût annuel de la structure sur l’actif concerné : 3 % de la valeur vénale, non déductible (article 990 G), à comparer au rendement locatif net. Deuxièmement, vérifier que la fonction civile recherchée — la simplicité de transmission — était réellement atteinte : elle ne l’était pas, la BV étant elle-même un actif dont la transmission relève du droit néerlandais et de la box 2. Troisièmement, si la structure était néanmoins retenue, inscrire au calendrier permanent du dossier la date du 15 mai. Ce n’est pas une recommandation de prudence : c’est la différence entre 55 350 € et zéro.

Dossier B — les bénéficiaires d’un trust familial anglo-saxon, installés à Utrecht

Côté néerlandais : qui est imposé pendant la vie du trust ? Le grand-père est décédé ; l’attribution du lid 1 de l’article 2.14a de la Wet IB 2001 est donc passée à ses héritiers, chacun dans la proportion de sa vocation successorale, puis, au décès de ceux-ci, à leurs propres héritiers. Il faut donc reconstituer la dévolution successorale depuis 2008 pour savoir qui, aujourd’hui, se voit attribuer les actifs. Si la mère des deux sœurs est vivante et héritière, c’est elle ; si elle est décédée, ce sont les deux sœurs. Et le lid 4 rappelle qu’une personne déshéritée mais bénéficiaire est traitée comme héritière pour cette attribution.

Dans l’hypothèse où les deux sœurs se voient attribuer le trust à parts égales, chacune intègre 1 000 000 € dans sa box 3, comme si elle détenait ce portefeuille en direct. Sur la base des paramètres 2026 — forfait de 6 % applicable aux overige bezittingen, fixé au début de l’année et définitif en vertu de l’article 5.2, alinéa 2, combiné à l’article 10.6ter, alinéa 3, de la Wet IB 2001 ; abattement de 59 357 € de l’article 5.5 ; taux de 36 % de l’article 2.13 —, la charge annuelle s’établit ainsi : (1 000 000 − 59 357) × 6 % = 56 438,58 € de rendement forfaitaire, imposés à 36 %, soit 20 317,89 € par an et par sœur. La procédure de contre-preuve du rendement réel de l’afdeling 5.6 de la Wet IB 2001 leur est ouverte, mais son seuil d’ouverture n’est pas 6 % : il est de 6 % × (1 − 59 357 ÷ V), soit 5,64 % pour un patrimoine d’un million. Et cette contre-preuve suppose de reconstituer le rendement réel du trust, ce qui exige la coopération du trustee. Précision qui n’est pas de style : le taux de 6 % est un paramètre d’assiette fixé par la loi néerlandaise, et non un rendement attendu, espéré ou constaté ; il ne dit rien de ce que le portefeuille rapportera.

Côté français : qui déclare, et qui paie quoi ? Trois questions successives.

La distribution de 150 000 €, maintenant. Du côté néerlandais, elle n’est pas une distribution d’entité : l’article 17 de la Successiewet 1956 la répute reçue par donation de la personne à qui les actifs sont attribués au sens de l’article 2.14a de la Wet IB 2001, et l’article 26a précise que c’est bien de cette personne que la donation est réputée provenir pour le calcul de la schenkbelasting. Si l’attribution porte sur les sœurs elles-mêmes, la distribution qui leur revient ne peut pas être une donation à elles-mêmes : le point doit être établi par un belastingadviseur, et nous ne le tranchons pas. Si l’attribution porte sur leur mère, la distribution est une donation de la mère aux filles, avec le tarif et l’abattement du lien parent-enfant.

Du côté français, pour l’aînée redevenue domiciliée, l’opération relève de l’article 792-0 bis et de l’article 750 ter. Deux conditions doivent être vérifiées dans cet ordre. Premièrement, le 3° de l’article 750 ter ne joue que si l’intéressée a eu son domicile fiscal en France pendant au moins six années au cours des dix dernières années précédant celle au cours de laquelle elle reçoit les biens : rentrée en 2028 après neuf années d’expatriation, elle ne remplira cette condition qu’au bout de plusieurs années. Deuxièmement, la qualification de la distribution au regard du II de l’article 792-0 bis dépend de la rédaction de l’acte de trust : part déterminée ou non, descendant ou non du constituant. Le constituant étant le grand-père et les bénéficiaires ses petites-filles, la branche b du 2 — descendants — entraînerait le taux de la dernière tranche du tableau I de l’article 777, soit 45 % ; la branche c, celui du tableau III, soit 60 %.

Dossier C — le dirigeant qui rentre en France avec sa BV

Premier événement, et il n’est pas celui qu’il attend. Ce n’est pas son propre départ des Pays-Bas qui pose la première difficulté : c’est celui de sa société. Piloter la BV depuis Annecy déplace, en fait, le siège de direction effective. L’article 7.5, lid 7, de la Wet IB 2001 qualifie ce déplacement de cession de la participation substantielle. Un événement imposable se produit donc, sans acte, sans cession et sans encaissement.

Deuxième événement : l’émigration de la personne. Elle emporte ses propres conséquences au titre de l’imposition de sortie néerlandaise sur la participation substantielle, qui relève du chapitre consacré au départ et à la conserverende aanslag. Nous rappelons ici deux points seulement, parce qu’ils touchent la structure. D’abord, l’article 7.5, lid 6, répute la société établie aux Pays-Bas — pour peu qu’elle y ait été établie cinq ans — aussi longtemps que l’avis conservatoire n’est pas intégralement acquitté : le déplacement de direction ne coupe donc pas le lien néerlandais. Ensuite, l’article 4.14a, lid 5, prévoit qu’à défaut de participation substantielle en fin d’année autrement que par cession, la règle du compte courant s’applique comme si les dettes étaient nulles — mécanisme de reprise du dividende fictif antérieurement imposé —, et l’article 7.5, lid 8, écarte cette règle lorsque la perte de la participation résulte de la cession fictive du lid 7. Ce sont des articulations techniques : elles se vérifient sur la déclaration, pas dans une note.

Troisième événement : le compte courant de 180 000 €. Il est très en dessous du plafond de 500 000 € de l’article 4.14a, lid 2 : aucun revenu fictif n’en résulte. Mais il reste une dette de l’associé envers sa société, et le retour en France la fait entrer dans un autre univers juridique : celui du compte courant d’associé français, de son régime de rémunération et, le cas échéant, des règles françaises applicables aux avances. Ce point relève d’un expert-comptable français et n’a pas de solution générale.

Quatrième événement : les obligations déclaratives françaises renaissent. Au 1er septembre 2027, il redevient domicilié en France. Sa déclaration de revenus au printemps 2028 doit comporter les références de tous ses comptes néerlandais — compte courant, compte d’épargne, compte-titres, et tout compte sur lequel il dispose d’une procuration et qu’il a utilisé — au titre de l’article 1649 A, deuxième alinéa, ainsi que les références de tout contrat de capitalisation souscrit hors de France au titre de l’article 1649 AA. À raison de six comptes omis, l’amende serait de 6 × 1 500 = 9 000 € pour une seule année, sans compter la majoration de 80 % en cas de rectification en droits et l’allongement du délai de reprise au-delà de 50 000 € de soldes créditeurs cumulés.

Cinquième point, à surveiller et non à trancher : l’article 123 bis. Tant que la BV exerce une activité de conseil, elle est loin du régime fiscal privilégié et son actif n’est pas principalement financier. Si l’activité cesse et que la société devient une coquille détenant 900 000 € de trésorerie et de titres, les deux critères se rapprochent — et la clause de sauvegarde du 4 bis, qui vise les entités établies dans un État membre, n’est pas inconditionnelle : elle exige que la détention « ne puisse être regardée comme constitutive d’un montage artificiel dont le but serait de contourner la législation fiscale française ». Le dossier de substance se constitue au moment où la société change de nature, pas au moment du contrôle.

Ordre des décisions = (1) localisation de la direction effective → (2) sort de la participation → (3) apurement du compte courant → (4) inventaire déclaratif français → (5) surveillance du profil de la société

Le calendrier déclaratif consolidé

Un chapitre sur les structures qui ne se termine pas par des dates n’a servi à rien. Voici celles qui commandent, rangées dans l’ordre de l’année. Chacune est rattachée à son texte, et chacune est une date à laquelle quelque chose devient irréversible.

Ce qui ne se tranche pas seul

Six questions de ce chapitre ne se règlent pas par la lecture d’un texte, et nous ne les tranchons pas. Pour chacune, nous indiquons la question exacte à poser, à qui, et les pièces à réunir avant de la poser — parce qu’un avis rendu sur un dossier incomplet coûte deux fois.

Ce qui bougera, et ce qu’il faut revérifier

Ce chapitre repose sur des textes dont plusieurs ont moins de six mois. Cinq d’entre eux doivent être rouverts avant tout conseil, et deux le doivent chaque année.

Les articles 990 E, 990 F et 990 FA, en vigueur depuis le 27 juin 2026. Leur date d’application exacte n’est pas établie par le texte lui-même : nous retenons la déclaration du 15 mai 2027 comme première échéance pleinement soumise au nouveau dispositif, et nous signalons cette réserve à chaque dossier. Les commentaires administratifs BOI-PAT-TPC-20-20 et BOI-PAT-TPC-30, publiés en 2016 et 2017, devront être relus dès leur mise à jour : c’est elle qui tranchera.

L’article 792-0 bis, modifié par l’article 84 de la loi n° 2026-534 du 25 juin 2026. Nous n’avons pas ouvert cet article 84 dans sa rédaction publiée : la portée exacte de la nouvelle obligation pesant sur l’administrateur du trust doit être établie avant toute succession comportant un trust ouverte depuis le 27 juin 2026.

L’article 235 ter C, applicable aux exercices clos à compter du 31 décembre 2026, première déclaration au printemps 2027. Les bases documentaires publiques que nous avons interrogées le 02/08/2026 ne comportent aucun commentaire administratif publié sur ce dispositif. Les trois conditions cumulatives — 5 M€ d’actifs, 50 % de détention familiale, plus de 50 % de revenus passifs — se vérifient sur les comptes de l’exercice, pas sur une impression.

Les paramètres néerlandais, qui changent chaque 1er janvier et parfois avec effet rétroactif : le barème de l’article 22 de la Wet Vpb 1969, les taux de box 2 de l’article 2.12 de la Wet IB 2001, la norme de 58 000 € de l’article 12a de la Wet LB 1964, le plafond de 500 000 € de l’article 4.14a. Nous rappelons une règle de prudence propre à ce pays : les forfaits de box 3 applicables aux dépôts bancaires et aux dettes ne sont jamais arrêtés pour l’année en cours — l’article 10.6ter, alinéas 2 et 4, de la Wet IB 2001 prévoit qu’ils sont fixés après la fin de l’année civile, avec effet rétroactif. Un forfait de dépôts ou de dettes de l’année en cours ne doit jamais être publié sans être qualifié de provisoire, et le chiffre lu dans le texte consolidé pendant l’année N est celui de l’année N−1.

Et un texte dont il ne faut rien annoncer. Aux Pays-Bas, la loi qui remplacerait le régime forfaitaire de la box 3 par une imposition du rendement réel n’est pas en vigueur au 2 août 2026, et elle n’est pas seulement en attente de vote : elle est en attente de réécriture. Le 1er janvier 2028 est un objectif, pas un calendrier. Aucune décision patrimoniale — et surtout aucune décision de structuration, qui est par nature difficile à défaire — ne doit être construite sur la date d’entrée en vigueur de ce texte.

Un dernier mot, qui n’est pas technique. Ce chapitre a décrit huit dispositifs, six obligations déclaratives et sept dates. Il n’a pas décrit un seul montage, et ce n’est pas un oubli. Un guide honnête sur les structures, en 2026, ne peut pas raconter la même histoire qu’en 2006 : les registres existent, l’échange est automatique, les personnes physiques qui contrôlent une entité passive sont déclarées avec elle, et les deux administrations se parlent d’office. Ce qui subsiste, et qui est considérable, ce sont les fonctions civiles et économiques d’une structure : organiser une gouvernance familiale, éviter une indivision, protéger un mineur, associer un tiers, financer une opération. Ces fonctions-là justifient une société, une fondation ou un patrimoine séparé. Le seul objectif de discrétion, lui, ne les justifie plus : c’est ce que les six canaux d’échange recensés plus haut ont changé, et rien dans les textes ouverts au 2 août 2026 ne laisse présager qu’ils se referment.

Il existe une croyance tenace chez l’expatrié, et elle est d’autant plus dangereuse qu’elle est rarement formulée : celle que la déclaration est le moment où l’administration apprend quelque chose. Que ce que l’on n’écrit pas sur un formulaire reste, d’une certaine manière, invisible. Que le déménagement vers Amsterdam a créé une discontinuité, et qu’au fond chacun des deux États ne connaît que sa moitié du dossier.

Cette croyance était déjà fausse en 1996. Elle l’est aujourd’hui à un degré qui change la nature même de l’exercice déclaratif. Les Pays-Bas transmettent d’office à la France, chaque année, les revenus d’emploi, les pensions, les produits d’assurance-vie, les redevances, la propriété et les revenus des biens immobiliers, les tantièmes et certains dividendes de leurs non-résidents ; ils y ajoutent, par un canal distinct et sur un calendrier distinct, le solde et les produits de chaque compte financier, puis les recettes de chaque bailleur passé par une plateforme. La France fait exactement la même chose en sens inverse. Et par-dessus ces canaux européens court, depuis 1996, un arrangement bilatéral spécifique qui transmet nommément — nous en reproduisons la liste plus bas — les changements de résidence d’un État vers l’autre.

La conséquence pratique tient en une phrase, et c’est celle qui gouverne tout ce chapitre : la déclaration n’est pas un arbitrage, c’est un rapprochement. Ce que vous écrivez sera confronté, dans un délai que nous chiffrons ici, à ce que l’autre État a déjà envoyé. L’enjeu de la conformité n’est donc pas de savoir ce qui se voit — presque tout se voit — mais de savoir quand chaque chose se déclare, sur quel formulaire, auprès de quel service, et surtout à partir de quel moment une omission cesse d’être réparable au prix d’un intérêt de retard pour devenir une majoration de 80 % ou une vergrijpboete de 150 %.

I. Ce que l’administration française sait déjà, avant toute déclaration

Commençons par le socle, parce qu’il détermine tout le reste. Le texte qui suit est la rédaction que nous retenons sans modification dans l’ensemble du guide ; il a été établi après réouverture des sources, et il corrige une erreur qui circule dans la littérature de place — l’idée que l’article 28 de la convention du 16 mars 1973, resté dans sa rédaction de 1973, serait sans portée pratique.

Les quatre canaux européens, et leurs quatre calendriers distincts

L’arrangement bilatéral de 1996 n’est plus qu’une strate parmi d’autres, et ce n’est plus la plus lourde. L’essentiel du flux passe aujourd’hui par les versions successives de la directive 2011/16/UE. Le point que la littérature française ne dit presque jamais, et qui a des conséquences directes sur le calendrier d’un dossier, est que ces canaux n’ont pas le même délai de transmission — six mois, neuf mois, deux mois selon le canal. Nous les avons relevés non pas sur une brochure, mais sur le texte néerlandais qui les transpose, la Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen (ci-après « la WIB »), consultée le 02/08/2026 dans sa version « Geldend van 11-04-2026 t/m heden ».

Deux observations, qui sont des observations de conseil et non de doctrine.

La première : le canal le plus rapide est celui auquel personne ne pense. L’article 6g de la WIB fixe un délai de deux mois après la fin de la période de déclaration pour les données transmises par les opérateurs de plateformes, et il précise que lorsque le vendeur à déclarer loue des biens immobiliers, la transmission est faite en tout état de cause à l’autorité compétente de l’État où l’immeuble est situé. Autrement dit : l’expatrié qui loue son appartement parisien en meublé de tourisme par une plateforme est signalé à la DGFiP à la fin février, quand la déclaration française n’interviendra qu’au mois de mai. Le rapprochement est possible avant le dépôt, pas seulement après.

La seconde : le canal le plus lourd arrive après la déclaration. Les données de comptes financiers relatives à l’année N sont transmises dans les neuf mois de la fin de l’année N, donc au plus tard le 30 septembre de l’année N+1 (WIB, article 6c, alinéa 2). Or la déclaration française des revenus de N est due, pour un non-résident, le 21 mai de l’année N+1 en 2026. Le contribuable déclare quatre mois avant que l’administration ne reçoive la donnée qui lui permettra de le contrôler. Ce décalage a une conséquence que la plupart des clients n’anticipent pas : l’absence de réaction de l’administration en juin ne prouve rien du tout.

Date de dépôt (France, non-résident) = 21 mai 2026 ; date limite d’arrivée des données de comptes = 30 septembre 2026 ; fin du délai de reprise de droit commun = 31 décembre 2028 ; fin du délai étendu = 31 décembre 2035

Ce que l’échange automatique ne transmet pas, et pourquoi cela compte

Une description du dispositif d’échange qui s’arrêterait là donnerait une impression fausse d’omniscience, et cette impression conduit à deux fautes symétriques : le fatalisme — « puisqu’ils savent tout, autant ne rien préparer » — et l’imprudence de conseil, qui consiste à affirmer que tel élément est nécessairement connu. Nous nous en tenons donc à ce que les textes énumèrent.

L’article 6b de la WIB, dans sa version consultée le 02/08/2026, énumère sept catégories, et sept seulement ; l’article 6c renvoie aux données de comptes financiers définies aux articles 10b à 10f de la même loi ; l’article 6g vise les données des vendeurs à déclarer par les opérateurs de plateformes. Ces énumérations sont limitatives. Par ailleurs, l’alinéa 2 de l’article 6b restreint l’obligation aux informations « die zich in de belastingdossiers van Nederland bevinden en die opvraagbaar zijn overeenkomstig de procedures voor het verzamelen en verwerken van inlichtingen in Nederland » — celles qui se trouvent dans les dossiers fiscaux néerlandais et qui y sont consultables selon les procédures internes. L’échange automatique porte sur ce que l’État possède déjà, non sur ce qu’il pourrait rechercher.

Trois conséquences pratiques, formulées avec la prudence qui s’impose.

• La composition du foyer et la localisation des intérêts personnels ne figurent dans aucune de ces énumérations. Or c’est précisément le terrain sur lequel se joue un conflit de résidence. L’administration qui conteste une résidence le fait sur pièces demandées au contribuable, non sur un flux automatique : d’où l’importance, pour le contribuable, d’avoir constitué son faisceau à froid.
• Les successions et les donations ne sont visées par aucun des canaux décrits ci-dessus, et il n’existe entre la France et les Pays-Bas aucune convention en matière de successions ni de donations : la ligne « Pays-Bas » de BOI-ANNX-000306, version publiée le 29/04/2026 qui recense les conventions en vigueur au 1er janvier 2026, porte la seule mention « IR - IF », à l’exclusion des codes « S » et « D » que le même document utilise pour d’autres États. Le concours entre l’article 3 de la Successiewet 1956 et l’article 750 ter du CGI ne se règle donc par aucun texte bilatéral, et il ne se prévient par aucun échange automatique.
• La valeur d’un immeuble n’est pas dans la liste : la propriété l’est. L’article 6b, sous e, vise la propriété et les revenus, non l’évaluation. Pour l’IFI comme pour la box 3, la valeur reste une donnée déclarée, contrôlable mais non transmise — ce qui déplace l’enjeu de la révélation vers la justification.

Une réserve de méthode s’impose ici, et nous la formulons expressément : les énumérations ci-dessus sont celles des textes que nous avons ouverts les 2 et 3 août 2026. Elles ne disent rien de ce que chaque administration peut obtenir sur demande, ni au titre de l’article 28 de la convention du 16 mars 1973, ni au titre des dispositions d’échange sur demande de la directive 2011/16/UE. L’échange automatique est un plancher d’information, pas un plafond.

II. Côté français : formulaire par formulaire, date par date

Le premier obstacle, du côté français, n’est pas la complexité : c’est l’absence de signalisation. Il n’existe aucun formulaire de « changement de résidence fiscale ». La page d’impots.gouv.fr intitulée « Je pars vivre à l’étranger, quelles démarches dois-je accomplir ? », dans sa version affichée comme mise à jour le 25 juin 2026, ne demande, avant le départ, qu’un signalement d’adresse dans l’espace particulier, l’information de l’employeur et des caisses de retraite, et la conservation d’un compte bancaire dans la zone SEPA pour le règlement des impôts. Rien d’autre. Le dossier de preuve du transfert n’est réclamé par personne au moment du départ. Il l’est, s’il l’est, deux ou trois ans plus tard.

1. L’année du départ : deux périodes, deux formulaires, une imposition

L’année du départ est fractionnée par la loi, pas par tolérance. L’article 167 du CGI règle la période antérieure au transfert ; l’imposition des revenus de source française postérieurs relève des règles applicables aux non-résidents. La page précitée du 25 juin 2026 en tire deux formulaires distincts :

La même page réserve expressément deux situations dans lesquelles le contribuable demeure résident fiscal de France et dépose donc une déclaration unique couvrant l’ensemble des revenus du foyer : celle des agents de l’État, des collectivités territoriales et de la fonction publique hospitalière en poste à l’étranger ; et celle des couples mixtes mariés ou pacsés sous un régime de communauté. Ces deux réserves ne sont pas des curiosités : elles concernent une part non négligeable des départs vers les Pays-Bas, et elles font basculer tout le raisonnement.

Le service compétent change, et il ne change pas au même moment que la résidence. Selon la même page, une fois la déclaration de l’année du départ traitée, le service des impôts des particuliers non-résidents (SIP-NR) devient le service gestionnaire s’il subsiste des revenus de source française imposables ; à défaut, le centre d’origine conserve le dossier. La bascule est donc rétrospective : elle intervient à l’été de l’année N+1, alors que le départ a eu lieu en N. Entre les deux, toute correspondance part et arrive au centre d’origine — c’est là que se perdent les mises en demeure.

2. Les annexes de la 2042 : lesquelles suivent l’expatriation, lesquelles s’arrêtent

La déclaration n° 2042 n’est pas un document, c’est une famille. Le passage à la non-résidence n’éteint pas cette famille : il la réduit, et il la réduit de façon contre-intuitive, certaines annexes disparaissant tandis que d’autres deviennent obligatoires alors même qu’elles ne portent aucun montant. Le tableau qui suit récapitule le tri, tel qu’il résulte des pages et notices citées dans ce chapitre.

3. La déclaration n° 3916 : celle qui ne vous concerne pas — jusqu’au jour où elle vous concerne

Voici l’une des trois erreurs les plus fréquentes que nous rencontrons dans les dossiers d’expatriés, et elle se commet dans les deux sens. Le texte est bref, et il faut le lire mot à mot. Article 1649 A du CGI, deuxième alinéa, dans sa version en vigueur depuis le 7 mai 2022 :

Le critère est la domiciliation en France. Le BOI-CF-CPF-30-20, dans sa version du 26/05/2021, le confirme à son n° 90 : l’obligation concerne les personnes visées « dès lors que celles-ci sont considérées comme fiscalement domiciliées ou établies en France ». Il en résulte deux conséquences symétriques et également mal connues.

Pendant l’expatriation, la 3916 n’est pas due — sous les deux réserves rappelées plus haut. Un résident fiscal des Pays-Bas n’est pas domicilié en France : hors ces deux situations, il n’a pas à déclarer son compte néerlandais sur une déclaration n° 3916-3916 bis. Nous voyons régulièrement des dossiers dans lesquels le contribuable a rempli, par prudence, une 3916 alors qu’il n’était pas résident. Ce n’est pas une faute — mais ce n’est pas non plus neutre : joindre une annexe réservée aux résidents à une déclaration de non-résident revient à envoyer à l’administration un indice de domiciliation française, dans un dossier où la résidence est précisément la question.

Les deux réserves, elles, imposent la 3916 pendant toute l’expatriation. L’agent de l’État, d’une collectivité territoriale ou de la fonction publique hospitalière en poste aux Pays-Bas reste domicilié en France par le 2 de l’article 4 B du CGI, qui vise ceux « qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de mission dans un pays étranger et qui ne sont pas soumis dans ce pays à un impôt personnel sur l’ensemble de leurs revenus » : le critère de l’article 1649 A est rempli, et son compte néerlandais se déclare chaque année. Le couple mixte marié ou pacsé sous un régime de communauté dépose, lui, une déclaration unique couvrant l’ensemble des revenus du foyer auprès du service des impôts français ; le conjoint resté en France y est domicilié, et le compte néerlandais, bien commun dont il est ainsi ayant droit économique, figure sur la 3916 jointe à cette déclaration commune. Dans ces deux cas, l’abstention coûte 1 500 € par compte et par année.

L’année du retour, elle l’est. Et c’est là que le compte néerlandais devient un compte « détenu à l’étranger » au sens du texte. Le BOI-CF-CPF-30-20 précise à son n° 120 qu’un compte est réputé détenu dès lors que la personne « en est titulaire, co-titulaire, bénéficiaire économique ou ayant droit économique », et que depuis le 1er janvier 2019 tous les comptes détenus à l’étranger doivent être déclarés, y compris ceux qui n’ont enregistré aucune opération dans l’année. La déclaration se fait sur l’imprimé n° 3916-3916 bis (CERFA n° 11916), joint à la déclaration de revenus n° 2042 (n° 190 et 200 du même BOI).

Une seule exception, étroite, figure au n° 85 de ce BOI, et elle est cumulative en trois branches : le compte doit avoir pour objet de réaliser en ligne des paiements d’achats ou des encaissements afférents à des ventes de biens ; son ouverture doit supposer la détention d’un autre compte ouvert en France auquel il est adossé ; et la somme des encaissements annuels ne doit pas excéder 10 000 €. Un compte courant néerlandais ordinaire, un compte d’épargne, un compte-titres n’entrent dans aucune de ces trois conditions.

4. Les déclarations d’exit tax : le seul formulaire français qui n’existe qu’en papier

Le départ vers les Pays-Bas ouvre droit au sursis de paiement de plein droit de l’exit tax, les Pays-Bas étant un État membre de l’Union : aucun décaissement n’intervient au moment du départ. Ce qui subsiste, ce sont des obligations déclaratives, et leur inobservation fait tomber le sursis. Nous avons ouvert la notice officielle du formulaire — 2074-ETD-NOT, n° 51602#15, « transferts intervenus en 2025 », téléchargée sur impots.gouv.fr le 02/08/2026 — parce que les règles de dépôt n’y sont pas celles que l’on suppose.

Trois enseignements, qu’il faut sortir de la notice parce qu’ils commandent la trésorerie du dossier.

Un. La 2074-ETD ne peut pas être télédéclarée. Un contribuable qui a consciencieusement rempli sa déclaration en ligne depuis Amsterdam et qui n’a rien envoyé par la poste n’a pas déposé sa 2074-ETD, quelle que soit sa bonne foi. Et elle ne part pas à la même adresse que le reste : elle part à l’ancien service, celui dont dépendait le domicile avant le départ.

Deux. Le rythme du suivi dépend de la composition du patrimoine d’exit tax, et la notice distingue trois cas. Cette distinction est décisive parce qu’elle sépare ceux qui doivent déposer une déclaration chaque année de ceux qui n’ont rien à faire tant qu’il ne se passe rien.

Trois. Et c’est le point le plus coûteux : le suivi impose de déposer chaque année une déclaration n° 2042 et une n° 2042 C, même si l’on n’a plus aucun revenu de source française. Un client qui a vendu son appartement parisien avant de partir, qui n’a plus le moindre euro de revenu français, et qui a apporté ses titres à une holding avant son départ — donc qui porte une plus-value en report de l’article 150-0 B ter — doit déposer une déclaration française vide chaque printemps, pendant toute la durée du sursis, faute de quoi l’impôt en sursis devient exigible. C’est un dépôt sans contenu et sans impôt, dont la seule fonction est de maintenir un droit ; c’est aussi, par construction, celui qu’on oublie.

Impôt en sursis = (plus-value en report × taux d’imposition) + prélèvements sociaux ; exigibilité immédiate à l’expiration du délai de trente jours suivant la mise en demeure

5. L’IFI du non-résident : le formulaire dépend de l’existence d’une déclaration de revenus

L’impôt sur la fortune immobilière suit une logique déclarative qui lui est propre, et l’expatrié la découvre souvent trop tard. Le non-résident est redevable de l’IFI, sous réserve des conventions internationales, à raison de son patrimoine immobilier situé en France dont la valeur nette taxable excède 1 300 000 €. Que la convention du 16 mars 1973 couvre l’IFI n’est pas acquis : deux lectures coexistent. La première tire la couverture de la clause de substitution de l’article 2 § 4, à laquelle il faut ajouter le § 6 de l’article 25, qui vise « les impôts de toute nature ou dénomination ». La seconde relève que l’article 24 B, seul mécanisme d’élimination du côté français, ne vise que des revenus et trois impôts nommés, dont aucun n’est un impôt sur la fortune. Ce qui est en revanche certain, c’est que la couverture ne peut pas se fonder sur la mention « IF » du BOFiP, laquelle s’explique entièrement par l’existence de l’impôt néerlandais sur la fortune visé à l’article 2 § 3 a). Ce que produit l’article 23 § 4 de la convention du 16 mars 1973 sur les parts de sociétés à prépondérance immobilière française détenues par un résident des Pays-Bas est en revanche un point ouvert : deux lectures coexistent, nous les exposons au chapitre consacré à l’IFI, et nous ne tranchons pas sans avis écrit préalable.

Deux précisions qui font une différence pratique. D’abord, la page du 25 juin 2026 relative au départ à l’étranger indique que pour l’IFI, le service des impôts des non-résidents devient gestionnaire même en l’absence de tout revenu de source française— règle inverse de celle qui gouverne l’impôt sur le revenu. Ensuite, les échéances de dépôt sont exactement celles de la déclaration de revenus, l’annexe IFI se déposant en même temps qu’elle : le jeudi 21 mai 2026 en ligne pour un non-résident, le mardi 19 mai 2026 à minuit sur papier.

La sanction propre à l’IFI mérite d’être connue, car elle est la seule du CGI à établir un lien explicite entre un retard déclaratif et la révélation d’avoirs étrangers. L’article 1728 du CGI, dans sa version en vigueur depuis le 21 février 2026, prévoit à son 5 que pour les déclarations mentionnées à l’article 982 — celles de l’IFI —, la majoration de 10 % du 1 a est portée à 40 % lorsque le dépôt fait suite à la révélation d’avoirs à l’étranger non déclarés au titre des articles 1649 A, 1649 AA ou 1649 AB. Autrement dit : la découverte d’un compte néerlandais non déclaré ne se paie pas seulement sur l’impôt sur le revenu, elle quadruple la majoration applicable à une déclaration d’IFI tardive.

6. La retenue à la source, le taux minimum et l’option qui se joue sur le formulaire

Une partie de la fiscalité française du non-résident se règle avant toute déclaration, par une retenue opérée à la source par le payeur — employeur français, caisse de retraite française — sur le fondement du formulaire n° 2041-E qui lui est remis. Cette retenue n’éteint pas l’obligation déclarative : la page d’impots.gouv.fr « Je suis non-résident. Dois-je déclarer des revenus et payer des impôts en France ? », dans sa version affichée comme mise à jour le 26 février 2026, précise que les revenus soumis à cette retenue « devront tout de même être indiqués chaque année dans votre déclaration de revenus ».

Vient ensuite le mécanisme le plus mal exploité de la fiscalité du non-résident, et il se joue intégralement sur une case du formulaire. La même page l’énonce en une phrase que nous reproduisons parce qu’elle porte à la fois la règle, le seuil et le conseil : « Lors de votre déclaration de revenus, vous pouvez opter pour le calcul de votre impôt selon le taux moyen. A défaut, vos revenus seront taxés aux taux minimum de 20 % jusqu’au seuil de 29 579 € pour les revenus perçus en 2025 et de 30 % pour les revenus supérieurs à ce seuil. Vous avez donc tout intérêt à opter pour le dispositif du taux moyen, qui ne vous sera appliqué que s’il vous est plus favorable. »

Trois observations qui font toute la différence en pratique. La première : l’option est asymétrique. Elle ne peut pas nuire, puisque le taux moyen n’est appliqué que s’il est plus favorable ; il n’existe donc aucune raison de ne pas la formuler. La deuxième : elle se formule chaque année, sur la déclaration de l’année, et une année sans option est une année perdue au taux minimum. La troisième : elle suppose de déclarer les revenus mondiaux— c’est la contrepartie du calcul d’un taux moyen, et c’est ce qui la rend inconfortable pour un client qui perçoit un revenu néerlandais substantiel. Cet inconfort est en réalité sans objet dans un contexte franco-néerlandais : les revenus d’emploi et les pensions néerlandais sont déjà transmis à la DGFiP par l’article 6b de la WIB, dans les six mois. L’option ne révèle rien que l’administration ne sache déjà.

7. La déclaration n° 2746-SD : l’obligation annuelle des structures, et sa réécriture de juin 2026

L’expatrié qui détient son immobilier français par une société — la SCI est le véhicule le plus fréquent, mais la question se pose pour toute entité juridique — se trouve exposé à une obligation déclarative qui ne pèse pas sur lui personnellement mais sur la structure, et dont il est pourtant le seul à pouvoir se souvenir. L’article 990 D du CGI soumet les personnes morales, organismes, fiducies ou institutions comparables qui possèdent, directement ou par personne interposée, des immeubles ou des droits réels immobiliers situés en France au 1er janvier, à une taxe annuelle de 3 % de la valeur vénale de ces biens. L’exonération, dans plusieurs de ses branches, est conditionnée à une déclaration annuelle n° 2746-SD, à souscrire au plus tard le 15 mai de chaque année — date portée par le formulaire lui-même et par la documentation d’aide en ligne publiée sur impots.gouv.fr, consultée le 02/08/2026.

8. Le calendrier français 2026, dans son intégralité

III. Côté néerlandais : l’aangifte, le M-biljet et l’instrument que personne n’utilise

Le système néerlandais fonctionne selon une logique très différente de la logique française, et c’est cette différence de logique, plus que les dates elles-mêmes, qui produit les erreurs. En France, l’obligation déclarative naît de la loi et le calendrier est national. Aux Pays-Bas, l’obligation naît d’une invitation individuelle— l’uitnodiging tot het doen van aangifte, matérialisée par l’aangiftebrief— et le délai est celui que porte cette lettre.

L’article 9, alinéa 1, de l’Algemene wet inzake rijksbelastingen (ci-après « l’AWR »), version « Geldend van 11-04-2026 t/m heden », est explicite : « Met betrekking tot belastingen welke ingevolge de belastingwet bij wege van aanslag worden geheven, wordt de aangifte gedaan bij de inspecteur binnen een door deze gestelde termijn van ten minste een maand na het uitnodigen tot het doen van aangifte. » La déclaration est faite dans un délai fixé par l’inspecteur, d’au moins un mois à compter de l’invitation. L’alinéa 2 lui permet de prolonger ce délai et d’assortir la prolongation de conditions.

La page du Belastingdienst « Wanneer moet mijn aangifte inkomstenbelasting binnen zijn? », consultée le 02/08/2026, traduit cette règle en une phrase : « Uw aangifte moet bij ons binnen zijn vóór de datum die in uw aangiftebrief staat. Vaak is dit 1 mei. » — « souvent », pas « toujours ». La date qui s’impose au contribuable est celle de sa lettre, et un expatrié qui applique la date qu’il a lue sur un forum se trompe une fois sur deux.

1. Qui doit déclarer, même sans avoir reçu de lettre

La question se pose surtout pour le non-résident qui conserve des revenus néerlandais après son retour en France, ou pour le résident de France propriétaire d’un bien aux Pays-Bas, imposé en box 3 par l’article 7.7 de la Wet IB 2001. La page du Belastingdienst « Aangifte inkomstenbelasting doen als buitenlands belastingplichtige », consultée le 02/08/2026, pose la règle et donne les seuils.

Deux montants extrêmement bas, donc, et une asymétrie : l’obligation de déclarer naît à 57 € d’impôt ; le droit au remboursement s’exerce à partir de 18 €, mais seulement si on le demande. Un résident de France propriétaire d’un studio à Utrecht franchit ce premier seuil dès environ 2 640 € de valeur nette — 57 € d’impôt pour une base taxée à 6 % puis 36 % —, sous réserve d’un point non tranché : l’article 7.7, alinéa 1, vise larendementsgrondslag in Nederland, c’est-à-dire la base avant abattement, et non legrondslag sparen en beleggen de l’article 5.2 — d’où la lecture, retenue ici, selon laquelle le heffingvrij vermogen ne bénéficie pas au non-résident ; une lecture contraire tire du renvoi global aux « regels van hoofdstuk 5 » l’application de l’article 5.5, et aucune position administrative publiée n’a été trouvée sur ce point. Si l’abattement s’appliquait, le seuil ci-dessus ne serait pas franchi par un bien de faible valeur. Il doit donc déclarer aux Pays-Bas, chaque année, qu’il ait reçu ou non une lettre.

La même page ouvre une fenêtre rétrospective généreuse, et c’est un instrument de régularisation que nous exploitons : « U kunt tot 5 jaar terug aangifte doen » — on peut déclarer jusqu’à cinq ans en arrière. Le tableau publié donne les dates limites exactes : la déclaration 2025 jusqu’au 31 décembre 2030, la 2024 jusqu’au 31 décembre 2029, la 2023 jusqu’au 31 décembre 2028, la 2022 jusqu’au 31 décembre 2027, et la 2021 jusqu’au 31 décembre 2026. Cette dernière échéance tombe dans moins de cinq mois à la date d’arrêté de ce chapitre.

2. Le M-biljet : ce qu’on en lit, et ce que la source dit au 2 août 2026

L’année d’arrivée aux Pays-Bas et l’année de départ sont des migratiejaren : elles se déclarent séparément, parce qu’elles combinent une période d’assujettissement intégral (binnenlandse belastingplicht) et une période d’assujettissement limité (buitenlandse belastingplicht). C’est le fameux M-biljet, dont la réputation le précède : on le décrit partout comme un formulaire papier qu’il faut demander par téléphone et remplir à la main.

Cette description n’est plus exacte, et nous devons le dire nettement parce que la littérature française la répète encore. Nous avons ouvert la page du Belastingdienst « Aangifte doen over het jaar van emigratie of immigratie » le 02/08/2026. Son premier paragraphe est le suivant.

Ce que la page permet donc d’établir, au 2 août 2026 :

• la déclaration de l’année de migration peut se faire en ligne, mais par une entrée distincte du menu de Mijn Belastingdienst, sous un libellé propre — « pour les assujettis qui résident une partie de l’année hors des Pays-Bas » ;
• le formulaire papier M subsiste pour ceux qui ne peuvent ou ne veulent pas déclarer en ligne, et il est le seul disponible pour qui ne parvient pas à s’identifier ;
• l’accès en ligne suppose un DigiD ou un moyen d’identification électronique reconnu au niveau européen délivré par le pays de résidence. C’est là que se situe la vraie difficulté pour l’expatrié français : la page renvoie explicitement à la demande d’un DigiD depuis l’étranger, procédure qui n’est pas instantanée ;
• l’entrepreneur qui déclare sur papier doit y joindre les M-jaarstukken, un livret d’états financiers qu’il faut demander séparément à la BelastingTelefoon Buitenland ;
• le délai officiel de traitement est de trois ans, et il est prolongé de la durée de tout report obtenu. Ce mécanisme est celui de l’article 11, alinéa 3, de l’AWR : « De bevoegdheid tot het vaststellen van de aanslag vervalt door verloop van drie jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Indien voor het doen van aangifte uitstel is verleend, wordt deze termijn met de duur van dit uitstel verlengd. »

Cette dernière règle est celle qui coûte le plus cher en pratique, et elle est symétrique :demander quatre mois de report, c’est accepter que l’administration dispose de quatre mois de plus pour vous imposer. Un contribuable qui demande systématiquement l’uitstel pendant cinq années consécutives repousse d’autant l’horizon de fermeture de chacune de ces cinq années. La même logique gouverne le délai de reprise : l’article 16, alinéa 3, de l’AWR prévoit que « Indien voor het doen van aangifte uitstel is verleend, wordt de navorderingstermijn met de duur van dit uitstel verlengd ».

3. L’uitstel : la fenêtre est étroite, et elle n’est pas la même pour un non-résident

Le report de délai néerlandais obéit à une règle simple et à une exception de forme que l’expatrié découvre au mauvais moment. La règle : la demande doit être faite avant la date limite portée sur l’aangiftebrief— donc, dans le cas le plus fréquent, avant le 1er mai — et elle donne quatre mois supplémentaires, jusqu’au 1er septembre. Passé cette date, la page du Belastingdienst est catégorique : on ne peut plus demander de report, on ne peut plus que déclarer.

L’exception de forme est la suivante. Un résident des Pays-Bas demande son uitstel en ligne dans Mijn Belastingdienst. La page « Hoe vraag ik uitstel aan voor mijn belastingaangifte buitenland? », consultée le 02/08/2026, décrit pour le contribuable de l’étranger une procédure en quatre étapes exclusivement papier : télécharger le formulaire « Aanvraag uitstel aangifte inkomstenbelasting », le remplir sur ordinateur, l’imprimer, le signer, puis « Verstuur het formulier per post naar het adres dat op het formulier staat » — ou appeler la BelastingTelefoon Buitenland avec son numéro BSN. Un envoi postal depuis la France, avec la contrainte d’arriver avant le 1er mai, n’est pas une formalité que l’on traite le 28 avril.

La même page conclut par la phrase qui devrait décider de tout : « Leggen we u na 1 juli 2026 een te betalen aanslag op? Dan betaalt u vanaf 1 juli daarover rente. » Le report ne suspend pas l’intérêt ; il le fait courir.

4. La belastingrente : le seul chiffrage qui décide entre déclarer tôt et demander un report

L’intérêt fiscal néerlandais n’est pas une pénalité : c’est le prix du temps, et il est publié. La page « Overzicht percentages belastingrente », consultée le 02/08/2026, donne le taux applicable à tous les impôts autres que les allocations et l’impôt des sociétés : 5 % à compter du 1er janvier 2026 ; il était de 6,5 % en 2025 et de 7,5 % en 2024. La même page précise que la belastingrente ne s’applique pas au schenkbelasting.

La page « Belastingrente betalen bij inkomstenbelasting » donne les règles de calcul, et elles sont d’une précision inhabituelle. Nous les résumons, en conservant les deux conditions cumulatives de l’exonération, qui sont ce que les clients retiennent le moins :

Intérêt = (nombre de jours ÷ 360) × taux annuel × montant de l’avis, en base 30 jours par mois

5. La voorlopige aanslag : lisser la déduction d’intérêts au lieu de l’attendre trois ans

L’avis provisoire fonctionne dans les deux sens, et c’est son second usage qui intéresse le plus l’expatrié propriétaire de son logement néerlandais. Le Belastingdienst le décrit ainsi : « Normaal gesproken doet u volgend jaar aangifte inkomstenbelasting over dit jaar. Daarna krijgt u een ‘definitieve’ aanslag, en ontvangt of betaalt u het geld in 1 keer. Maar u kunt ook een ‘voorlopige’ aanslag aanvragen. Dan krijgt u dit jaar iedere maand al een deel van wat u anders volgend jaar zou krijgen. »

Traduit en termes de dossier : la déduction des intérêts d’emprunt de la résidence principale néerlandaise — la hypotheekrenteaftrek de la box 1 — produit un remboursement. Sans avis provisoire, ce remboursement n’arrive qu’après l’établissement de l’avis définitif. Or l’article 11, alinéa 3, de l’AWR laisse à l’administration trois ans à compter de la naissance de la dette d’impôt, l’alinéa 4 précisant que pour un impôt à période, la dette est réputée naître à la fin de cette période. Le Belastingdienst le confirme sur sa propre page M-aangifte, avec l’exemple qui figure plus haut : l’avis définitif 2025 peut être émis jusqu’au 31 décembre 2028.

Trésorerie perçue = montant du remboursement annuel × calendrier de versement retenu

6. L’inkomensverklaring : le formulaire néerlandais que l’administration française doit tamponner

Il existe une formalité que presque aucun guide ne décrit, et qui conditionne l’accès du non-résident aux déductions personnelles néerlandaises : le statut de kwalificerende buitenlandse belastingplichtige. La page du Belastingdienst « Inkomensverklaring voor kwalificerend buitenlands belastingplichtigen », consultée le 02/08/2026, en énonce les trois conditions cumulatives : résider dans un autre État membre de l’Union, au Liechtenstein, en Norvège, en Islande, en Suisse, à Bonaire, Saint-Eustache ou Saba ; être imposé aux Pays-Bas sur au moins 90 % de son revenu ; et adresser au Belastingdienst une inkomensverklaring de l’administration fiscale de son pays de résidence.

La procédure décrite par cette page tient en quatre étapes, et elle est intégralement matérielle : télécharger le formulaire dans la langue du pays de résidence, le remplir avec un lecteur de PDF, l’imprimer en veillant à ce que le code-barres reste lisible — la page suggère un réglage d’impression à 81 % si nécessaire —, le faire tamponner et signer par l’administration fiscale du pays de résidence, puis l’envoyer par la poste au Belastingdienst / Kennis- en Expertisecentrum Buitenland, Postbus 2577, 6401 DB Heerlen. La page ajoute, avec une franchise notable : « We weten dat het soms lang duurt voordat u een stempel en handtekening krijgt. »

Deux points de méthode en découlent. Le premier : il faut compter le délai d’obtention du tampon français dans le calendrier déclaratif néerlandais, et ce délai n’est pas maîtrisé par le contribuable. Le second, plus favorable : la page précise que celui qui a déjà transmis une inkomensverklaring une année antérieure et qui remplit toujours les conditions n’a pas à en envoyer une nouvelle, sauf demande expresse du Belastingdienst. La contrainte est donc lourde une fois, puis légère.

7. Le calendrier néerlandais, récapitulé

8. Les deux dates de bascule ne coïncident pas, et aucun texte ne les réconcilie

Il reste à traiter le point qui relie les deux calendriers, et c’est celui sur lequel les dossiers se compliquent le plus silencieusement. Chaque État fractionne l’année de migration selon ses propres règles, et rien ne garantit que les deux fractionnements se rejoignent sur la même date.

Côté français, la loi fractionne au départ et au retour. L’article 167 du CGI règle le départ ; l’article 166 règle le retour, et son texte est bref : « Lorsqu’un contribuable précédemment domicilié à l’étranger transfère son domicile en France, les revenus dont l’imposition est entraînée par l’établissement du domicile en France ne sont comptés que du jour de cet établissement. » Le BOI-IR-DOMIC-20, publié le 25 juin 2014, en tire la conséquence pratique : au titre de l’année d’acquisition du domicile, une seule imposition regroupe les revenus de deux périodes distinctes, et une seule déclaration n° 2042 est déposée. Le salaire néerlandais perçu jusqu’à la veille du retour n’entre pas dans l’assiette française — non parce qu’une convention l’exonère, mais parce que l’article 166 le place hors période d’imposition.

Côté néerlandais, le fractionnement est déclaratif : c’est la déclaration de l’année de migration qui sépare la période d’assujettissement intégral de la période d’assujettissement limité, et le fait générateur administratif de la sortie est la radiation du registre de population, l’uitschrijving de la Basisregistratie Personen, laquelle emporte par ailleurs la fin de l’obligation d’assurance maladie néerlandaise.

Et la convention du 16 mars 1973 ne comporte pas de clause de fractionnement de l’année de migration. Le point a été vérifié par recherche sur le texte intégral de cette convention et de son protocole : aucune stipulation de split year n’y figure. Le départage d’une double résidence sur quelques semaines se règle donc par l’article 4, § 3, de la convention du 16 mars 1973, c’est-à-dire au cas par cas et sur pièces, et non par une règle de calendrier.

IV. Les sanctions françaises, chiffrées

Le système français de sanction déclarative fonctionne par couches, et l’une des difficultés est que ces couches ne se cumulent pas toutes. Nous les prenons dans l’ordre où elles s’appliquent, avec leurs textes.

Branche 1 (omission simple, revenus déclarés) = amende de l’article 1736, IV, 2 × nombre de comptes × nombre d’années ; Branche 2 (revenus non déclarés) = majoration de 80 % de l’article 1729-0 A, plancher égal à l’amende

V. Les sanctions néerlandaises, chiffrées

Le régime néerlandais se lit sur deux étages : la loi, qui fixe des maxima, et le Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (ci-après « le BBBB »), qui est la doctrine du secrétaire d’État aux finances et qui fixe le montant effectivement appliqué en pourcentage de ces maxima. Ne lire que la loi conduit à annoncer au client des chiffres qui ne sont jamais pratiqués ; ne lire que le BBBB conduit à ignorer les plafonds vers lesquels une récidive fait remonter. Nous avons ouvert les deux le 02/08/2026 — l’AWR dans sa version « Geldend van 11-04-2026 t/m heden », le BBBB dans sa version « Geldend van 01-01-2025 t/m heden ».

1. La verzuimboete : 469 €, et d’où vient ce nombre

L’article 67a, alinéa 1, de l’AWR dispose que le défaut de déclaration ou la déclaration hors du délai fixé à l’article 9, alinéa 3, constitue un verzuim pour lequel l’inspecteur peut infliger, au plus tard lors de l’établissement de l’avis, « een bestuurlijke boete van ten hoogste € 6.709 ». Le BBBB, § 21, alinéa 2, précise le montant réellement appliqué : « Ter zake van een aangifteverzuim legt de inspecteur een verzuimboete op van zeven procent van het wettelijk maximum van artikel 67a van de AWR. »

Sept pour cent de 6 709 € font 469,63 €, et c’est exactement le montant que le Belastingdienst publie sur sa page « Wat gebeurt er als ik geen aangifte inkomstenbelasting doe? Of te laat of onvolledig? » : « Dan krijgt u een verzuimboete van € 469. Doet u vaker te laat aangifte? Dan kan deze boete oplopen tot € 6.709. » La cohérence entre les trois sources est parfaite, et elle permet de vérifier le chiffre au lieu de le croire.

Mais la condition d’exigibilité est celle qu’on oublie. Le BBBB, § 21, alinéa 4, énonce : « Bij het niet of niet binnen de termijn doen van aangifte voor de aanslagbelastingen is alleen sprake van een verzuim, indien belanghebbende de aangifte niet binnen een door de inspecteur gestelde termijn heeft gedaan en hij geen gevolg heeft gegeven aan een aanmaning van de inspecteur. » Deux conditions cumulatives : avoir manqué le délai et n’avoir pas donné suite à une mise en demeure. La page du Belastingdienst décrit la séquence complète : une herinnering d’abord, sans effet de sanction ; puis une aanmaning, à compter de la date de laquelle la déclaration doit parvenir dans un délai de dix jours ouvrables ; l’amende n’est encourue qu’au-delà.

Deux réserves complètent le tableau. Le § 21, alinéa 5, du BBBB prive d’effet la déclaration déposée après que l’avis a été établi d’office : elle « geldt niet alsnog als een (niet binnen de termijn) gedane aangifte ». Et l’alinéa 6 permet, « in uitzonderlijke gevallen », de monter jusqu’au maximum légal, l’exemple donné par le texte étant celui du contribuable « stelselmatig in verzuim ». Le passage de 469 € à 6 709 € n’est donc pas une hypothèse théorique : c’est la sanction du retard répété.

Date de l’aangiftebrief → herinnering → aanmaning + 10 jours ouvrables → verzuimboete de 469 €

2. La vergrijpboete, et le régime aggravé propre à la box 3

Là où la verzuimboete sanctionne un manquement de forme, la vergrijpboete sanctionne une faute qualifiée : grove schuld (faute lourde) ou opzet (intention). Le BBBB, § 25, alinéas 1 à 3, pose les taux de principe : la vergrijpboete ne peut être infligée qu’en présence de l’une ou de l’autre ; en cas de faute lourde, l’inspecteur applique 25 % ; en cas d’intention, 50 %.

Puis vient le régime propre au patrimoine, et c’est celui qui concerne directement l’expatrié dont un actif est resté hors de la déclaration. L’article 67d, alinéa 5, de l’AWR dispose que, dans la mesure où l’avis porte sur un revenu imposable au sens de l’article 5.1 de la Wet IB 2001— c’est-à-dire le revenu de la box 3 —, l’amende s’élève, par dérogation à l’alinéa 1, à « ten hoogste 300 percent van de daarover verschuldigde belasting ». L’article 67e, alinéa 6, pose la même règle pour l’amende accompagnant un avis de reprise. Et le BBBB, § 27, alinéa 6, fixe les taux effectivement appliqués dans ce cas : « legt de inspecteur een vergrijpboete op van 75 procent in geval van grove schuld en 150 procent in geval van opzet ».

Le § 8, alinéa 8, du BBBB ajoute une clause de remontée au maximum légal qui ne dépend pas de la récidive : la gravité du comportement peut justifier de porter l’amende au plafond, et le texte cite nommément trois cas — « listigheid, valsheid of samenspanning », la ruse, la fausseté ou la collusion — ainsi que le cas où l’impôt éludé est proportionnellement important.

3. Les délais de reprise : trois, cinq, douze

Trois délais coexistent aux Pays-Bas, et le troisième est celui qui concerne l’expatrié.

• Trois ans pour établir l’avis initial— AWR, article 11, alinéa 3, à compter de la naissance de la dette d’impôt, prolongés de la durée de tout uitstel accordé, et de six mois supplémentaires si certaines demandes ou informations interviennent dans les six derniers mois du délai.
• Cinq ans pour la reprise ordinaire— AWR, article 16, alinéa 3 : « De bevoegdheid tot het vaststellen van een navorderingsaanslag vervalt door verloop van vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. » Même prolongation en cas d’uitstel.
• Douze ans pour un élément détenu ou né à l’étranger— AWR, article 16, alinéa 4 : « Indien te weinig belasting is geheven over een bestanddeel van het voorwerp van enige belasting dat in het buitenland wordt gehouden of is opgekomen, vervalt […] de bevoegdheid tot navorderen door verloop van twaalf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. »

La rédaction de l’alinéa 4 mérite attention : elle vise un élément détenu à l’étranger ou qui y est né. Un compte français conservé par un résident des Pays-Bas relève de la première branche ; un revenu de source française perçu par ce même résident relève de la seconde. Douze ans, à quoi s’ajoute la belastingrente courue depuis le 1er juillet de l’année suivant chaque année reprise, arrêtée un mois après la date de l’avis de reprise.

Le parallélisme avec le droit français est frappant : la France porte son délai de trois à dix ans en cas de manquement à une obligation déclarative relative à l’étranger ; les Pays-Bas le portent de cinq à douze ans dès lors que l’élément lui-même est étranger, sans exiger de manquement déclaratif particulier. Le déclencheur néerlandais est plus large que le déclencheur français.

4. Le pénal néerlandais, et ce que la box 3 y change aussi

L’article 69 de l’AWR distingue deux infractions. L’alinéa 1 vise celui qui intentionnellement ne dépose pas la déclaration ou la dépose hors délai : quatre ans d’emprisonnement au plus, ou une amende de la quatrième catégorie, ou, si ce montant est supérieur, une fois le montant de l’impôt éludé — à condition que le fait tende à ce que trop peu d’impôt soit perçu. L’alinéa 2 vise celui qui dépose intentionnellement une déclaration inexacte ou incomplète : six ans au plus, amende de la cinquième catégorie, ou une fois l’impôt éludé — « met dien verstande dat voor zover de onjuistheid in of onvolledigheid van de aangifte betrekking heeft op belastbaar inkomen als bedoeld in artikel 5.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001 de geldboete ten hoogste driemaal het bedrag van de te weinig geheven belasting bedraagt ». En box 3, l’amende pénale maximale est donc portée, elle aussi, au triple de l’impôt éludé.

VI. Comparer les deux régimes de sanction : ce que révèle la mise en regard

La mise en regard produit une conclusion que nous formulons sans détour, parce qu’elle oriente l’ordre dans lequel on traite un dossier ancien : sur un actif de faible rendement, c’est la France qui coûte le plus cher, parce que sa sanction est forfaitaire ; sur un patrimoine significatif, ce sont les Pays-Bas, parce que la leur est proportionnelle et triplée. Un compte d’épargne néerlandais oublié pendant six ans coûte 9 000 € en France pour quelques centaines d’euros d’impôt ; un portefeuille français de 800 000 € omis de la box 3 pendant six ans coûte, aux Pays-Bas, une amende pouvant atteindre 150 % de l’impôt de box 3 sur la période, plus l’impôt, plus l’intérêt.

VII. Régulariser une situation ancienne

C’est la partie la plus utile de ce chapitre, et la plus contre-intuitive. Le réflexe du conseil français est de rassurer : il existe partout des mécanismes de régularisation spontanée, ils réduisent ou suppriment les pénalités, il suffit de venir avant. Ce réflexe est exact du côté français. Il est faux du côté néerlandais, et il est faux exactement là où l’on en aurait besoin.

1. L’inkeerregeling néerlandaise, et le trou de son alinéa 3

L’article 67n de l’AWR organise la régularisation spontanée. Son alinéa 1 est généreux : « Wanneer de belastingplichtige uiterlijk twee jaar nadat hij een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan of aangifte had moeten doen, alsnog een juiste en volledige aangifte doet, dan wel juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal worden, wordt geen vergrijpboete opgelegd. » Aucune vergrijpboete n’est infligée si la régularisation intervient dans les deux ans et avant que le contribuable ne sache, ou ne doive raisonnablement soupçonner, que l’inspecteur est ou sera informé.

L’alinéa 2 étend l’effet au-delà des deux ans, mais en le dégradant : la régularisation devient alors « een omstandigheid die aanleiding geeft tot matiging van de vergrijpboete », une circonstance qui justifie une modération, non une exonération.

Puis vient l’alinéa 3, qui est court, et qui referme la porte.

Il faut mesurer ce que cela signifie pour un dossier d’expatrié, parce que c’est presque toujours de cela qu’il s’agit. Un compte français non déclaré aux Pays-Bas, un contrat français conservé, un portefeuille-titres, une résidence secondaire française, une part de SCI : tout cela est du revenu de l’article 5.1 de la Wet IB 2001, c’est-à-dire de la box 3. Le mécanisme néerlandais de régularisation spontanée ne couvre donc pas le cas de figure le plus fréquent de l’expatriation. Ce qu’il reste est la modération de l’alinéa 2 et l’article 6, alinéa 2, du BBBB, qui range l’inkeer visé aux alinéas 2 et 3 de l’article 67n parmi les circonstances atténuantes — une atténuation appréciée au cas par cas, pas un droit.

Une note historique éclaire l’intention du législateur, et elle figure dans le préambule du BBBB lui-même : le décret modificatif portait « het verhogen van de boete bij inkeer van verzwegen vermogen van 60% naar 120% per 1 juli 2016 » — le relèvement de l’amende en cas de régularisation d’un patrimoine dissimulé, de 60 à 120 %. La trajectoire est constante depuis dix ans : la régularisation du patrimoine est de moins en moins protégée aux Pays-Bas.

Comme l’exclusion est définie par référence à une box, et non à une nature d’actif, la première opération d’un dossier de régularisation néerlandais consiste à ventiler chaque élément omis. Le tableau ci-dessous n’est pas un avis : c’est la grille de tri que nous utilisons pour savoir quelle question poser au conseil néerlandais, et dans quel ordre.

La lecture de cette grille conduit à une conclusion qu’il faut énoncer sans l’adoucir : l’instrument néerlandais de régularisation spontanée protège presque exclusivement ce que l’expatrié français omet le moins, et ne protège pas ce qu’il omet le plus. Un salaire français oublié se régularise sans amende ; un compte-titres français oublié ne se régularise pas sans amende. C’est l’inverse de l’intuition, et c’est l’inverse du réflexe de conseil français.

Il reste une marge, et elle est réelle même si elle n’est pas un droit. Le Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst, dans son § 6, alinéa 1, énumère les circonstances qui peuvent conduire l’inspecteur à modérer l’amende : une disproportion entre la gravité du fait et le montant de l’amende, et des circonstances atténuantes ayant conduit au manquement. Son alinéa 3 précise que la pondération doit aboutir à une sanction proportionnée, et que si l’inspecteur constate lui-même une disproportion, il réduit l’amende de sa propre initiative. L’alinéa 3a ajoute toutefois, et c’est une limite qu’il faut connaître avant de plaider : le montant absolu de l’amende ne constitue pas, en soi, un motif de modération. Une amende considérable n’est pas disproportionnée du seul fait qu’elle est considérable.

Un dernier point de forme, qui conditionne l’ensemble : le § 5, alinéa 2, du même décret définit ce qu’est une communication spontanée recevable. Il faut que l’intéressé fournisse « een afzonderlijke opgave […] die de inspecteur in staat stelt om zonder nader onderzoek een juiste belastingaanslag op te leggen » — un état séparé permettant à l’inspecteur d’établir un avis correct sans investigation complémentaire. Une lettre annonçant une omission sans en chiffrer l’assiette n’ouvre rien. L’alinéa 4 ajoute que la faculté se referme, par exemple, dès lors que l’annonce d’un contrôle a été notifiée ; et l’alinéa 3 met à la charge de l’inspecteur la preuve que la démarche n’était pas spontanée. C’est la seule répartition de charge de la preuve favorable au contribuable dans tout ce dispositif.

2. La régularisation française, et ce qu’elle protège vraiment

Le dispositif français est, à l’inverse, structuré et prévisible. Il repose sur trois textes qu’il faut articuler dans le bon ordre.

La hiérarchie est donc claire, et elle a une conséquence de calendrier : le bénéfice décroît à chaque étape. Spontanément, avant toute demande : pas de majoration de l’article 1758 A, et intérêt de retard réduit de moitié. Dans les trente jours d’une demande : pas de majoration, mais l’intérêt reste entier. En cours de contrôle : intérêt à 70 %, et les majorations redeviennent possibles. Après notification d’une proposition de rectification : plus rien.

Une réserve importante : aucun de ces trois textes ne neutralise l’amende de l’article 1736, IV, ni la majoration de 80 % de l’article 1729-0 A. Le II de ce dernier organise un non-cumul avec les majorations des articles 1728, 1729 et 1758 et avec les amendes des articles 1736, IV, 2 et 1766 ; il ne prévoit aucune réduction pour régularisation spontanée. Nous n’avons trouvé, dans les textes ouverts les 2 et 3 août 2026, aucune disposition générale abaissant l’amende de 1 500 € par compte en cas de dépôt spontané. Cela ne signifie pas qu’aucune modération ne soit jamais obtenue : cela signifie qu’elle relève d’une demande gracieuse, non d’un droit, et qu’aucune simulation remise au client ne doit l’anticiper.

3. Le calendrier d’une régularisation croisée

Une régularisation franco-néerlandaise n’est pas la juxtaposition de deux régularisations. Elle suppose un ordre, parce que ce qui est déclaré d’un côté part vers l’autre. Une déclaration rectificative française déposée en septembre alimente le flux de données transmis aux Pays-Bas dans les six ou neuf mois selon le canal : régulariser en France sans avoir préparé le volet néerlandais revient à se dénoncer soi-même sur un calendrier que l’on ne maîtrise plus. La séquence que nous appliquons est la suivante.

Coût néerlandais = impôt de box 3 sur les années reprises + vergrijpboete (75 % ou 150 % de cet impôt) + belastingrente ; coût français = 0 si les revenus ont été régulièrement déclarés en France

VIII. Un dossier complet, mois par mois, sur trois années

Les sections précédentes ont exposé chaque obligation isolément. Reste à les mettre bout à bout, parce que c’est leur enchaînement qui fait la difficulté : les deux calendriers ne se chevauchent pas, ils s’imbriquent, et une échéance manquée d’un côté produit ses effets de l’autre. Nous prenons un cas volontairement banal, celui qui représente l’essentiel de notre clientèle vers les Pays-Bas.

Trois de ces onze échéances sont marquées comme irréversibles, et il vaut la peine de dire pourquoi elles le sont, car ce ne sont pas les mêmes raisons.

La date de transfert du domicile est irréversible parce qu’elle est un fait. Elle ne résulte d’aucune formalité : ni la déclaration de départ, ni l’inscription au registre communal néerlandais, ni la date du contrat de travail ne la fixent. Elle se prouve par un faisceau — bail ou acte néerlandais, résiliation du logement français, contrat de travail, inscription scolaire, relevés de consommation, facture de déménagement — et ce faisceau se constitue le jour du déménagement, pas trois ans plus tard quand l’administration le demande. C’est le seul élément du dossier qui ne se reconstitue pas.

La demande d’uitstel est irréversible parce qu’elle est forclose. La page du Belastingdienst ne laisse aucune marge : passée la date de l’aangiftebrief, on ne peut plus demander de report, on ne peut plus que déclarer. Il n’existe pas de régularisation de la demande de report.

La déclaration de suivi d’exit tax est irréversible parce qu’elle est conditionnelle. Son défaut n’entraîne pas une pénalité, il éteint un droit — le sursis de paiement — et cette extinction rend exigible la totalité de l’impôt calculé au départ. Le délai de rattrapage est de trente jours à compter de la notification d’une mise en demeure, laquelle est adressée à la dernière adresse connue.

IX. La preuve : quoi conserver, sous quelle forme, combien de temps

Un chapitre déclaratif qui ne dirait rien de la conservation des pièces serait incomplet, car la quasi-totalité des difficultés que nous traitons ne portent pas sur le droit mais sur la disponibilité d’un document. Les durées se déduisent mécaniquement des délais de reprise exposés plus haut, et elles sont plus longues que ce que la plupart des clients pratiquent.

X. Ce qui décide : la liste que nous tenons pour chaque dossier

Nous terminons par ce qui est, dans la pratique, l’outil le plus utile de ce chapitre : la liste des points qui se vérifient une fois par an, et de ceux qui se vérifient une fois pour toutes. Elle n’est pas exhaustive — elle est ordonnée par le coût de l’omission.

XI. Trois idées reçues, et ce que disent les sources

Une dernière remarque, qui est moins une conclusion qu’un avertissement de méthode. Ce chapitre a cité une trentaine de sources primaires : articles de loi français et néerlandais dans leur version consolidée à date, notices de formulaires, pages administratives avec leur date de mise à jour affichée. Aucune de ces sources n’est difficile d’accès. Ce qui est difficile, c’est de savoir laquelle s’applique : le M-biljet a changé de support, le délai de déclaration successorale néerlandais est passé de huit à vingt mois au 1er janvier 2026, l’article 1736 du CGI et l’article L. 169 du LPF ont été modifiés au 1er juillet 2026, le taux de la belastingrente a changé au 1er janvier 2026. Une documentation vieille de dix-huit mois est fausse sur quatre points au moins. C’est la raison pour laquelle nous datons chaque source, et pourquoi nous rouvrons celles qui commandent une décision plutôt que de les citer de mémoire.