Convention France-Allemagne et année du départ

La question que vous vous posez tient en une phrase : lequel des deux États impose ce que je reçois, et que fait l’autre ?Ce chapitre y répond article par article, dans l’ordre du texte, parce que c’est le seul ordre qui permette de vérifier une réponse. Un salaire, un loyer, un dividende, une pension, une plus-value ne se répartissent pas selon un principe général : chacun relève d’un article précis, et l’article commande la méthode d’élimination de la double imposition, qui commande le montant que vous paierez réellement. Se tromper d’article, c’est se tromper de crédit d’impôt, et se tromper de crédit d’impôt coûte, dans les dossiers que nous voyons, entre quelques centaines et plusieurs dizaines de milliers d’euros.

Deux précautions avant d’entrer dans le texte. La première : il n’y a pas une convention franco-allemande, il y en a deux. Celle du 21 juillet 1959 traite des impôts sur le revenu et sur la fortune ; celle du 12 octobre 2006 traite des successions et des donations. Elles sont autonomes, elles n’ont ni la même définition du rattachement, ni la même méthode d’élimination, ni le même champ territorial. Raisonner sur une succession avec l’article 2 de la convention de 1959 est une faute de méthode que le corpus francophone commet régulièrement. Ce chapitre traite la convention de 1959 ; la convention successorale est traitée au chapitre 24, où elle a la place qu’elle mérite.

La seconde précaution est plus désagréable. La doctrine administrative française publiée sur cette convention est restée en 2012 et elle est fausse sur les pensions. Nous y revenons immédiatement, parce que c’est le piège qui touche le plus de monde et qu’on ne peut pas lire la suite sans le savoir.

Identification de l’instrument : ce qu’il faut citer, et sous quelle date

Le titre complet est long et il faut le connaître, parce qu’il annonce le champ :Convention entre la République française et la République fédérale d’Allemagne en vue d’éviter les doubles impositions et d’établir des règles d’assistance administrative et juridique réciproque en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune ainsi qu’en matière de contributions des patentes et de contributions foncières (ensemble un protocole). Signée à Paris le 21 juillet 1959, approuvée par la loi n° 61-713 du 7 juillet 1961, publiée par le décret n° 61-1208 du 31 octobre 1961, entrée en vigueur le 4 novembre 1961. Référence allemande : BGBl. 1961 II S. 398. Les deux textes, français et allemand, font également foi— ce n’est pas une clause de style, et nous verrons à l’article 7 (6) qu’elle a des conséquences concrètes.

La convention est accompagnée d’un protocoleet d’un échange de lettres du même jour, qui en font partie intégrante. Le protocole a été enrichi en 2015 de trois points nouveaux, dont deux ont une portée pratique réelle. L’échange de lettres porte sur l’extension territoriale de l’article 27 et n’a pas d’intérêt patrimonial.

L’avenant du 31 mars 2015 est celui qui compte. Il est entré en vigueur le 24 décembre 2015, et son article XVIII, paragraphe 2, fixe ses dates d’effet dans les termes suivants (colonne française du texte bilingue publié au BGBl. 2015 II S. 1346) : « 2. Les dispositions du présent Avenant s’appliqueront dans les deux Etats : a) en ce qui concerne les impôts perçus par voie de retenue à la source, aux sommes mises en paiement à compter du 1er janvier de l’année civile qui suit l’année au cours de laquelle le présent Avenant est entré en vigueur ; b) en ce qui concerne les impôts sur le revenu qui ne sont pas perçus par voie de retenue à la source, aux revenus afférents, suivant les cas, à toute année civile ou tout exercice commençant après l’année civile au cours de laquelle le présent Avenant est entré en vigueur ; c) en ce qui concerne les autres impôts, aux impôts établis au titre de périodes commençant à compter du 1er janvier de l’année civile qui suit l’année au cours de laquelle le présent Avenant est entré en vigueur. » Entrée en vigueur le 24 décembre 2015, donc application au 1^er janvier 2016 pour les trois catégories. La note 46 de la version consolidée de la DGFiP confirme ces trois dates.

Une mise en garde sur ce tableau, parce qu’elle circule à l’envers. L’avenant de 2015 a bien touché l’article 13 (5) a), et la note 22 de la version consolidée indique que la rédaction en vigueur résulte à la fois de l’article 3 de l’avenant de 1989 etde l’article VI de l’avenant de 2015. Mais le texte de l’alinéa a) tel qu’il résultait de 1989 n’a pas pu être établi : le PDF de l’avenant de 1989 publié par le BMF est un fac-similé sans couche de texte, et le décret n° 90-987 n’a pas été localisé sur Légifrance au 8 août 2026. Trois éléments convergent néanmoins pour dire que la modification est formelle : l’article VI n° 1 ne remplace que l’alinéa a) ; le n° 90 de BOI-INT-CVB-DEU-10-30, rédigé en 2012, restitue la règle dans des termes identiques au texte actuel moins la parenthèse « (travailleurs frontaliers) » ; et le rapport du Sénat sur le projet de loi d’approbation décrit l’article VI comme confortant le statut plutôt que le refondant. Nous n’écrirons donc pas que l’avenant de 2015 a modifié la substance du régime frontalier, et vous devez vous méfier des synthèses qui l’affirment.

L’instrument multilatéral BEPS : ce qui a changé le 1er janvier 2025, et la date fausse qui circule

La convention multilatérale issue du projet BEPS — la CML, ou BEPS-MLI— modifie les conventions bilatérales sans les réécrire : elle se superpose à elles. La convention franco-allemande est une convention fiscale couverte ; elle figure sous le n° 11 de la liste notifiée par l’Allemagne, avec sa date d’origine du 21 juillet 1959 et son entrée en vigueur du 4 novembre 1961.

La chaîne des dates mérite d’être posée, parce que c’est elle que les lettres professionnelles se trompent à reconstituer. Dépôt de l’instrument de ratification : 26 septembre 2018 pour la France, 18 décembre 2020pour l’Allemagne. Entrée en vigueur de la CML : 1^er janvier 2019 pour la France, 1^eravril 2021 pour l’Allemagne. Mais l’Allemagne a formulé la réserve de l’article 35(7)(a) : pour elle, les dates de prise d’effet ne courent pas de l’entrée en vigueur, mais de la notification au dépositaire de l’achèvement de ses procédures internes pour la convention concernée. Cette notification, pour la France, est datée du 2 octobre 2024.

Reste le délai. Le texte synthétisé publié par le BMF, version au 1^erjanvier 2025, indique : « Die Bundesrepublik Deutschland und die Französische Republik haben dem Verwahrer notifiziert, dass sie beabsichtigen, einen Zeitabschnitt von zwei statt sechs Monaten nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe b BEPS-MLI anzuwenden. » Nous paraphrasons : l’Allemagne etla France ont notifié au dépositaire leur intention d’appliquer un délai de deux mois au lieu de six. L’Allemagne a également exercé le choix de l’article 35(3), dont sa position déposée à l’OCDE donne le libellé anglais : « Pursuant to Article 35(3) of the Convention, solely for the purpose of its own application of Article 35(1)(b) and 5(b), the Federal Republic of Germany hereby chooses to replace the reference to « taxable periods beginning on or after the expiration of a period » with a reference to « taxable periods beginning on or after 1 January of the next year beginning on or after the expiration of a period ». » Le calcul se déroule alors sans ambiguïté : notification reçue le 2 octobre 2024, plus 30 jours au titre de la réserve 35(7)(a), soit le 1^ernovembre 2024, plus deux mois : 1^er janvier 2025.

Les deux administrations disent la même chose. La note 47 de la version consolidée de la DGFiP énonce que les dispositions de la CML prennent effet « a) s’agissant des impôts prélevés à la source sur des sommes payées ou attribuées à des non-résidents, si le fait générateur de ces impôts intervient à compter du 1er janvier 2025 ; b) s’agissant de tous les autres impôts perçus par un Etat contractant, pour les impôts perçus au titre de périodes d’imposition commençant à compter du 1er janvier 2025 ». Côté allemand, la Bekanntmachung du 17 décembre 2024, publiée au BGBl. 2025 II Nr. 5 du 13 janvier 2025, retient pour la France « am 1. Januar 2025 ».

Le texte du critère des objets principaux mérite d’être lu en entier, parce que la clause finale est la soupape du dispositif et que les présentations commerciales la coupent : « Nonobstant les autres dispositions de la présente Convention, un avantage au titre de celle-ci ne sera pas accordé au titre d’un élément de revenu ou de fortune s’il est raisonnable de conclure, compte tenu de l’ensemble des faits et circonstances propres à la situation, que l’octroi de cet avantage était l’un des objets principaux d’un montage ou d’une transaction ayant permis, directement ou indirectement, de l’obtenir, à moins qu’il soit établi que l’octroi de cet avantage dans ces circonstances serait conforme à l’objet et au but des dispositions pertinentes de la présente Convention. » Ne jamais s’arrêter avant « à moins qu’il soit établi » : c’est là que se joue la défense d’un dossier réel.

Deux points sur ce que la CML ne change pas, et ils comptent autant que les cinq encadrés. Premièrement, la partie VI de la CML, consacrée à l’arbitrage, ne s’applique pas à la convention franco-allemande : l’Allemagne a formulé la réserve de l’article 26(4) pour les conventions prévoyant déjà un arbitrage obligatoire et contraignant, en désignant pour la France la disposition « Article 25(5) », et la Bekanntmachungdu 17 décembre 2024 liste, à sa section II, la Grèce, Malte, l’Espagne et la Hongrie comme États pour lesquels la partie VI prend effet — la France n’y figure pas. L’arbitrage franco-allemand reste donc régi par l’article 25 (5) de la convention, issu de l’avenant de 2015. Deuxièmement, la définition de l’établissement stable n’a pas bougé : l’Allemagne a notifié l’article 2 (1) 7. b) au titre de l’article 13(7) de la CML, mais aucun encadré correspondant n’apparaît dans la version consolidée de la DGFiP, l’Allemagne ayant choisi l’option A et la France l’option B sous l’article 13(1) — or une option ne s’applique que si les deux juridictions ont retenu la même. Le seuil de douze mois pour les chantiers reste le seuil applicable.

Article 1er : qui est protégé, contre quels impôts, et sur quel territoire

L’article 1^er(1), dans sa rédaction de 2015, est d’une banalité trompeuse : « La présente Convention s’applique aux personnes qui sont des résidents d’un Etat contractant ou des deux Etats contractants. » Une personne qui n’est résidente ni de France ni d’Allemagne au sens de l’article 2 ne peut invoquer aucun de ses articles, quelle que soit la source de ses revenus. Le (2) précise que la protection joue contre les impôts prélevés par les États, « les Länder, les départements, les communes ou les associations de communes (même sous forme de centimes additionnels) ».

La liste des impôts visés, à l’article 1^er(3), est celle de 1959 complétée en 1989. Côté français : l’impôt sur le revenu des personnes physiques, le versement forfaitaire sur certains bénéfices non commerciaux, l’impôt sur les bénéfices des sociétés, la contribution des patentes, la taxe d’apprentissage, la contribution foncière et « l’impôt de solidarité sur la fortune », ajouté par l’avenant de 1989. Côté allemand : die Einkommensteuer, die Körperschaftsteuer, die Abgabe Notopfer Berlin, die Vermögensteuer, die Gewerbesteuer, die Grundsteuer. Le (4) étend la convention « à tous autres impôts analogues ou semblables par leur nature qui pourront être institués, après sa signature », et le (5) confie aux autorités compétentes le soin de lever les doutes sur le champ.

Reste le territoire, et c’est une omission classique du corpus. L’article 2 (1) 1. de la convention de 1959 définit la France de façon plus étroite que le territoire fiscal français : « Le terme « France », employé dans un sens géographique, ne comprend que la France métropolitaine et les départements d’outre-mer (Guadeloupe, Guyane, Martinique, Réunion). » Mayotte, département depuis 2011, n’y figure pas ; Saint-Martin, Saint-Barthélemy et les collectivités d’outre-mer non plus. La convention successorale du 12 octobre 2006 retient au contraire, à son article 3 (1) b), « les départements européens et d’outre-mer de la République française ». Les deux conventions n’ont pas le même champ territorial, et un dossier ultramarin doit être instruit en le sachant.

Article 2 : la résidence, le départage, et l’établissement stable

L’article 2 (1) 4. a), réécrit en 2015, définit le résident : « Au sens de la présente Convention, l’expression « résident d’un Etat contractant » désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, est assujettie à l’impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue et s’applique aussi à cet Etat ainsi qu’à ses subdivisions politiques ou collectivités territoriales. » La définition renvoie donc au droit interne de chaque État : c’est pour cela que l’on peut être résident des deux à la fois, et c’est la situation normale d’un début d’installation.

L’alinéa b) départage les personnes physiques par une cascade de critères, dans cet ordre et sans possibilité d’en choisir un : (aa)le foyer d’habitation permanent, et en cas de foyer dans les deux États, « l’État contractant avec lequel ses liens personnels et économiques sont les plus étroits (centre des intérêts vitaux) » ; (bb)à défaut, l’État où la personne « séjourne de façon habituelle » ; (cc)à défaut, l’État de la nationalité ; (dd)à défaut, accord amiable des autorités compétentes. L’alinéa c) retient, pour les personnes morales, le siège de direction effective, et applique la même règle « des sociétés de personnes et des associations qui, selon les lois nationales qui les régissent, n’ont pas la personnalité juridique ». L’article 2 (1) 5. définit le siège de direction effective comme « le lieu où se trouve le centre de la direction générale de l’affaire ».

Un point que l’on nous demande souvent et dont la réponse est non : la convention ne comporte pas de clause de résidence réputée, ni de règle de partage de l’année.Le départage de l’alinéa b) s’applique à une même période. Les modalités françaises de fractionnement de l’année de départ ou d’arrivée relèvent du droit interne, pas du traité. Le mécanisme complet — droit allemand des §§ 8 et 9 de l’Abgabenordnung, article 4 B du code général des impôts, puis départage conventionnel — est exposé au chapitre 06.

L’article 2 (1) 7. définit l’établissement stable comme « une installation fixe d’affaires où l’entreprise exerce tout ou partie de son activité ». L’alinéa a) en donne la liste positive : siège de direction, succursale, bureau, usine, atelier, mine, carrière ou autre lieu d’extraction de ressources naturelles, et « un chantier de construction ou de montage dont la durée dépasse douze mois ». L’alinéa b) énumère la liste négative : stockage, exposition, livraison, entreposage, installation servant uniquement à acheter des marchandises ou à réunir des informations, ou à des activités de publicité, de fourniture d’informations ou de recherche scientifique « qui ont pour l’entreprise un caractère préparatoire ou auxiliaire ».

Trois alinéas suivants font le travail dans les dossiers réels. L’alinéa c) traite l’agent dépendant : est un établissement stable la personne qui « dispose dans cet État de pouvoirs qu’elle y exerce habituellement lui permettant de conclure des contrats au nom de l’entreprise, à moins que l’activité de cette personne ne soit limitée à l’achat de marchandises pour l’entreprise » — la clause finale limite la règle, et il ne faut jamais l’omettre. L’alinéa d) pose une règle propre aux entreprises d’assurance : établissement stable dès lors que, par un représentant non indépendant, l’entreprise « perçoit des primes sur le territoire dudit État ou assure des risques situés sur ce territoire ». L’alinéa e) écarte l’établissement stable en cas d’intermédiaire indépendant « à condition que ces personnes agissent dans le cadre ordinaire de leur activité », et l’alinéa f) précise que le contrôle d’une société sur une autre ne suffit pas.

Articles 3 à 6 : immeubles, entreprises, prix de transfert, navigation

L’article 3 pose une règle courte et sans exception : « Les revenus provenant des biens immobiliers (y compris les accessoires ainsi que le cheptel mort ou vif des entreprises agricoles et forestières) ne sont imposables que dans l’État contractant où ces biens sont situés. » Imposition exclusivedans l’État de situation. Le (2) renvoie à la loi de l’État de situation pour déterminer ce qui est immobilier. Le (3) assimile les droits soumis au droit privé de la propriété foncière, les usufruits immobiliers et les droits à redevances pour l’exploitation de gisements minéraux, de sources et d’autres richesses du sol, en précisant que « les navires ne sont pas considérés comme biens immobiliers ». Le (4), réécrit en 2015, couvre l’exploitation directe, la location, l’affermage et toute autre forme d’exploitation ; le (5) étend la règle aux immeubles d’entreprise et à ceux qui servent à une profession libérale.

L’article 4traite les bénéfices des entreprises : imposition exclusive dans l’État de l’entreprise, « à moins que l’entreprise n’effectue des opérations commerciales dans l’autre État par l’intermédiaire d’un établissement stable qui y est situé », auquel cas l’autre État impose « uniquement dans la mesure où ces bénéfices peuvent être attribués audit établissement stable ». Le (2) pose le principe de l’entreprise autonome et distincte, le (5) exclut d’attribuer un bénéfice au seul achat de marchandises, le (6) organise la détermination du résultat à partir du bilan de l’établissement avec quote-part de frais généraux, le (7) applique le tout par analogie à la Gewerbesteuerassise sur une autre base que le bénéfice, et le (8) renvoie à l’accord des autorités compétentes à défaut de comptabilité régulière.

L’article 5 pose la règle du prix de pleine concurrence et autorise le redressement primaire. Depuis le 1^erjanvier 2025, l’article 17 (1) et (2) de la CML y ajoute l’ajustement corrélatif : « Lorsqu’un Etat contractant inclut dans les bénéfices d’une entreprise de cet Etat contractant - et impose en conséquence - des bénéfices sur lesquels une entreprise de l’autre Etat contractant a été imposée dans cet autre Etat contractant, et que les bénéfices ainsi inclus sont des bénéfices qui auraient été réalisés par l’entreprise du premier Etat contractant si les conditions convenues entre les deux entreprises avaient été celles qui auraient été convenues entre des entreprises indépendantes, l’autre Etat contractant procède à un ajustement approprié du montant de l’impôt qui y a été perçu sur ces bénéfices. Pour déterminer cet ajustement, il est tenu compte des autres dispositions de la présente Convention et, si nécessaire, les autorités compétentes des Etats contractants se consultent. » Pour un dirigeant qui facture entre sa structure française et sa structure allemande, c’est la disposition qui évite la double imposition économique après un redressement — et elle est nouvelle dans cette relation bilatérale.

L’article 6attribue à l’État du siège de direction effective les bénéfices du trafic international et de la navigation intérieure ; le siège à bord est réputé situé au port d’attache, et à défaut de port d’attache dans l’un des deux États, dans l’État de résidence de l’exploitant. Le (4) applique la règle par analogie à la Gewerbesteuer.

Article 7 : les plus-values, et la clause de départ que l’on confond avec l’exit tax

L’article 7 a été intégralement réécrit par l’article II de l’avenant du 31 mars 2015, applicable au 1^erjanvier 2016. C’est de là — et non de 2025, contrairement à ce qu’on lit — que datent le seuil de plus de 50 % de valeur immobilière et la clause excluant les immeubles d’exploitation. Ce que 2025 a apporté est autre chose, et nous y venons.

Le (1)attribue les gains tirés de l’aliénation de biens immobiliers visés à l’article 3 et situés dans l’autre État à cet autre État : ils « sont imposables dans cet autre Etat ». Le (2)attribue à l’État de l’établissement stable ou de la base fixe les gains portant sur leurs actifs, y compris le gain d’aliénation de l’établissement lui-même. Le (3)réserve les navires, aéronefs et bateaux à l’État du siège de direction effective. Le (5)est la clause balai : tous les autres gains « ne sont imposables que dans l’Etat contractant dont le cédant est un résident ». C’est ce paragraphe (5) qui protège la plus-value de cession de titres d’un résident d’Allemagne contre l’imposition française, et réciproquement.

Le (4)traite les sociétés à prépondérance immobilière, et c’est là que la CML a mordu. Dans sa rédaction résultant de la combinaison de l’article 7 (4) de la convention et de l’article 9 (4) et (5) de la CML : « Les gains qu’un résident d’un Etat contractant tire de l’aliénation d’actions ou de droits ou participations similaires, tels que des droits ou participations dans une société de personnes, une fiducie (ou un trust), sont imposables dans l’autre Etat contractant si, à tout moment au cours des 365 jours qui précèdent l’aliénation, ces actions, droits ou participations similaires tirent directement ou indirectement plus de 50 pour cent de leur valeur de biens immobiliers (immeubles) situés dans cet autre Etat contractant. » Le texte enchaîne immédiatement sur la clause d’exclusion, qu’il ne faut jamais séparer de la règle : « Pour l’application de cette disposition, ne sont pas pris en considération les biens immobiliers directement affectés par une entité à sa propre activité d’entreprise (telle qu’une mine ou un hôtel). »

Le test des 365 jours est l’apport de la CML, et il ne prend effet qu’au 1^er janvier 2025.Avant cette date, la prépondérance immobilière s’appréciait au seul jour de l’aliénation. La différence est opératoire : une société dont l’actif est vidé de ses immeubles trois mois avant la cession des titres était hors du champ sous l’ancien test ; elle y entre sous le nouveau, dès lors que le seuil de 50 % a été franchi à un moment quelconque de l’année qui précède. Si vous avez organisé une cession sur la foi d’un audit antérieur à 2025, le raisonnement est à refaire.

Reste le (6), qui est le pivot du dossier « départ » et l’article le plus mal restitué de toute la convention : « Lorsqu’une personne physique a été résident d’un Etat contractant pendant une période de 5 ans ou plus et est devenue résident de l’autre Etat contractant, le paragraphe (5) n’interdit pas au premier Etat d’imposer selon son droit interne la plus-value réalisée, pendant la période de résidence de cette personne dans cet Etat, sur les participations dans une société résidente de celui-ci. Lorsque le premier Etat contractant impose la plus-value susmentionnée à la suite du transfert de résidence d’une personne physique depuis cet Etat, et lorsque les participations sont ultérieurement cédées et que les gains en résultant sont imposés conformément au paragraphe (5) dans l’autre Etat, ce dernier retiendra comme valeur d’acquisition, pour calculer le gain en capital, la valeur des participations au moment du transfert de résidence. Si le prix de cession est inférieur à la valeur des participations au moment du transfert de résidence, c’est ce prix de cession qui sera pris en compte pour la détermination du gain en capital par le premier Etat. »

Deux frictions existent entre ce que l’article 7 (6) autorise et ce que les droits internes se reconnaissent ; elles ouvrent des arguments au contribuable, mais l’administration allemande les a récusés par avance, et nous y revenons. La première tient au champ. Le § 17 de l’Einkommensteuergesetz, auquel renvoie le § 6 AStG, ne distingue pas selon la résidence de la société : le dispositif allemand saisit aussi les participations dans des sociétés françaises, alors que l’article 7 (6) n’autorise l’État de départ à imposer que « les participations dans une société résidente de celui-ci ». La friction est plus nette encore depuis l’extension du champ allemand aux parts d’organismes de placement collectif par le § 19 alinéa 3 de l’Investmentsteuergesetz, applicable aux fins d’assujettissement illimité postérieures au 31 décembre 2024 en vertu du § 57 n° 7 du même texte : un Sondervermögenallemand n’est pas une « société », et une SICAV française n’est pas résidente de l’État de départ.

La seconde tient à la durée, et les trois textes ne disent pas la même chose : l’article 7 (6) exige « 5 ans ou plus » ; le § 6 alinéa 2 AStG retient sept années d’assujettissement illimité cumulées au cours des douze dernières ; l’article 167 bis du CGI retient six années au cours des dix dernières. Un contribuable imposable en Allemagne sept années cumulées sur douze sans jamais cinq années consécutives entre dans le champ du § 6 AStG sans que l’article 7 (6) l’autorise.Mais l’administration allemande a récusé l’argument par avance, et il faut le savoir avant d’organiser quoi que ce soit. Le n° 110 desGrundsätze zur Anwendung des Außensteuergesetzesdu 22 décembre 2023 énonce que les clauses conventionnelles rédigées comme l’article 13 (6) phrase 1 de la base de négociation allemande — ce qui est mot pour mot la rédaction allemande de l’article 7 (6) phrase 1 — « sind lediglich von deklaratorischer Bedeutung und schränken eine Vermögenszuwachsbesteuerung nach § 6 AStG – auch bei Nichtvorliegen einer Ansässigkeit von mindestens fünf Jahren im bisherigen Ansässigkeitsstaat – nicht ein ». Pour le fisc allemand, les conditions de la phrase 1 sont donc purement déclaratives et ne limitent pas le § 6 AStG, même en l’absence de cinq années de résidence. La conséquence est défavorable au contribuable, et non l’inverse :la reprise de valeur de la phrase 2 est expressément rattachée à la phrase 1 (« la plus-value susmentionnée »), de sorte qu’un départ d’Allemagne après moins de cinq années de résidence cumule une imposition allemande certaine et une reprise de valeur en France dépourvue de base conventionnelle. Ces deux frictions restent des arguments : elles se plaident, avec un conseil fiscal établi en Allemagne, supposent un relevé précis des périodes d’assujettissement, et ne se présument jamais acquises.

Articles 8 à 11 : dividendes, intérêts, tantièmes — et le seul revenu que la convention ne plafonne pas

L’article 8, issu de l’avenant de 1969, dispense les sociétés résidentes d’Allemagne ayant un établissement stable en France de l’impôt de distribution de l’article 115 quinquies du CGI. Disposition technique, sans portée pour un particulier.

L’article 9traite les dividendes. Le (1) les rend imposables dans l’État de résidence du bénéficiaire ; le (2) plafonne la retenue de l’État de la source : « Toutefois, ce prélèvement ne peut excéder 15 p. 100 du montant brut des dividendes. » C’est le taux conventionnel de droit commun, celui qui concerne un particulier détenant des actions cotées de l’autre État. Le (3) exonère de retenue française les dividendes payés par une société de capitaux résidente de France à une société de capitaux résidente d’Allemagne qui détient au moins 10 % du capital, et le (5) limite à 5 % la retenue allemande dans la situation inverse, depuis le 1^erjanvier 1992. Ces deux régimes de faveur supposent désormais, par l’effet de l’article 8 de la CML, une détention d’au moins 10 % « tout au long d’une période de 365 jours incluant le jour du paiement des dividendes », la convention précisant qu’« il n’est pas tenu compte, aux fins du calcul de cette période, des changements de détention qui résulteraient directement d’une réorganisation, telle qu’une fusion ou une scission de la société qui détient les actions ou qui paie les dividendes ». Cette condition de 365 jours ne s’applique qu’aux faits générateurs de retenue intervenant à compter du 1^er janvier 2025.

Le (6) définit largement les dividendes, en y incluant côté allemand les revenus du stiller Gesellschafter — l’associé occulte —, les partiarische Darlehen, les Gewinnobligationen, les rémunérations liées aux bénéfices et les distributions afférentes à des parts de fonds d’investissement. Le (10), réécrit en 2015, écarte les plafonds des (2), (3) et (5) pour les dividendes versés à partir de revenus ou gains immobiliers par un véhicule qui distribue la plus grande partie de ces revenus annuellement et dont les revenus ou gains immobiliers sont exonérés, lorsque le bénéficiaire effectif détient directement ou indirectement 10 % ou plusdu capital : dans ce cas, « les dividendes sont imposables au taux prévu par la législation nationale de l’Etat contractant d’où ils proviennent ». Cette disposition vise les sociétés d’investissement immobilier cotées françaises et leurs équivalents allemands : au-delà de 10 %, la protection conventionnelle tombe.

L’article 10est l’un des plus favorables de la convention : « Les intérêts et autres produits des obligations, bons de caisse, prêts et dépôts ou de toutes autres créances, assortis ou non de garanties hypothécaires, ne sont imposables que dans l’État contractant dont le bénéficiaire est le résident. » Imposition exclusive dans l’État de résidence, donc retenue à la source conventionnelle nulle. Le (2) réserve le cas du rattachement à un établissement stable, qui fait basculer sous l’article 4.

L’article 11est le piège symétrique, et il est peu connu. Les tantièmes et jetons de présence sont en principe imposables dans l’État de résidence du bénéficiaire, « sous réserve du paragraphe (2) » — et le (2) autorise chaque État à prélever une retenue à la source conforme à sa législation, sans que la convention plafonne ce prélèvement, à la différence de l’article 9. Un administrateur résident de France d’une société allemande, ou l’inverse, ne dispose donc d’aucun plafond conventionnel sur cette catégorie de revenus. Le (3) précise que les rémunérations reçues en une autre qualité relèvent de l’article 12 ou de l’article 13 : la qualification de la rémunération, poste par poste, est ici décisive.

L’article 12, réécrit en 2015, ferme le bloc des revenus d’activité indépendante : « Les revenus provenant de l’exercice d’une profession libérale et tous les revenus du travail autres que ceux visés aux articles 13, 13 b et 14 ne sont imposables que dans l’Etat contractant ou s’exerce l’activité personnelle, source de ces revenus. » La graphie « ou » sans accent est celle du texte publié ; il faut lire « où ». Le (2) restreint la notion : « Une profession libérale n’est considérée comme s’exerçant dans l’un des États contractants que dans le cas où le contribuable y utilise pour cette activité une installation permanente dont il dispose de façon régulière. » L’avenant de 2015 a supprimé la seconde phrase de ce paragraphe. Pour un consultant indépendant résidant en France et intervenant ponctuellement en Allemagne, l’absence d’installation permanente régulière outre-Rhin suffit à garder l’imposition en France : c’est le point à documenter, pas le nombre de jours.

Article 13 : le travail dépendant, et la clause qui fait vivre l’Alsace-Moselle

L’article 13 est le plus long de la convention et le plus utilisé. Son paragraphe (1) pose le principe, et il faut en citer l’ouverture, parce que c’est elle qui organise toute la suite : « Sous réserve des dispositions des paragraphes ci-après, les revenus provenant d’un travail dépendant ne sont imposables que dans l’État contractant où s’exerce l’activité personnelle source de ces revenus. » Sont visés les appointements, traitements, salaires, gratifications et autres émoluments payés par des personnes autres que celles de l’article 14. Le principe est donc le lieu d’activité ; tout le reste de l’article organise des dérogations, dont la clause frontalière.

Le (2)attribue les rémunérations du trafic international à l’État du siège de direction effective, avec une clause subsidiaire utile : « Si cet État ne perçoit pas d’impôt sur lesdites rémunérations, celles-ci sont imposables dans l’État contractant dont les bénéficiaires sont les résidents. » Le (3)traite l’étudiant résident d’un État occupé à titre onéreux par une entreprise de l’autre au maximum 183 jours dans le courant d’une année civilepour acquérir la formation pratique nécessaire : imposition exclusive dans son État de résidence.

Le (4)est la règle dite des 183 jours, dans sa rédaction de 1989. Elle n’attribue l’imposition exclusive à l’État de résidence que si trois conditions cumulatives sont réunies : « Le bénéficiaire séjourne dans l’autre Etat pendant une période ou des périodes n’excédant pas au total cent quatre-vingt-trois jours au cours de l’année fiscale considérée » ; les rémunérations « sont payées par un employeur ou pour le compte d’un employeur qui n’est pas un résident de l’autre Etat » ; et « La charge des rémunérations n’est pas supportée par un établissement stable ou une installation permanente que l’employeur a dans l’autre Etat. » Une seule condition qui manque, et le paragraphe (1) reprend. Notez au passage une divergence de vocabulaire sans incidence pratique connue : la convention parle de « l’année fiscale considérée » quand l’accord amiable de 2006 raisonne « au titre d’une année civile ».

Le décompte des 183 jours ne se fait pas au doigt mouillé. La partie A de l’accord amiable du 16 février 2006 le règle : « Pour le calcul de la durée du séjour, les dimanches et jours fériés, les jours de congé et les journées d’arrêts de travail pour cause de maladie ainsi que les brèves interruptions liées à des déplacements dans l’Etat de résidence ou dans des Etats tiers sont inclus dans le nombre de jours passés dans l’État où est exercée l’activité professionnelle dans la mesure où ils coïncident avec un contrat de travail existant et où, compte tenu des circonstances dans lesquelles ils surviennent, ils ne peuvent être considérés comme mettant un terme au séjour temporaire. » La double condition finale — coïncidence avec un contrat de travail existant etabsence de rupture du séjour temporaire — fait partie de la règle. Une synthèse qui cite la première moitié de cette phrase et s’arrête vous fera compter des jours qui ne comptent pas.

Article 13 (5) : le texte de la clause frontalière, et sa géométrie asymétrique

Le texte en vigueur — alinéa a) réécrit par l’article VI n° 1 de l’avenant de 2015, alinéas b) et c) issus de l’article 3 de l’avenant de 1989 — est le suivant :

« a) Nonobstant les paragraphes (1), (3) et (4), les revenus provenant du travail dépendant de personnes qui travaillent dans la zone frontalière d’un Etat contractant et qui ont leur foyer d’habitation permanent dans la zone frontalière de l’autre Etat contractant où elles rentrent normalement chaque jour (travailleurs frontaliers) ne sont imposables que dans cet autre Etat ; b) La zone frontalière de chaque Etat contractant comprend les communes dont tout ou partie du territoire est situé à une distance de la frontière n’excédant pas 20 kilomètres ; c) Le régime prévu au a est également applicable à l’ensemble des personnes qui ont leur foyer d’habitation permanent dans les départements français limitrophes de la frontière et qui travaillent dans les communes allemandes dont tout ou partie du territoire est situé à une distance de la frontière n’excédant pas 30 kilomètres. »

Le texte allemand authentique, tel que le reproduit le texte synthétisé du BMF au 1^erjanvier 2025, emploie les termes qui figureront sur vos courriers du Finanzamt : « Ungeachtet der Absätze 1, 3 und 4 können Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit von Personen, die im Grenzgebiet eines Vertragsstaats arbeiten und ihre ständige Wohnstätte, zu der sie in der Regel jeden Tag zurückkehren, im Grenzgebiet des anderen Vertragsstaats haben (« Grenzgänger »), nur in diesem anderen Staat besteuert werden », la zone frontalière étant celle des communes « deren Gebiet ganz oder teilweise höchstens 20 km von der Grenze entfernt liegt », et l’alinéa c) visant les personnes domiciliées « in den französischen Grenzdepartements » travaillant dans des communes allemandes situées « höchstens 30 km von der Grenze entfernt ».

L’identification des départements figure au n° 90 de BOI-INT-CVB-DEU-10-30 : « Ces dispositions concernent les personnes qui sont des résidents de France et ont leur foyer d’habitation permanent dans un département français limitrophe de la frontière (Bas-Rhin, Haut-Rhin et Moselle) et qui travaillent dans les communes allemandes dont tout ou partie du territoire est situé à une distance de la frontière n’excédant pas trente kilomètres (cf. liste des communes allemandes au BOI-ANNX-000337) et inversement. » La formule « et inversement » est imprécise et ne doit pas être reprise : elle laisse entendre une symétrie que le texte conventionnel ne prévoit pas. Pour le sens Allemagne vers France, ce sont les 20 km des alinéas a) et b) qui s’appliquent.

La liste officielle des communes allemandes est l’annexe BOI-ANNX-000337, version en vigueur du 12 août 2015, consultée le 8 août 2026. Elle comporte deux parties. La première tient en une phrase et vaut mieux qu’un long tableau : toutes les villes et communes de la Sarre font partie de la zone frontalière, sans condition de distance. La seconde est une liste nominative pour le Bade-Wurtemberg et la Rhénanie-Palatinat. Notre comptage, refait sur le HTML servi, donne 482 lignes de données pour 480 communes distinctes — Eschbach et Sasbach figurant chacune deux fois, au titre de deux arrondissements différents —, dont 204 lignes en Bade-Wurtemberg et 278 en Rhénanie-Palatinat, et 36 communes portent le renvoi (1)signalant un ajout de 1996. C’est un comptage dérivé, pas un chiffre publié comme tel par l’administration : nous le donnons comme tel, parce que le chiffre de 481 circule et qu’il ne correspond à rien de vérifiable.

Le contingent de jours : 45, une seule fois, tous motifs confondus

Ce seuil ne figure pas dans la convention. Il résulte d’un accord amiable conclu sur le fondement de l’article 25 § 3, dont l’intitulé exact est : « Accord amiable du 16 février 2006 sur la règle des 183 jours et les dispositions applicables aux travailleurs frontaliers dans le cadre de la Convention fiscale franco-allemande visant à éviter les doubles impositions ». Une précision de source, qui a des conséquences : le document à citer est le PDF publié par la DGFiP, signé Blaise-Philippe Chaumont et Ernst Czakert. Le BOFiP le reprend au n° 20 de BOI-INT-CVB-DEU-10-30, mais sous un intitulé différent, sans son point 10— qui met fin à l’accord antérieur — et sans sa numérotation ni ses renvois internes. Le BOFiP ajoute en revanche une indication absente du PDF : les règles « s’appliquent à compter de la date de signature de l’accord ». Côté allemand, l’accord a été publié par un BMF-Schreiben du 3 avril 2006, BStBl I S. 304. Citer l’accord de 1980 comme droit vivant est une erreur : il a été abrogé par le point 10 de celui de 2006.

Le point 2 de la partie B énonce la règle : « Dans le cas où un salarié ne rentre pas tous les jours à son domicile, ou s’il exerce son activité pendant des journées complètes à un lieu de travail situé hors de la zone frontalière, il conserve le bénéfice de la qualité de travailleur frontalier • dès lors qu’il exerce son activité dans la zone frontalière durant toute l’année civile et que, durant cette période, il ne rentre pas à son domicile pendant un nombre de jours n’excédant pas 45 jours ou travaille pour le compte de son employeur en dehors de la zone frontalière pendant un nombre de jours n’excédant pas 45 jours, ou • dès lors que, le salarié ne travaillant pas dans la zone frontalière pendant toute la durée de l’année civile, le nombre de jours pendant lesquels il ne rejoint pas son domicile ou exerce son activité en dehors de la zone frontalière n’excède pas 20% de l’ensemble des jours du contrat de travail (contrat de travail), et en aucun cas n’excède 45 jours. »

Le décompte lui-même obéit aux points 3 à 7 de l’accord : « 3. Les activités exercées dans la zone frontalière de l’État de résidence du salarié sont réputées effectuées dans la zone frontalière. 4. Sont considérés comme des jours de travail au même titre que tous les autres jours où le salarié exerce son activité, les jours de travail convenus contractuellement (jours calendaires moins les jours où, aux termes de son contrat de travail, le salarié n’est pas tenu de travailler, comme par exemple, jours de congé, jours de repos hebdomadaire, fêtes légales). Par ailleurs, les jours d’arrêt pour cause de maladie ne sont pas comptés comme des jours de non retour au domicile. 5. Un jour ouvré ne peut être considéré comme un jour de non-retour au motif que le temps de travail du salarié excède un jour civil en raison de l’heure d’embauche ou de la durée du travail (par exemple travail posté ou de nuit). 6. Dans le cas de missions sur plusieurs jours, les jours consacrés à l’aller et au retour sont toujours assimilés à des jours de non-retour au domicile. 7. Dans le présent accord, la notion d’employeur s’entend au sens économique. »

Quatre pièges de décompte échappent à la quasi-totalité des présentations, et ce sont eux qui consomment un quota que le salarié croit intact. Premier piège : une mission de plusieurs jours avec découchage est nocive même si elle se déroule dans la zone frontalière.Le BMF du 28 décembre 2021, à sa Tz. 19, traite le cas d’un salarié domicilié à Mulhouse, employé à Fribourg, envoyé sur un chantier à Sarreguemines — donc en zone frontalière française — et conclut : « Zudem findet bei mehrtägigen Dienstreisen keine Rückkehr zum Wohnsitz statt, daher sind die Tage einer mehrtägigen Dienstreise als für die Grenzgängereigenschaft schädlich anzusehen, und zwar unabhängig davon, ob die Dienstreise innerhalb oder außerhalb der Grenzzone stattfindet. » Cinq jours nocifs dans cet exemple. Le critère du non-retour est autonome de celui du lieu d’activité : le point 3 neutralise le second, pas le premier.

Deuxième piège : seule l’activité exercée dans la zone frontalière de l’État d’activité entre dans le décompte.La Tz. 25 du même document énonce que « Nach Tz. B 2. der Verständigungsvereinbarung ist für die Zählweise der Nichtrückkehrtage nur die Beschäftigung innerhalb des Grenzgebiets maßgeblich » — une période d’emploi chez un employeur français ne compte pas du tout. Troisième piège : le jour d’aller n’est neutralisé que si le salarié a travaillé dans la zone de l’État d’activité, la Tz. 19 visant « seine Arbeit im Grenzgebiet des Tätigkeitsstaats » — avoir travaillé le matin depuis son domicile alsacien ne suffit pas. Quatrième piège : la clé qui réconcilie deux points de l’accordqui paraissent se contredire est donnée par la Tz. 21 — « Tz. B 4. der Verständigungsvereinbarung ist vorrangig zu Tz. B 6. anzuwenden » —, et c’est elle qui permet à un samedi de déplacement d’échapper au décompte lorsque le contrat ne prévoit pas de travail ce jour-là.

Ce qui se passe au dépassement est écrit à moitié partout, et la moitié manquante coûte de l’argent. Le dépassement fait perdre le régime pour l’année civile entière— c’est ce qu’énonce la Tz. 26 du BMF du 28 décembre 2021, et c’est aussi la lecture la plus directe du texte, puisque l’article 13 (5) écarte les paragraphes (1), (3) et (4) et que, s’il cesse de s’appliquer, ceux-ci reprennent leur empire. Le fractionnement n’est admis que lorsque c’est la condition de domicile ou de lieu de travail qui change en cours d’année, pas lorsque le contingent est dépassé. Le salaire des jours allemands relève alors de l’article 13 (1) : l’Allemagne impose, et la France élimine la double imposition.

SITUATION
          Frontalier domicilié à Sarreguemines, employé à Sarrebruck
          Contingent de jours nocifs consommé en 2026 ................. 51 jours
          → Le régime de l’article 13 (5) est perdu pour TOUTE l’année 2026
          → Le salaire des jours allemands relève de l’article 13 (1)

        HYPOTHÈSES DE CHIFFRAGE (valeurs d’illustration)
          Impôt allemand effectivement acquitté sur ce salaire ......... 8 400 €
          Impôt français correspondant à ce même salaire .............. 11 200 €

        LECTURE CORRECTE — article 20 (2) a) bb)
          L’article 13 (1) est expressément listé au bb)
          Crédit d’impôt = MONTANT DE L’IMPÔT FRANÇAIS ................ 11 200 €
          Impôt français résiduel sur ce salaire ........................... 0 €
          CHARGE FINALE = le seul impôt allemand ....................... 8 400 €

        LECTURE FAUSSE — application du aa) par recopie du BOFiP de 2012
          Crédit = impôt allemand, plafonné à l’impôt français ......... 8 400 €
          Impôt français résiduel .............................. 11 200 − 8 400
                                                                    = 2 800 €
          CHARGE FINALE = le plus élevé des deux impôts ............... 11 200 €

        ÉCART ......................................................... 2 800 €

Télétravail : deux seuils, deux matières, et un cas que personne n’a tranché

Le point 3 de l’accord de 2006 dispose que « Les activités exercées dans la zone frontalière de l’État de résidence du salarié sont réputées effectuées dans la zone frontalière ». Lorsque le domicile est situé dans une commune française à 20 km ou moins de la frontière — donc dans la zone frontalière au sens de l’article 13 (5) b) —, le télétravail à domicile est réputé exercé en zone frontalière : il ne rompt pas le statut et n’entre pas dans le décompte des 45 jours.C’est une règle propre à la relation franco-allemande, et elle est structurellement plus favorable que ce qui existe avec le Luxembourg ou la Belgique.

Le volet social est un régime distinct, avec un seuil distinct, et les deux ne portent pas sur la même chose. L’accord-cadre multilatéral sur le télétravail transfrontalier, applicable depuis le 1^erjuillet 2023, permet de rester affilié dans l’État de l’employeur lorsque le télétravail dans l’État de résidence reste inférieur à 50 % du temps de travail. La réponse du Gouvernement à la question écrite n° 8215de Mme Stéphanie Kochert (Assemblée nationale, question publiée le 23 mai 2023, réponse publiée le 26 septembre 2023, ministère du Travail, du Plein emploi et de l’Insertion) le décrit comme « permettant aux travailleurs frontaliers et transfrontaliers de télétravailler dans leur Etat de résidence dans une limite inférieure à 50% (soit jusqu’à deux jours et demi par semaine) sans changement de législation sociale applicable ». La même réponse précise que « Cette période transitoire a été prolongée à plusieurs reprises et a pris fin le 30 juin 2023 » et que l’accord-cadre « a pris effet le 1er juillet 2023 ».

Une condition manque dans presque toutes les reprises de ce seuil, et elle est décisive. La même réponse énonce : « Ses stipulations s’appliquent à tous les salariés frontaliers et transfrontaliers qui en font la demande, si leur résidence est située en France et leur employeur ou leur entreprise a son siège social ou son siège d’exploitation situé sur le territoire d’un autre Etat signataire. » Le maintien d’affiliation n’est pas automatique : il suppose une demande.À défaut, c’est la règle générale de l’article 13 du règlement (CE) n° 883/2004 qui s’applique, et le rattachement bascule dès qu’une partie substantiellede l’activité est exercée dans l’État de résidence — à un seuil très inférieur à 50 %. Vérifiez systématiquement qu’une demande a été déposée et qu’un formulaire A1 a été délivré.

Formalités, intérim, dirigeants

Le bénéfice du régime frontalier n’est pas automatique : il passe par une procédure. Le n° 30 de BOI-INT-CVB-DEU-10-30 pose le principe : « L’exonération de l’impôt dans l’État d’emploi ne pourra être accordée au travailleur frontalier que suivant la procédure arrêtée de concert par les autorités compétentes des deux États ». Pour le résident de France travaillant en Allemagne : formulaire bilingue n° 5011, retiré auprès du service des impôts des particuliers du lieu de résidence, notice au BOI-FORM-000012 ; l’employeur allemand ne peut s’abstenir de prélever la Lohnsteuerque s’il a obtenu du Finanzamt une attestation d’exonération, la Freistellungsbescheinigung ; la demande « doit être introduite en temps utile pour que l’employeur puisse disposer de l’attestation d’exonération avant le paiement des rémunérations afférentes à la première période de paiement du salaire (semaine, mois) ». Sur la durée, une subtilité que beaucoup manquent : « En règle générale, l’attestation d’exonération délivrée par le Finanzamt est valable pour une durée de trois ans. Toutefois, le travailleur est tenu de faire certifier chaque année par son employeur allemand les énonciations du cadre II du formulaire et de remettre les trois exemplaires au chef de centre dont il relève en France. » La validité de trois ans ne dispense pas de la certification annuelle : les deux obligations se cumulent.

Dans l’autre sens, pour le résident d’Allemagne travaillant en France : formulaire bilingue n° S 2-240, retiré auprès du Finanzamt du lieu de résidence, notice au BOI-FORM-000011, destiné à permettre à l’employeur français de ne pas pratiquer la retenue à la source de l’article 182 A du CGI. Le calendrier est plus strict : « la demande devra être présentée par le travailleur frontalier dans le courant du mois de janvier de chaque année civile. Si le travailleur entre au service d’un employeur en cours d’année, la demande devra être présentée dans le délai de un mois suivant la date de l’embauche. » Une réserve honnête sur ces développements : ils datent de 2012, se réfèrent à l’« état DAS 1 » et à un dépôt en trois exemplaires, et leur mise en œuvre pratique a pu évoluer avec la déclaration sociale nominative et le prélèvement à la source. Les références de formulaires et l’exigence de Freistellungsbescheinigungrestent la seule procédure décrite par la doctrine en vigueur au 8 août 2026 ; le millésime en cours du formulaire 5011 se vérifie avant tout dépôt.

Le (6)traite le travail intérimaire, et c’est le seul cas de salaire où la convention organise une imposition partagée : les rémunérations d’un salarié résident d’un État exerçant dans l’autre dans le cadre d’un contrat conclu avec un professionnel du travail intérimaire « sont imposables dans cet autre Etat. Ces rémunérations sont aussi imposables dans l’Etat dont le salarié est un résident. » Les États peuvent réclamer l’impôt au loueur ou au preneur, ou les en tenir responsables. C’est parce que le (6) prévoit une imposition dans les deux États qu’il figure à la liste fermée du aa) de l’article 20 : le crédit y est égal à l’impôt allemand. BOFiP précise par ailleurs que les travailleurs intérimaires résidant en zone frontalière bénéficient des dispositions relatives aux travailleurs frontaliers. Le (7)règle une question de qualification qui revient souvent : « Au sens du présent article, l’expression « travail dépendant » inclut notamment les fonctions de direction ou de gérance exercées dans une société soumise à l’impôt sur les sociétés. » Une rémunération de gérance relève donc de l’article 13, et non de l’article 11 ni de l’article 12.

Article 13 (8) : les pensions, et le basculement du 1er janvier 2016

Voici la disposition qui concerne le plus de personnes et sur laquelle le corpus francophone est le plus souvent périmé. Texte en vigueur depuis le 1^erjanvier 2016, issu de l’article VI n° 2 de l’avenant du 31 mars 2015 : « (8) Les pensions, les rentes (y compris les sommes versées au titre des assurances sociales légales) et les autres rémunérations similaires ne sont imposables que dans l’Etat dont le bénéficiaire est un résident. » Texte allemand authentique : « (8) Ruhegehälter, Renten (einschließlich Bezügen aus der gesetzlichen Sozialversicherung) und ähnliche Vergütungen können nur in dem Staat besteuert werden, in dem der Begünstigte ansässig ist. »

La parenthèse est tout le changement. Avant 2016, les sommes versées au titre des assurances sociales légales relevaient de l’article 14 § 2-1 et étaient imposables dans l’État du débiteur. Depuis 2016, elles suivent l’article 13 (8) et sont imposables dans l’État de résidence. Le BMF le confirme dans son Schreiben du 18 janvier 2018 : « Mit Artikel VI Nummer 2 des Zusatzabkommens 2015 wurde Artikel 13 Absatz 8 DBA-Frankreich vom 21. Juli 1959 und mit Artikel X des Zusatzabkommens 2015 wurde u. a. Artikel 14 Absatz 2 DBA-Frankreich geändert. Diese Änderungen haben zur Folge, dass Rentenzahlungen aus der gesetzlichen Sozialversicherung eines Vertragsstaats an einen im anderen Vertragsstaat ansässigen Bezieher ab 1. Januar 2016 ausschließlich im Ansässigkeitsstaat des Beziehers besteuert werden. » Nous paraphrasons : les pensions issues des assurances sociales légales d’un État versées à un bénéficiaire résident de l’autre sont, à compter du 1^erjanvier 2016, imposables exclusivement dans l’État de résidence du bénéficiaire.

Le changement n’est pas rétroactif : il s’applique aux revenus des années civiles ou exercices commençant à compter du 1^erjanvier 2016, par l’effet de l’article XVIII (2) b) de l’avenant. Le rapport du Sénat sur le projet de loi d’approbation relève que cette absence de rétroactivité répond à une exigence constitutionnelle allemande.

Articles 13 a, 13 b et 13 c : trois articles nés en 2015

L’article 13 a organise la compensation financière frontalière. L’État qui impose les frontaliers en application de l’article 13 (5) « paie à l’Etat dans lequel le travail dépendant est exercé une compensation correspondant à une fraction de l’impôt sur le revenu provenant de ce travail dépendant recouvré lors de l’imposition des travailleurs frontaliers dans leur Etat de résidence. Cette compensation est fixée à 1,5 % de la masse totale des rémunérations brutes annuelles des travailleurs frontaliers. » L’assiette est définie largement par le (2) : « tous revenus en numéraire ou autre, tirés d’une activité entièrement ou partiellement exercée pour le compte d’autrui, y compris les allocations légales ou conventionnelles, par exemple les allocations familiales versées par l’employeur ou une caisse d’allocations familiales, ou les prestations d’assurance maladie. Aucune déduction d’aucune sorte, telle que les cotisations aux assurances obligatoires ou facultatives n’est prise en compte. Les sommes payées par l’employeur au titre du remboursement des frais engagés pour l’exercice de l’activité ne sont pas incluses dans les rémunérations brutes. » Les montants sont transmis au plus tard le 30 avril de l’année suivante et la compensation payée au plus tard le 30 juin.

L’article 13 bvise les artistes, les sportifs et les mannequins. Le (1) attribue l’imposition à l’État d’exercice, nonobstant les articles 4, 12 et 13. Sa seconde phrase est la disposition originale de l’avenant de 2015, et c’est une clause anti-délocalisation des droits à l’image : nonobstant l’article 15, lorsqu’un artiste, un sportif ou un mannequin résident d’un État et antérieurement résident de l’autretire d’un résident de cet autre État des revenus « au titre de l’usage ou du droit d’usage de son nom, de son image ou d’autres attributs de la personnalité, ces revenus sont imposables dans cet autre Etat ». Le (2) est une règle de transparence : les revenus attribués à une autre personne que l’artiste, le sportif ou le mannequin restent imposables dans l’État de la source ou d’exercice. Le protocole, section I, point 2, définit le mannequin comme « toute personne exerçant à titre principal ou accessoire une activité consistant à présenter des produits (vêtements, bijoux, produits de beauté par exemple) au public, quelles que soient les conditions de présentation (défilés ou photographies par exemple) ».

Le (3) pose une exception de financement public, et son champ est plus étroit qu’on ne le lit : « Les dispositions des paragraphes (1) et (2) du présent article ne s’appliquent pas aux revenus tirés d’activités exercées dans un Etat contractant par des artistes ou des sportifs si le séjour dans cet Etat est entièrement ou principalement financé par des fonds publics de l’autre Etat, de ses subdivisions politiques, ou de ses collectivités territoriales. Dans ce cas, les revenus ne sont imposables que dans l’Etat contractant dont l’artiste ou le sportif est résident. » Les mannequins sont hors de cette exception, alors même que les paragraphes (1) et (2) les visent et que le protocole les définit. Supprimer les mots « par des artistes ou des sportifs » de la citation, comme le font plusieurs synthèses, étend l’exception à une catégorie que le texte n’y a pas mise.

L’article 13 c organise la compensation « pensions », le Rentenfiskalausgleich, contrepartie du basculement de 2016 : l’État qui dispose du droit d’imposer les sommes versées au titre des assurances sociales légales « paie à l’Etat d’où proviennent les sommes une compensation correspondant à l’impôt que cet Etat pourrait prélever en vertu de sa législation fiscale ». Le point 3 de la section I du protocole en chiffre l’application : « le solde des montants de compensation est calculé sur la base d’un paiement de 16 millions d’euros de la part de la France au titre de l’année 2013. A partir de 2014, le solde calculé pour chaque année augmente l’année suivante de 9,4 % par an, pour atteindre 30 millions d’euros en 2020. » Les montants publiés par le BMF suivent exactement cette suite : 20,95 M€ en 2016, 22,92 en 2017, 25,07 en 2018, 27,42 en 2019 et 30,00 en 2020. À partir de 2021, le protocole renvoie à une détermination quinquennale par les autorités compétentes selon sept facteurs, avec indexation préliminaire sur la moyenne harmonisée des indices de prix à la consommation en cas de désaccord. Aucun montant postérieur à 2020 n’a été retrouvé sur une source primaire au 8 août 2026, et nous n’en publierons pas.L’enjeu pour vous est nul : ce mécanisme est inter-étatique, votre situation est régie par le seul article 13 (8).

Articles 14 à 18 : fonction publique, redevances, enseignants, clause balai

L’article 14, intégralement réécrit en 2015, traite les rémunérations et pensions publiques. Le (1) attribue à l’État payeur les traitements, salaires, rémunérations analogues et pensions de retraiteversés par un État, un Land, une collectivité territoriale ou une personne morale de droit public « en considération de services administratifs ou militaires actuels ou antérieurs ». Puis vient la clause de nationalité, qu’il ne faut jamais tronquer : « Toutefois, cette disposition n’est pas applicable lorsque les rémunérations sont versées à des personnes possédant la nationalité de l’autre Etat sans être en même temps ressortissantes du premier Etat ; dans ce cas, les rémunérations ne sont imposables que dans l’Etat dont ces personnes sont les résidents. » Un fonctionnaire français retraité vivant en Allemagne reste donc imposable en France sur sa pension publique ; s’il a acquis la seule nationalité allemande, la règle s’inverse.

Le (2) ne couvre plus, depuis 2016, que les « pensions, rentes viagères et autres prestations, périodiques ou non » versées « en raison de dommages subis du fait d’hostilités ou de persécutions politiques » : les assurances sociales légales en ont été retirées. Le (3) exclut du champ les rémunérations de services rendus dans le cadre d’une activité commerciale ou industrielle exercée à des fins lucratives par une personne publique, avec une précision expresse dont l’importance pratique est grande : « les services rendus par les hôpitaux, les jardins d’enfants, les écoles et les universités publics ne sont pas considérés comme une activité commerciale ou industrielle exercée à des fins lucratives ». Les personnels de ces établissements restent donc dans le champ du (1).

L’article 15traite les redevances, et il est aussi favorable que l’article 10 : les redevances pour l’usage de droits d’auteur sur des œuvres littéraires, artistiques ou scientifiques, de brevets, de marques, de dessins ou modèles, de plans, de procédés ou formules secrets ou de tous biens ou droits analogues « ne sont imposables que dans l’État contractant dont le bénéficiaire est le résident ». Retenue à la source conventionnelle nulle.Le (2) y assimile les locations d’équipements industriels, commerciaux ou scientifiques et la fourniture d’informations relatives à des expériences — le savoir-faire. Le (3) en exclut les paiements pour l’exploitation de mines, carrières ou autres ressources naturelles. Le (4), réécrit en 2015, fait basculer vers l’État de la source en cas de rattachement à un établissement stable ou à une installation fixe d’affaires.

Les articles 16 et 17paraissent anodins et produisent des mauvaises surprises. L’article 16 réserve à l’État de résidence d’origine l’imposition de la rémunération d’une activité pédagogique exercée dans l’autre État « au cours d’un séjour provisoire d’un maximum de deux ans » dans une université, une école supérieure, une école ou un autre établissement d’enseignement. Le n° 70 de BOI-INT-CVB-DEU-10-40 en tire la conséquence du dépassement : « Si le séjour excède la durée de deux ans prévue par la convention, l’exonération dans l’État d’exercice de l’activité est entièrement remise en cause. » Remise en cause intégrale, et non prorata temporis.Corollaire : un enseignant résidant en Moselle et employé durablementpar une école allemande de la zone n’est pas couvert par l’article 16 — c’est le régime frontalier qui s’applique, avec ses conditions.

L’article 17 interdit à l’État de séjour d’imposer les étudiants, apprentis et stagiaires « pour les subsides d’origine étrangère qu’ils reçoivent sous forme d’allocation d’entretien, d’étude ou de formation ». Il ne couvre que les subsides d’origine étrangère. Le salaire d’un apprenti versé par un employeur allemand n’entre pas dans ce champ : c’est un revenu d’activité, à traiter sous l’article 13. Dans une région où l’apprentissage transfrontalier progresse vite, la précision n’est pas théorique.

L’article 18 ferme le dispositif : « Les revenus non mentionnés aux articles précédents ne sont imposables que dans l’État contractant dont le bénéficiaire de ces revenus est résident. » Clause balai attribuant une imposition exclusive à l’État de résidence, sans réserve de rattachement à un établissement stable— ce qui est plus favorable au contribuable que la clause équivalente de bien d’autres conventions.

Article 19 : la fortune — un article qui répartit un impôt que l’Allemagne ne lève plus

L’article 19, dans sa rédaction issue de l’avenant de 1989, répartit la fortune selon une logique parallèle à celle des revenus. Le (1) attribue les immeubles visés à l’article 3 à l’État de situation. Le (2) traite les sociétés à prépondérance immobilière : la fortune constituée par des actions ou parts d’une société ou personne morale « dont l’actif est principalement constitué d’immeubles situés dans un des Etats contractants ou de droits portant sur ces biens est imposable dans l’Etat contractant où ces biens immobiliers sont situés », avec une exclusion énoncée dans le même paragraphe : « ne sont pas pris en considération les immeubles affectés par cette société ou cette personne morale à sa propre exploitation industrielle, commerciale, agricole ou à l’exercice d’une profession non commerciale ». Le (3) vise les biens mobiliers d’établissement stable, le (4) les navires et aéronefs, et le (5) est la clause balai : « Tous les autres éléments de la fortune d’un résident d’un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat. »

Le (6) est une curiosité, et il n’est pas symétrique : c’est une clause d’impatriation de cinq ans réservée aux ressortissants allemands. « Nonobstant les dispositions des paragraphes précédents du présent article, pour l’imposition au titre de l’impôt de solidarité sur la fortune d’une personne physique résidente de France qui a la nationalité allemande sans avoir la nationalité française, les biens situés hors de France qu’elle possède au 1er janvier de chacune des cinq années civiles suivant celle au cours de laquelle elle devient un résident de France n’entrent pas dans l’assiette de l’impôt afférent à chacune de ces cinq années. Si cette personne perd la qualité de résident de France pour une durée au moins égale à trois ans, puis redevient un résident de France, les biens situés hors de France qu’elle possède au 1er janvier de chacune des cinq années civiles suivant celle au cours de laquelle elle redevient un résident de France n’entrent pas dans l’assiette de l’impôt afférent à chacune de ces cinq années. » Le rechargement du dispositif suppose donc deux conditions cumulatives : une perte de la qualité de résident de France pendant au moins trois ans, puis un retour. Aucune disposition équivalente n’existe au bénéfice des ressortissants français s’installant en Allemagne.

Article 20 : l’élimination des doubles impositions, ou la moitié du chapitre

Répartir le droit d’imposer ne suffit pas : il faut encore dire ce que fait l’État qui perd. C’est l’objet de l’article 20, réécrit en entier par l’article XII de l’avenant de 2015, et c’est là que se joue le montant que vous paierez. Les deux États n’emploient pas la même méthode.

Côté allemand, l’article 20 (1) retient l’exemption avec réserve de progressivité. L’alinéa a) dispose : « Sous réserve des dispositions des alinéas b), c) et d), sont exclus de la base de l’imposition allemande les revenus provenant de France et les éléments de la fortune situés en France qui, en vertu de la présente Convention, sont imposables en France. Cette règle ne limite pas le droit de la République fédérale de tenir compte, lors de la détermination du taux de ses impôts, des revenus et des éléments de la fortune ainsi exclus. » C’est le Progressionsvorbehalt : le revenu français sort de la base allemande, mais il remonte le taux applicable au reste. La clause de réserve initiale fait partie de la règle et ne doit pas être coupée : trois alinéas y dérogent.

L’alinéa b) limite l’exemption, pour les dividendes, aux revenus nets correspondant aux dividendes versés par une société de capitaux résidente de France à une société de capitaux résidente d’Allemagne détenant au moins 10 %du capital. L’alinéa c) substitue l’imputation à l’exemption pour les autres dividendes ainsi que pour les revenus visés à l’article 7 (4), à l’article 11, à l’article 13 (6) et à l’article 13 b, « sous réserve des dispositions de la législation allemande concernant l’imputation de l’impôt étranger », et se termine par une phrase que l’on omet régulièrement : « Les revenus mentionnés au paragraphe 7 de l’article 9 ne sont pas considérés comme des dividendes pour l’application du présent alinéa. » L’alinéa d) est une clause de bascule : l’Allemagne peut passer de l’exemption à l’imputation « dès lors que la République fédérale notifie à la France par la voie diplomatique les autres revenus pour lesquels elle envisage d’appliquer la méthode de l’imputation », avec deux limites énoncées dans le même alinéa — la bascule « ne s’appliqu[e] qu’aux revenus visés aux articles 4 et 12 », et elle prend effet « pour les revenus notifiés à compter du premier jour de l’année civile suivant l’année civile au cours de laquelle la notification a été communiquée ».

Côté français, l’article 20 (2) retient l’imputation, mais à double barème, et c’est la distinction la plus mal restituée de tout le dossier. Le principe : les revenus de source allemande imposables en Allemagne selon la convention « sont également imposables en France lorsqu’ils reviennent à un résident de France et lorsqu’ils ne sont pas exemptés de l’impôt sur les sociétés en application de la législation interne française. L’impôt allemand n’est pas déductible pour le calcul du revenu imposable en France. Mais le bénéficiaire a droit à un crédit d’impôt imputable sur l’impôt français dans la base duquel ces revenus sont compris. » Suivent deux alinéas, et tout dépend duquel relève votre revenu.

Deux points de vigilance sur ce mécanisme, et ils reviennent dans presque chaque dossier. Le crédit égal à l’impôt français n’est pas une exonération.Le revenu entre dans la base imposable française et concourt au taux ; le crédit neutralise ensuite l’impôt correspondant. Écrire « exonéré en France » est un raccourci faux qui conduit à omettre le revenu de la déclaration — et une omission de revenu se sanctionne, même lorsque l’impôt dû est nul. Et la condition d’assujettissement effectif est une vraie condition : le bb) n’accorde le crédit qu’« à condition que le bénéficiaire résident de France soit soumis à l’impôt allemand à raison de ces revenus ». C’est une clause de subordination à l’impôt. Un revenu allemand qui n’est pas effectivement soumis à l’impôt allemand n’ouvre pas droit au crédit et reste imposé en France.

HYPOTHÈSES
          Résident fiscal de France, propriétaire d’un appartement à Fribourg
          Acquis en juin 2013 pour ................................. 260 000 €
          Loyers nets de charges, année 2026 ......................... 12 000 €
          Cession envisagée en septembre 2026 pour ................... 395 000 €

        BRANCHE 1 — LES LOYERS : article 3, puis article 20 (2) a) bb)
          Allemagne : impose les 12 000 €, État de situation de l’immeuble
          France    : intègre les 12 000 € dans la base imposable du foyer
                      crédit d’impôt = montant de l’IMPÔT FRANÇAIS afférent
                      impôt français net sur ces loyers .................. 0 €
          Réserves  : les 12 000 € ont concouru au taux du foyer, et le crédit
                      suppose que ces loyers soient EFFECTIVEMENT soumis
                      à l’impôt allemand

        BRANCHE 2 — LA PLUS-VALUE : article 7 (1), puis article 20 (2) a) aa)
          Durée de détention au jour de la cession ....... 13 ans et 3 mois
          Allemagne : le § 23 al. 1 n° 1 EStG ne saisit la plus-value privée
                      immobilière que si la durée entre acquisition et cession
                      n’excède pas DIX ANS
                      impôt allemand ..................................... 0 €
          France    : crédit du aa) = montant de l’IMPÔT ALLEMAND ......... 0 €
                      la France impose la TOTALITÉ de la plus-value

        PLUS-VALUE BRUTE SOUMISE À L’IMPÔT FRANÇAIS ................ 135 000 €
          (avant abattements pour durée de détention et frais du droit interne)

Ce cas mérite qu’on s’y arrête, parce qu’il inverse une idée reçue. Le délai de dix ans du § 23 de l’Einkommensteuergesetzest présenté, à juste titre, comme l’un des grands avantages du droit allemand : au-delà, la plus-value immobilière privée échappe à l’impôt allemand. Pour un résident d’Allemagne, c’est un avantage massif. Pour un résident de Francepropriétaire outre-Rhin, c’est l’inverse : le crédit du aa) étant égal à l’impôt allemand, et cet impôt étant nul, la France encaisse la totalité. Attention toutefois à ne pas en tirer la conclusion symétrique, qui serait fausse. Parce que le crédit du aa) est plafonné à l’impôt français, la charge totale d’un résident de France est le plus élevé des deux impôts tant que la cession intervient dans les dix ans, et le seul impôt français au-delà — c’est la règle que le tableau de l’article 20 énonce plus haut. Franchir la dixième année n’est donc jamais défavorable : c’est neutre lorsque l’impôt allemand aurait été inférieur à l’impôt français, favorable lorsqu’il lui aurait été supérieur, et l’abattement français pour durée de détention continue par ailleurs de courir. Ce que le délai allemand ne fait pas, c’est procurer au résident de France l’exonération qu’il procure au résident d’Allemagne.

Deux dernières dispositions de l’article 20. Le b) règle le cas des sociétés françaises imposées sur un résultat fiscal consolidé : la convention ne s’oppose pas à l’application du droit interne français, l’impôt allemand n’est pas déductible mais ouvre droit à un crédit égal à l’impôt payé en Allemagne, plafonné à l’impôt français correspondant. Le c) traite la fortune, avec le crédit dont nous venons de voir qu’il est nul en pratique. Le (3) réserve à l’Allemagne la perception d’une imposition compensatoire sur les montants distribués au titre de l’impôt sur les sociétés.

Article 21 : la non-discrimination, et la disposition que personne ne cite

Le (1) pose la non-discrimination selon la nationalité, avec une précision ajoutée en 2015 qui en réduit considérablement l’usage : « il est entendu qu’une personne physique ou morale, une société de personnes ou une association qui est un résident d’un Etat contractant ne se trouve pas dans la même situation qu’une personne physique ou morale, une société de personnes ou une association qui n’est pas un résident de cet Etat ; cela est vrai quelle que soit la définition de la nationalité, même si les personnes morales, les sociétés de personnes et les associations sont considérées comme des nationaux de l’Etat contractant dont elles sont des résidents. » La seconde moitié de cette phrase est régulièrement coupée ; c’est pourtant elle qui fait l’essentiel de la portée de l’ajout de 2015, en étendant expressément la neutralisation aux personnes morales. Le résultat pratique : on ne peut plus utiliser l’article 21 (1) pour comparer un résident et un non-résident, ce qui était l’usage le plus fréquent qu’on en faisait.

Le (2) définit les nationaux, en incluant côté allemand « tous les Allemands au sens de l’article 116, paragraphe 1, de la Loi fondamentale ». Le (3) vise les apatrides. Le (4) interdit de traiter moins favorablement un établissement stable, mais avec une limite qu’il faut citer avec la règle : la disposition « ne peut être interprétée comme obligeant un État contractant à accorder aux résidents de l’autre État contractant les déductions personnelles, abattements et réductions d’impôt en fonction de la situation ou des charges de famille qu’il accorde à ses propres résidents ». Le (5) vise les entreprises sous contrôle étranger.

Le (8), issu de l’avenant de 1989, est le seul texte de la convention « revenu » qui produise des effets en matière de succession et de donation. Il étend, sous condition, les exemptions et réductions accordées aux États, Länder et collectivités aux personnes morales de même nature de l’autre État, puis aux établissements publics, établissements d’utilité publique, organismes, associations, institutions et fondations à but désintéressé exerçant dans le domaine religieux, scientifique, artistique, culturel, éducatif ou charitable. La condition est une réciprocité, et elle ferme le dispositif : « Toutefois, ces exonérations ou autres avantages ne sont applicables que si ces entités bénéficient d’exonérations ou avantages analogues dans le premier Etat. » L’article 12 de la convention successorale de 2006 y renvoie expressément.

Une question ouverte, à connaître si vous n’êtes pas de nationalité française. L’article 197 B du code général des impôts, qui rend libératoires les tranches à 0 % et 12 % de la retenue de l’article 182 A, vise les personnes de nationalité française. Son extension aux autres ressortissants par l’effet de la clause conventionnelle de non-discrimination n’est pas établie : le document BOFiP susceptible de la porter a été lu et ne traite pas de l’article 197 B. Le point se plaide ; il ne se présume pas.

Articles 22 et 23 : ce que les deux administrations peuvent se dire, et ce qu’elles peuvent recouvrer

Voici le point le plus contre-intuitif du texte : l’article 22 est resté dans sa rédaction de 1959.La version consolidée de la DGFiP ne porte aucune note de modification sous cet article, alors qu’elle en porte sous la plupart des autres. Il ne correspond donc pas à l’article 26 du modèle OCDE actuel. Le (1) organise une assistance mutuelle pour l’assiette et le recouvrement ; le (2) prévoit l’échange des renseignements « dont elles disposent ou qu’elles peuvent se procurer conformément à leur législation et qui leur seraient nécessaires pour l’application de la présente Convention ainsi que pour éviter l’évasion fiscale », avec une clause de secret limitant la communication aux personnes chargées de l’assiette et du recouvrement.

Le (3) pose trois limites, qui se citent ensemble : aucune obligation de communiquer des renseignements autres que ceux que la législation fiscale de l’État requis lui permet d’obtenir, ou dont la production violerait un secret industriel, commercial ou professionnel ; aucune obligation d’accomplir des actes administratifs non conformes à ses dispositions ou pratiques ; et un refus possible « lorsque l’État requis estimera qu’elle serait de nature à mettre en danger sa souveraineté ou sa sécurité ou qu’elle porterait atteinte à ses intérêts généraux ». Le (4) prévoit le renvoi des documents en cas de non-conformité aux faits.

L’article 23, en revanche, a été réécrit en 2015 et reprend la structure de l’article 27 du modèle OCDE. Sa portée est large et il faut la mesurer. Le (1) précise que l’assistance au recouvrement « n’est pas limitée par l’article 1er » — donc au-delà des personnes résidentes et au-delà des impôts visés. Le (2) définit largement la créance fiscale : impôts de toute nature ou dénomination perçus pour le compte des États, de leurs subdivisions ou collectivités, « dans la mesure où l’imposition correspondante n’est pas contraire à cette Convention ou à tout autre instrument auquel ces Etats contractants sont parties », intérêts, pénalités administratives et coûts de recouvrement compris. Le (3) permet à l’État requis de recouvrer comme s’il s’agissait d’une créance propre ; le (4) autorise les mesures conservatoires, y compris lorsque la créance n’est pas encore recouvrable ; le (5) neutralise les délais de prescription et les privilèges de l’État requérant ; le (6) exclut le contentieux de la créance des juridictions de l’État requis.

Le (8) énumère quatre motifs de refus : mesures dérogeant à la législation ou à la pratique administrative de l’un ou l’autre État ; mesures contraires à l’ordre public ; défaut d’épuisement des mesures raisonnables par l’État requérant ; et charge administrative « nettement disproportionnée par rapport aux avantages qui peuvent en être tirés par l’autre Etat contractant ». En clair : une dette fiscale allemande peut être recouvrée en France sur vos biens français, et réciproquement. Partir n’éteint pas une créance : cela change seulement le service qui frappe à la porte.

Articles 24, 25, 25 b et dispositions finales : vos voies de recours et vos délais

L’article 24, modifié en 2015, traite les agents diplomatiques et consulaires : ils ne sont assujettis dans l’État accréditaire qu’aux impôts sur les revenus des articles 3 et 7 et sur la fortune de l’article 19 (1) à (4), ou dans la mesure où l’impôt est perçu par retenue à la source, sous condition de nationalité de l’État représenté et d’absence d’activité lucrative non occasionnelle. Un régime distinct s’applique aux consuls élus, et l’État représenté conserve le droit d’imposer lorsque l’État accréditaire n’impose pas.

L’article 25est celui que vous utiliserez si les deux administrations vous imposent sur le même revenu. Le (1) organise la saisine, auprès de l’autorité compétente de l’État de résidence — ou de celle de l’État de la nationalité si le cas relève de l’article 21 (1) — et pose un délai qui n’est pas négociable : « Le cas doit être soumis dans les trois ans qui suivent la première notification de la mesure qui entraîne une imposition non conforme aux dispositions de la Convention. » Le (2) prévoit la recherche d’un accord et précise que « L’accord est appliqué quels que soient les délais prévus par le droit interne des Etats contractants ». Le (3) fonde les accords interprétatifs généraux : c’est sur cette base qu’a été conclu l’accord amiable du 16 février 2006 sur les frontaliers. Le (4) autorise la communication directe, y compris au sein d’une commission mixte.

Le (5) est l’arbitrage obligatoire, et c’est un droit propre du contribuable : il se déclenche à sa demande lorsque les autorités compétentes ne sont pas parvenues à un accord « dans un délai de trois ans à compter de la présentation du cas à l’autorité compétente de l’autre Etat contractant ». Deux exclusions se citent avec la règle : « Ces questions non résolues ne sont toutefois pas soumises à arbitrage si une décision sur ces questions a déjà été rendue par un tribunal judiciaire ou administratif de l’un des Etats. A moins qu’une personne directement concernée par le cas n’accepte pas l’accord amiable par lequel la décision d’arbitrage est appliquée, cette décision lie les deux Etats contractants et doit être appliquée quels que soient les délais prévus par le droit interne de ces Etats. » La première exclusion a une conséquence stratégique : saisir le juge peut fermer l’arbitrage. L’ordre dans lequel on engage les voies de recours n’est pas indifférent, et c’est un arbitrage à instruire avec un conseil avant d’introduire une requête.

L’article 25 b, issu de l’avenant de 1989, organise le remboursement des retenues à la source. L’État de la source peut appliquer sa retenue interne ; elle « doit être remboursée, à la demande de l’intéressé, si et dans la mesure où elle est réduite ou supprimée par la Convention », avec cette réserve : « Toutefois, le bénéficiaire peut demander l’application directe, au moment du paiement, des dispositions de la Convention lorsque la législation interne de l’Etat concerné le permet. » Vient ensuite la donnée la plus opérationnelle de tout l’article : « Les demandes de remboursement doivent être présentées avant la fin de la quatrième année civile suivant celle au cours de laquelle les dividendes, intérêts, redevances ou autres revenus ont été payés. » Quatre années civiles, et le délai est de forclusion.Une attestation de résidence certifiée par les services fiscaux de l’État de résidence doit accompagner toute demande, et le (4) permet à un organisme de placement collectif de présenter une demande globale pour la fraction des revenus correspondant aux droits détenus par des résidents de son État.

Les articles 26 à 31sont institutionnels et n’appellent que trois remarques. L’article 27 permet une extension territoriale par échange de notes diplomatiques ; l’article 30 prévoit une durée indéterminée avec dénonciation possible dans les quatre premiers mois d’une année civile, à effet du 1^erjanvier suivant ; et l’article 30 bis, inséré en 1969, oblige chaque État à informer l’autre des modifications de sa législation relative à l’imposition des sociétés et des revenus distribués « dès la promulgation de ces modifications ». L’article 31 abroge la convention franco-allemande du 9 novembre 1934.

Le protocolemérite mieux que la note de bas de page qu’on lui réserve d’ordinaire. Son point 1 de la section I, inséré en 2015, est une clause d’accès aux avantages pour les fonds de pension : nonobstant toute autre disposition, un fonds ou organisme constitué dans un État, « établi exclusivement aux fins de l’administration, du financement et du versement à des personnes physiques des prestations de retraite ou autres pensions et avantages d’un précédent travail dépendant » et non soumis à l’impôt sur les sociétés local, a droit aux avantages des articles 9, 10 et 15 « à condition qu’à la fin de l’exercice fiscal précédent, plus de 50 % de ses bénéficiaires, membres ou participants, soient des personnes physiques résidents de l’un des Etats contractants ». Le point 2 définit le mannequin, le point 3 chiffre le Rentenfiskalausgleich. La section II, relative aux contributions exceptionnelles sur la fortune instituées entre le 31 décembre 1947 et le 1^erjanvier 1960, est historique : elle explique la mention « à l’exclusion des droits de succession » que l’on rencontre parfois citée hors contexte, et qui ne dit rien du régime successoral actuel.

L’autre convention : successions et donations du 12 octobre 2006

Elle existe, elle est autonome, et le corpus francophone la traite mal — quand il ne l’ignore pas. Signée à Paris le 12 octobre 2006, approuvée par la loi n° 2009-225 du 26 février 2009, publiée par le décret n° 2009-487 du 29 avril 2009, entrée en vigueur le 3 avril 2009et applicable aux successions de personnes décédées et aux donations effectuées à compter de cette date. Elle a sa propre définition du rattachement, à son article 4 « Domicile fiscal », et sa propre méthode d’élimination, à son article 11. La doctrine française qui lui est consacrée, BOI-INT-CVB-DEU-20, est un document de quatre paragraphes qui se borne à indiquer la date de signature, la loi d’approbation, le décret de publication et la date d’entrée en vigueur : il n’existe pas de commentaire administratif français au fond de cette convention, et aucun autre document BOI- consacré à son fond n’a été trouvé sur bofip.impots.gouv.fr au 8 août 2026. Le chapitre 24 la traite article par article ; nous n’en retenons ici que trois points d’articulation.

Premier point : son champ territorial diffèrede celui de 1959, comme nous l’avons vu. Deuxième point : son article 12 renvoie, pour la non-discrimination, à l’article 21 de la convention de 1959 « telle qu’amendée par les avenants du 9 juin 1969, du 28 septembre 1989 et du 20 décembre 2001 », soit une rédaction figée en 2006, antérieure aux modifications de 2015. Les sources consultées ne précisent pas si ce renvoi est fixe ou évolutif ; l’enjeu reste limité, l’article 21 (8) — seule disposition à portée successorale — n’ayant pas été modifié en 2015. Troisième point, et c’est le plus important pour un expatrié qui rentre : l’article 11 (1) c) est une habilitationdonnée à la France d’imposer l’héritier résident, mais le droit interne français y met une condition de durée que l’habilitation ne comporte pas — le 3° de l’article 750 ter du CGI ne s’applique que si l’héritier, le donataire ou le légataire « a eu son domicile fiscal en France pendant au moins six années au cours des dix dernières années » précédant celle au cours de laquelle il reçoit les biens. Un expatrié récemment rentré n’est donc pas nécessairement imposable en France sur le patrimoine mondial qu’il reçoit, contrairement à ce que conclura un lecteur qui s’arrête à la convention.

Tableau de répartition : qui impose quoi, et ce que fait l’autre État

Cinq raisonnements qui circulent et qui ne tiennent pas

« La convention me protège, donc l’Allemagne ne peut rien me demander. » Faux dans sa formulation, et cette erreur produit des courriers de rappel. La convention répartit un droit d’imposer ; elle ne supprime pas les obligations déclaratives internes, ni les mécanismes de retenue à la source qui s’appliquent par défaut. Le frontalier ne bénéficie d’une non-retenue de Lohnsteuer que si son employeur détient une Freistellungsbescheinigung. Ce qui le protège, c’est la convention à ses conditions, pas une immunité de principe tirée de sa résidence française.

« Je peux télétravailler jusqu’à 50 % du temps sans rien changer. » Le 50 % est un seuil social, il suppose une demande, et il ne dit rien du régime fiscal. Fiscalement, le seul chiffre opposable est le contingent de 45 jours ouvrés ou 20 % des jours du contrat selon le rythme de travail — et pour un domicile situé à plus de 20 km de la frontière, la neutralisation du télétravail n’est même pas acquise.

« Je détiens mon immeuble allemand via une SCI, donc je relève de l’article 4 (3). » Non : l’article 4 (3) vise l’entreprise constituée sous forme desociété de personnes. Une SCI patrimoniale non exploitante relève de l’article 3 pour ses revenus et de l’article 7 (1) ou 7 (4) pour ses gains. Interposer une société ne fait pas changer d’article ; l’article 4 (9) le dit expressément.

« Je vends mon appartement allemand après dix ans, donc c’est exonéré. » Exonéré en Allemagne, oui. Et c’est précisément pour cette raison que la France impose la totalité, le crédit du aa) étant égal à un impôt allemand nul. La phrase est vraie pour un résident d’Allemagne et fausse pour un résident de France : c’est le même texte, lu depuis deux places différentes.

« L’article 7 (6) de la convention encadre l’exit tax, donc mon dispositif est sécurisé. » L’article 7 (6) est une habilitation conventionnelle, pas un régime. Il ne fixe ni assiette, ni taux, ni sursis. Les deux dispositifs nationaux débordent son champ sur deux points — la résidence de la société émettrice et la condition de durée —, ce qui ouvre des arguments, pas des certitudes. Et le champ allemand a été élargi aux parts d’organismes de placement collectif pour les fins d’assujettissement illimité postérieures au 31 décembre 2024. Un dossier de départ ou de retour se construit sur les textes internes, en s’aidant de la convention ; jamais l’inverse.

Un dernier mot, sur la façon d’utiliser ce chapitre. La convention n’est pas un argument que l’on brandit : c’est une grille que l’on applique, revenu par revenu, dans l’ordre suivant — qualifier le revenu, identifier l’article, lire l’article en entier, clauses conditionnelles comprises, puis seulement déterminer la méthode d’élimination. Les erreurs que nous corrigeons le plus souvent ne viennent pas d’une méconnaissance du texte : elles viennent d’une citation coupée avant sa condition, d’un renvoi recopié d’une doctrine restée en 2012, ou d’un chiffre importé d’un autre pays frontalier. Aucune de ces trois erreurs n’exige de connaissance rare pour être évitée. Elles exigent de lire jusqu’au bout.

Vous avez signé, ou vous êtes sur le point de signer. La question qui vient ensuite n’est presque jamais « comment fonctionne la fiscalité allemande » — c’est qu’est-ce que je dois avoir fait, et à quelle date. Elle est plus difficile qu’elle n’en a l’air, pour une raison simple : les décisions les plus lourdes du dossier se prennent avantle mouvement, et plusieurs d’entre elles ne se rattrapent pas. Le délai le plus lourd de conséquences de tout le parcours est de trois mois à compter de l’embauche, il concerne l’assurance maladie, et il n’est écrit nulle part sur le contrat de travail.

Ce chapitre traite deux opérations qu’on confond en permanence, et qui n’ont presque rien en commun. La première : devenir frontalier sans déménager— vous restez domicilié en Alsace, en Moselle ou ailleurs en France, et vous changez d’employeur pour passer de l’autre côté du Rhin. La seconde : transférer votre résidence en Allemagne. Dans le premier cas, votre résidence fiscale ne bouge pas, et l’immense majorité des règles qu’on vous citera ne vous concerne pas. Dans le second, une seule date commande tout le reste — et cette date n’est ni celle du contrat de travail, ni celle du camion de déménagement.

Une troisième situation traverse les deux : le couple mixte, où un seul des deux conjoints franchit la frontière. Elle mérite sa propre section, parce que la moitié des dispositions favorables du dossier — le quotient conjugal allemand pour un conjoint resté en France, la couverture familiale gratuite du régime public allemand — s’y jouent sur des conditions que personne ne vérifie au bon moment.

Vous trouverez, pour chacun des deux scénarios, un rétroplanning de dix-huit mois. Ce n’est pas une liste de courses : chaque ligne porte le texte qui l’impose et ce qui se passe si l’échéance est manquée. Quand la réponse est « ne bougez pas », ou « pas cette année », elle est écrite aussi.

Deux opérations, deux calendriers, et une confusion qui coûte cher

Le frontalier reste résident fiscal français. Il déclare ses revenus mondiaux en France, il relève de l’article 4 B du code général des impôts, et les régimes propres aux non-résidents — la retenue à la source de l’article 182 A, le taux minimum de l’article 197 A — ne le concernent pas. Cela ne signifie pas que le droit fiscal allemand l’ignore. Il l’attrape parfaitement : à défaut de convention, un résident de France salarié en Allemagne serait beschränkt einkommensteuerpflichtigau titre des §§ 1 alinéa 4 et 49 de l’Einkommensteuergesetz, rangé en classe Ipar le § 38b alinéa 1 n° 1 b), soumis au barème du § 32a par le renvoi du § 50 alinéa 1 phrase 2, et redevable du Solidaritätszuschlagassis sur la retenue (§ 3 alinéa 1 n° 3 du Solidaritätszuschlaggesetz). Ce qui neutralise cette imposition, c’est la convention, à ses conditions de zone et de jours. Tant que ces conditions ne sont pas vérifiées pour votre dossier, il faut présumer que le droit interne allemand s’applique — et non l’inverse.

C’est la raison pour laquelle le calendrier du frontalier est un calendrier de pièces à obtenir : l’exonération de retenue allemande n’est pas automatique, elle se demande, et elle doit être en possession de l’employeur avant la première paie. Le calendrier de l’expatrié, lui, est un calendrier de dates à fixer : la date du transfert commande le partage de l’année, le déclenchement de l’exit tax française, le point de départ du compteur de l’exit tax allemande, l’entrée dans le champ de l’impôt d’église et l’ouverture des trois fenêtres de l’installation.

Une ligne de ce tableau mérite d’être lue deux fois, parce qu’elle est presque toujours écrite à l’envers dans le corpus francophone : celle des prélèvements sociaux. L’exonération dite de Ruyterne dépend pas de la résidence, elle dépend de l’affiliation.Elle est codifiée au I ter des articles L. 136-6 et L. 136-7 du code de la sécurité sociale, à l’intérieurdes articles qui visent les personnes fiscalement domiciliées en France, et elle déroge « aux I et I bis ». Le frontalier en est le cas d’école : M. de Ruyter était lui-même domicilié en France et affilié aux Pays-Bas (CJUE, 26 février 2015, C-623/13, point 9). Nous y revenons en détail plus bas, avec les chiffres.

La date du transfert : ce que c’est, et ce que ce n’est pas

La date qui compte n’est écrite sur aucun formulaire. Elle se constate. Du côté allemand, le § 8 de l’Abgabenordnung retient le Wohnsitz— un logement dont on dispose dans des conditions qui laissent penser qu’on le conservera et qu’on l’utilisera — et le § 9 retient le gewöhnlicher Aufenthalt, le séjour habituel. Ce sont des notions de fait. L’inscription au registre des habitants, l’Anmeldung, n’en est qu’un indice : elle ne crée pas le Wohnsitzet son absence ne l’empêche pas. On peut donc être intégralement imposable en Allemagne sans y être encore inscrit — et l’être depuis une date antérieure à celle que porte l’attestation de la mairie.

Du côté français, le 1 de l’article 4 B du CGI énumère ses propres critères — foyer ou lieu de séjour principal, activité professionnelle, centre des intérêts économiques —, auxquels s’ajoute la présomption qui vise les dirigeants de grandes entreprises. Et le 2 du même article maintient domiciliés en France les agents de l’État, des collectivités territoriales et de la fonction publique hospitalière qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de missiondans un pays étranger sans y être soumis à un impôt personnel sur l’ensemble de leurs revenus. Un fonctionnaire français en poste en Allemagne peut rester domicilié en France par ce seul texte, quelle que soit la réalité de son installation. Le détail de ces critères et le départage conventionnel de l’article 2 (1) 4 b) sont traités au chapitre 6 ; ce qui nous occupe ici, c’est leur effet sur le calendrier.

Cet effet est le suivant : il existe presque toujours une zone grise. Vous prenez un appartement à Stuttgart le 1^ermars, votre famille reste à Strasbourg jusqu’à la fin de l’année scolaire, vous rentrez tous les week-ends. Pendant quatre mois, l’Allemagne vous voit comme un résident illimité par l’effet du § 8 AO, et la France comme un résident par l’effet du foyer de l’article 4 B. Les deux ont raison en droit interne, et c’est la convention qui tranche. Le point pratique est ailleurs : vous devrez, plus tard, prouver la date que vous aurez retenue, et ce sera plusieurs années après, devant une administration ou devant l’autre.

Une conséquence pratique en découle, et elle est contre-intuitive : choisissez la date, puis rendez-la cohérente. Si vous décidez que le transfert intervient le 1^ermars, faites en sorte que le bail commence en février ou début mars, que l’Anmeldungsuive dans les deux semaines de l’emménagement, que le logement français cesse d’être à votre disposition, et que la première paie allemande couvre mars. Une date choisie et documentée se défend. Une date reconstituée trois ans plus tard à partir de relevés bancaires ne se défend pas.

Scénario A — devenir frontalier sans déménager

C’est l’opération la plus fréquente sur le Rhin supérieur, et la moins bien accompagnée. Vous ne changez ni de logement, ni de résidence fiscale, ni de déclaration d’impôt sur le revenu. Vous changez d’employeur, de régime de sécurité sociale, de caisse maladie, de monnaie de calcul de vos droits à retraite, et — c’est le point que personne ne signale — de taux de prélèvements sociaux sur vos revenus fonciers français.

Avant de signer : trois vérifications, dans cet ordre

La première est géographique. Le régime frontalier de l’article 13 (5) de la convention repose sur des zones définies par des listes nominatives de communes, et non sur une distance mesurée sur une carte. Ni la convention, ni le règlement allemand d’application, ni les lettres du Bundesministerium der Finanzenne posent de mode de mesure : ce qui fait foi, ce sont les listes annexées. Vérifiez que la commune d’implantation de votre futur employeur y figure avantde signer, et pas après. Le chapitre 2 expose les listes, leur asymétrie entre 20 et 30 kilomètres, et les communes sarroises qui figurent dans l’une et pas dans l’autre.

La deuxième porte sur les jours. La tolérance est d’un seul contingent de 45 jours ouvrés par an, tous motifs confondus, ou de 20 % des jours de travail selon le rythme du contrat — pas de deux contingents de 45 qui s’additionneraient. Le détail du décompte, avec ses quatre pièges, est au chapitre 2. Ce qui relève de la décision d’embauche, c’est ceci : si le poste comporte des déplacements réguliers de plusieurs jours, il n’est pas un poste de frontalier, même si les chantiers sont en Alsace. Une mission de plusieurs jours avec découchage consomme le quota « unabhängig davon, ob die Dienstreise innerhalb oder außerhalb der Grenzzone stattfindet », indépendamment du fait qu’elle se déroule dans la zone frontalière ou en dehors (lettre du BMF du 28 décembre 2021, Tz. 19). Cinq missions de trois jours consomment quinze jours de quota, et le dépassement fait perdre le régime pour l’année civile entière, rétroactivement.

La troisième porte sur le télétravail, et c’est celle qui est le plus mal renseignée. Retenez d’emblée que le seuil fiscal et le seuil social ne sont pas le même chiffre, ne mesurent pas la même chose et ne se déclenchent pas dans les mêmes situations. Nous y revenons ci-dessous.

La pièce maîtresse : l’attestation d’exonération, et le fait qu’elle arrive en retard

Sans démarche, l’employeur allemand retient l’impôt allemand. Le BOFiP le dit sans ambiguïté : « l’employeur allemand du travailleur frontalier résident de France ne peut s’abstenir de prélever à la source l’impôt allemand que s’il a obtenu l’autorisation (attestation d’exonération : « Freistellungsbescheinigung ») du bureau des impôts allemand (Finanzamt) dont il dépend. En conséquence, la demande souscrite par le travailleur frontalier français sur l’imprimé indiqué ci-dessus, doit être introduite en temps utile pour que l’employeur puisse disposer de l’attestation d’exonération avant le paiement des rémunérations afférentes à la première période de paiement du salaire (semaine, mois) » (BOI-INT-CVB-DEU-10-30, § 70).

« En temps utile » n’est pas un délai : c’est une contrainte de circuit. Le formulaire bilingue n° 5011se remplit en trois exemplaires et se fait signer trois fois — par vous au cadre I, par votre employeur allemand au cadre II, par votre centre des finances publiques français au cadre III, qui certifie que vous êtes considéré comme travailleur frontalier au sens de l’article 13 paragraphe 5 de la convention. Le circuit décrit par impots.gouv.fr est : « un exemplaire à déposer au centre des finances publiques de domiciliation ; un second exemplaire à présenter au service des impôts germanique qui effectuera un contrôle et délivrera l’attestation d’exonération de retenue à la source ; un troisième à conserver ». Trois signatures, deux administrations, et une date d’embauche qui ne les attend pas.

Que se passe-t-il si l’attestation arrive en mai pour une embauche en février ? Rien d’irréparable, mais un trou de trésorerie de trois mois. L’employeur a retenu la Lohnsteuer — et le Solidaritätszuschlagqui l’accompagne — sur les paies de février, mars et avril. Le § 41c alinéa 1 phrase 1 n° 2 de l’Einkommensteuergesetzlui permet de rectifier lorsqu’il constate qu’il n’a pas retenu conformément aux règles, et la phrase 2 du même alinéa l’y obligelorsque cela lui est économiquement raisonnable. À défaut de rectification en paie, la voie de secours est allemande : le dépôt d’une déclaration de revenus au titre du § 46 alinéa 2 n° 8 EStG, seule façon d’obtenir l’application du régime frontalier a posteriori pour une année où l’exonération n’avait pas été accordée. Le remboursement arrive alors avec un an de décalage.

Un mot sur les intérimaires, parce que la règle est inverse de celle qu’on imagine. Le BOFiP reconnaît que les travailleurs intérimaires résidant en zone frontalière bénéficient des dispositions applicables aux travailleurs frontaliers. Mais l’administration allemande énonce le principe contraire en matière d’exonération : « Französische Leiharbeitnehmer werden deshalb grundsätzlich nicht freigestellt » — les intérimaires français ne sont en principe pas exonérés. Quatre conditions cumulatives permettent une exonération limitée à un an, sur un formulaire distinct, le n° 5011 A. Le formulaire 5011 de droit commun porte d’ailleurs en sous-titre la mention « à l’exclusion des intérimaires ». Une mission d’intérim en Allemagne ne se prépare pas comme une embauche en contrat direct.

Le volet social : une déclaration obligatoire, et une demande qui ne l’est pas moins

Si vous travaillez uniquement en Allemagne, la législation applicable est allemande. Dès que vous exercez aussidepuis la France — et le télétravail à domicile en est une —, vous entrez dans le champ de l’article 13 du règlement (CE) n° 883/2004, celui de la pluriactivité. Le résultat reste, en principe, l’affiliation allemande tant que la part française n’est pas substantielle ; mais le fondement change, et c’est le fondement qui commande la procédure.

L’article 16 § 1 du règlement (CE) n° 987/2009 est une obligation, sans seuil : « La personne qui exerce des activités dans deux États membres ou plus en informe l’institution désignée par l’autorité compétente de l’État membre de résidence. » Le § 6 du même article ajoute que, si l’intéressé omet cette information, l’article est appliqué à l’initiative de l’institution de l’État de résidence. Écrire qu’« aucune démarche n’est nécessaire en dessous de 25 % » est faux : c’est l’information qui est obligatoire, et c’est elle qui conditionne la délivrance du formulaire A1 protégeant votre employeur allemand en cas de contrôle.

Quant aux 25 %, ce n’est pas un seuil. L’article 14 § 8 du règlement 987/2009 énonce qu’une partie substantielle d’activité signifie une part quantitativement importante de l’ensemble des activités, « sans qu’il s’agisse nécessairement de la majeure partie de ces activités », et que, « dans le cadre d’une évaluation globale, la réunion de moins de 25 % des critères précités indiquera qu’une partie substantielle des activités n’est pas exercée dans l’État membre concerné ». C’est un indice négatif dans une appréciation d’ensemble, portant sur les douze mois civils à venir, les activités marginales étant écartées. Un dossier qui se construit sur « 24 % donc c’est bon » est un dossier fragile.

L’accord-cadre européen sur le télétravail transfrontalier, applicable depuis le 1^erjuillet 2023, permet de rester affilié dans l’État de l’employeur lorsque le télétravail dans l’État de résidence reste inférieur à 50 % du temps de travail. L’instruction française n° DSS/DACI/2023/155 du 27 septembre 2023, qui porte la mention « Document opposable : Oui », précise que cette règle « déroge doublement au seuil de l’activité substantielle prévu à l’article 14, paragraphe 8, du règlement (CE) n° 987/2009, fixé à 25 % du temps de travail et/ou de la rémunération, en portant ce seuil à 49,9 % et en l’appliquant uniquement au temps de travail ». Deux points de calendrier en découlent, et ils sont décisifs.

• La dérogation n’est pas automatique : elle se demande.L’instruction est explicite : « Le bénéfice de l’accord dérogatoire n’est pas automatique : une demande pour chaque travailleur concerné doit être formulée auprès de l’institution compétente de l’État dont l’application de la législation est demandée, c’est-à-dire l’État dans lequel est établi le(s) siège(s) social(aux) ou d’exploitation de(s) employeurs. » Pour un frontalier français employé en Allemagne, la demande se fait en Allemagne, auprès de la DVKA. L’A1 délivré porte la case 3.11 et vaut trois ans au plus, renouvelable sur nouvelle demande.
• La rétroactivité est presque fermée.La demande vise en principe une période future ; une période passée de trois mois peut être couverte, à condition qu’elle ne remonte pas avant le 1^erjuillet 2023 et que les cotisations aient été payées dans l’État compétent. La fenêtre spécifique d’un an a été fermée aux demandes déposées au plus tard le 30 juin 2024. Une organisation de télétravail installée depuis deux ans sans demande ne se régularise pas rétroactivement.
• Le télétravail a une définition, et elle exclut du dispositif.L’instruction le définit comme « toute activité dont l’exercice est indépendant d’une localisation spécifique, et qui requiert une connexion numérique avec l’infrastructure de l’entreprise pour rester connectée à l’environnement de travail », et donne l’exemple d’un salarié qui se rend chez un client dans son État de résidence : cela « ne s’apparente pas à du télétravail ». Transposé : le commercial ou le technicien qui intervient chez des clients français n’est pas en télétravail. Ces journées ne comptent pas dans les 49,9 % — mais elles peuvent le faire sortir du champ de l’accord-cadre, dont l’article 2 § 3 exclut les personnes qui exercent habituellement dans l’État de résidence une activité autre que du télétravail transfrontalier. Et le renvoyer à la sécurité sociale française dès 25 %.
• La France exige un écrit.Toujours l’instruction : le télétravail « doit avoir fait l’objet d’un accord entre le salarié et son employeur formalisé par un avenant au contrat de travail, par un document signé par le travailleur et l’employeur, ou par la production d’un accord collectif ou de la charte de l’employeur ». C’est une pièce à obtenir à l’embauche, pas deux ans après.

Le volet français : ce qui s’arrête, ce qui démarre, et l’année qui bascule

Vous quittez un employeur français : le prélèvement à la source opéré par lui s’arrête avec la dernière paie. Le salaire versé par un employeur allemand n’entre pas dans le champ de la retenue opérée par un collecteur français ; il donne lieu à des acomptes prélevés par l’administration sur votre compte bancaire, mensuellement le 15 de chaque mois, avec une option trimestrielle aux 15 février, 15 mai, 15 août et 15 novembre. Le service « Gérer mon prélèvement à la source » permet de déclarer le changement de situation. Faites-le le mois de l’embauche :sinon, l’impôt correspondant au salaire allemand de l’année N sera appelé en une fois à la liquidation de N+1.

Une réserve de sourçage, que nous préférons écrire plutôt que masquer : la page impots.gouv.fr consacrée aux acomptes de prélèvement à la source, consultée le 8 août 2026, ne cite pas expressément les salaires de source étrangère parmi les revenus donnant lieu à acompte — elle mentionne « revenus fonciers, revenus de travailleurs indépendants, pensions alimentaires, etc. ». Le rattachement des salaires étrangers à l’acompte est la pratique constante et découle des articles 204 A et suivants du CGI, mais nous n’avons pas trouvé de page officielle l’énonçant en toutes lettres.

Sur le plan déclaratif, rien ne change dans le principe : vous restez résident, vous déclarez vos revenus mondiaux. Le salaire allemand se porte sur la déclaration n° 2047des revenus encaissés à l’étranger, puis se reporte sur la 2042, le cas échéant sur la 2042 C. Le salaire d’un frontalier étant exclusivement imposable en France par l’effet de l’article 13 (5) a), il ne donne lieu ni à crédit d’impôt ni à taux effectif au titre de l’impôt allemand — puisqu’il n’y a pas d’impôt allemand.

La CSG et la CRDS sur le salaire méritent une phrase exacte, parce que la notice de l’administration est presque toujours citée à moitié. La notice DGFiP n° 2041-GG énonce que les revenus d’activité de source étrangère y sont assujettis lorsque le contribuable est à la fois domicilié en France au sens de l’article 4 B età la charge, à quelque titre que ce soit, d’un régime obligatoire français d’assurance maladie. Le frontalier affilié en Allemagne ne remplit pas la seconde condition. Mais la même notice poursuit, et cette suite compte : la CSG et la CRDS sont dues « sous réserve qu’une convention fiscale n’exclue pas l’imposition en France des revenus » et, pour les salaires, « qu’elles n’aient pas fait l’objet d’un précompte par l’employeur ». Cette seconde réserve est directement utile au salarié qui bascule au régime français en cours d’année. Ajoutons ce que la notice permet de vérifier : la CASA ne frappe pas les salaires. Elle est due sur les avantages de retraite et d’invalidité et sur les allocations de préretraite. Elle deviendra pertinente à la liquidation de vos droits, pas pendant votre vie active.

L’effet que personne ne vous signalera : 9,7 points sur vos revenus fonciers français

Le jour où vous relevez du régime allemand d’assurance maladie, vos revenus du patrimoine français changent de taux. Le I ter de l’article L. 136-6 du code de la sécurité sociale dispose : « Par dérogation aux I et I bis, ne sont pas redevables de la contribution les personnes qui, par application des dispositions du règlement (CE) n° 883/2004 […] relèvent en matière d’assurance maladie d’une législation soumise à ces dispositions et qui ne sont pas à la charge d’un régime obligatoire de sécurité sociale français. » Le I ter de l’article L. 136-7 dit la même chose pour les produits de placement. Les deux conditions sont cumulatives : relever d’une législation soumise au règlement, et ne pas être à la charge d’un régime obligatoire français.

L’exonération porte sur la CSG et la CRDS. Le prélèvement de solidarité de 7,5 %de l’article 235 ter du CGI reste dû, son II écartant expressément l’application du I ter. La confirmation administrative est publiée : la fiche F2329 de service-public.gouv.fr, portant la mention « Vérifié le 30 juin 2026 », l’énonce deux fois, sous « Revenus fonciers » puis sous « Plus-values immobilières » : « Si vous résidez en France, travaillez dans un pays de l’EEE (Union européenne, Islande, Norvège, Liechtenstein) ou en Suisse et êtes affilié à la sécurité sociale obligatoire de ce pays, vous n’êtes pas soumis à la CSG et à la CRDS. Seul le prélèvement de solidarité de 7,5 % est dû. »

HYPOTHÈSES
          Vous devenez frontalier au 1er septembre de l’année N.
          Vous relevez du régime allemand d’assurance maladie à compter
            de cette date, et vous n’êtes à la charge d’aucun régime
            obligatoire français d’assurance maladie au 31 décembre N.

        SITUATION 1 — un appartement loué en France
          Revenu foncier net imposable ......................  18 000 €/an
          Prélèvements sociaux au taux de droit commun
            (9,2 % CSG + 0,5 % CRDS + 7,5 % solidarité) ...... 17,2 %
            soit ............................................   3 096 €
          Prélèvements sociaux après exonération du I ter
            (prélèvement de solidarité seul) ................   7,5 %
            soit ............................................   1 350 €
          ------------------------------------------------------------
          ÉCART, PAR AN ....................................    1 746 €

        SITUATION 2 — la vente de cet appartement, cinq ans plus tard
          Plus-value nette imposable .......................  120 000 €
          À 17,2 % .........................................   20 640 €
          À 7,5 % ..........................................    9 000 €
          ------------------------------------------------------------
          ÉCART, EN UNE FOIS ...............................   11 640 €

Trois réserves accompagnent ce calcul, et nous ne les adoucissons pas. La première : la seconde condition tombe dès qu’un régime français redevient compétent— notamment lorsqu’une pension française est liquidée. La deuxième : les cases 8SH et 8SI étant individuelles, l’exonération ne paraît pas pouvoir couvrir la totalité des revenus du patrimoine d’un foyer dont un seul membre est affilié à l’étranger ; la clé de répartition n’est pas documentée dans les sources que nous avons ouvertes. La troisième : l’exonération suppose de relever d’une législation soumise au règlement 883/2004, et l’administration française exige un justificatif d’affiliation. Rien, dans ce que nous avons lu, n’établit qu’une attestation d’assurance privéeallemande soit acceptée à ce titre. L’enjeu est direct sur le choix entre régime public et régime privé, dont la réversibilité est très limitée. Le chapitre 3 développe ce même effet sous l’angle du basculement social : il joue dans les deux sens, et c’est lui, et non le taux d’imposition du salaire, qui doit gouverner l’arbitrage du télétravail.

Rétroplanning du frontalier : dix-huit mois

Le repère Eest la date d’entrée en fonction chez l’employeur allemand. Les mois se comptent à partir de là.

Scénario B — transférer sa résidence en Allemagne

Ici, le calendrier se lit à l’envers. Ce qui doit être fait après le transfert est en grande partie administratif, contraignant mais réversible. Ce qui doit être fait avantne l’est pas. Nous commençons donc par les décisions qui ne se rattrapent pas, puis par la date, puis par les trois premiers mois.

Les décisions qui ne se rattrapent pas

La première ligne de la colonne de gauche mérite qu’on s’y arrête, parce qu’elle est la plus mal comprise. Un Français qui prend son premier emploi en Allemagne à 90 000 € n’est pas « dans le régime public » : il en est dispensé dès le premier jour, sa rémunération dépassant le seuil de 77 400 €par an (6 450 € par mois) fixé pour 2026. Sa question n’est pas « dois-je sortir ? », c’est « puis-je entrer ? ». Le § 9 alinéa 1 n° 3 du SGB V le lui permet — « Personen, die erstmals eine Beschäftigung im Inland aufnehmen und nach § 6 Absatz 1 Nummer 1 versicherungsfrei sind » — et l’alinéa 2 n° 3 lui donne trois mois à compter de la prise de l’emploipour le déclarer à la caisse. C’est le délai le plus court et le plus lourd de conséquences de tout le dossier, et il n’apparaît dans aucune brochure d’accueil. Le chapitre 8 traite le fond ; ce qui relève du calendrier, c’est que la décision doit être prise avant l’arrivée, parce que trois mois passent vite quand on déménage.

L’exit tax française : ce qu’il faut avoir fait avant de partir

Le fait générateur de l’article 167 bis du CGI est le transfert du domicile fiscal hors de Francepar un contribuable qui y était domicilié pendant au moins six des dix années précédentes. Deux seuils alternatifs ouvrent le champ : des participations représentant au moins 50 % des bénéfices sociauxd’une société, ou une valeur globale de titres excédant 800 000 €. Un frontalier n’est jamais concerné tant qu’il reste frontalier — et il l’est le jour où il déménage, y compris s’il conserve le même emploi. C’est l’un des points de rupture les plus fréquents du parcours, et le corpus francophone le range à tort parmi les régimes de non-résidents. Ce n’en est pas un : c’est un régime de départ.

SITUATION
          Valeur globale des titres au jour du transfert ....  3 200 000 €
          Prix de revient ...................................    700 000 €
          Plus-value latente ................................  2 500 000 €
          Seuil de 800 000 € .................................    dépassé
          Six années de domiciliation sur les dix dernières ..   remplies

        IMPOSITION THÉORIQUE (l’assiette est la PLUS-VALUE)
          Impôt sur le revenu, 12,8 % × 2 500 000 ...........    320 000 €
          Prélèvements sociaux, 18,6 % × 2 500 000 ..........    465 000 €
          ------------------------------------------------------------
          TOTAL, soit 31,4 % de la plus-value latente .......    785 000 €

        CE QUI EST RÉELLEMENT PAYÉ AU DÉPART, VERS L’ALLEMAGNE
          Sursis de paiement ................................. de plein droit
          Garantie à constituer ..............................          néant
          Décaissement au jour du départ .....................          0 €

        SI LE SURSIS AVAIT ÉTÉ « SUR DEMANDE » (hors Union)
          Garantie = 12,8 % du montant BRUT des plus-values,
            sans abattement et sans prélèvements sociaux
            12,8 % × 2 500 000 ..............................    320 000 €
          ATTENTION : 12,8 % est ici un taux de GARANTIE,
            jamais un taux d’imposition.

        EXTINCTION DE LA CRÉANCE
          Valeur globale 3 200 000 € > 2 570 000 €
            → dégrèvement d’office à l’expiration de ........        5 ans
          (2 ans en dessous de ce montant)
          Retour en France avant ce terme ....................  dégrèvement
          Cession pendant le délai ...........................  impôt exigible

Le sursis de plein droit vers un État membre rend le décaissement nul au départ. Il ne rend pas l’opération indolore pour autant, et voici pourquoi : l’avis d’imposition qui porte cette liquidation est, dans certains dossiers, la pièce la plus précieuse de votre patrimoine.Le § 17 alinéa 2 phrase 3 de l’Einkommensteuergesetzsubstitue au prix de revient historique la valeur retenue par l’État de départ, plafonnée à la valeur vénale à la date d’arrivée. Sans cette reprise de valeur, l’Allemagne imposerait, le jour où vous cédez, la totalité du gain depuis l’acquisition initiale, y compris la fraction née pendant vos années françaises. Le Bundesfinanzhof, dans son arrêt IX R 13/20(BStBl II 2022 S. 172), exige un avis d’imposition de l’État de départ portant calcul et liquidation ; le paiement effectif n’est pas exigé. L’administration allemande illustre la mécanique au numéro de marge 99 de son instruction d’application de l’Außensteuergesetz : pour une valeur retenue à l’étranger de 6 M€ et une valeur vénale allemande à l’entrée de 5 M€, on retient 5 M€.

La date de vos primes : l’arbitrage à 3 500 € que personne ne fait

L’Allemagne ne pratique pas le split yearbritannique. Elle a un mécanisme propre, et ce mécanisme coûte de l’argent à qui l’ignore. Le § 2 alinéa 7 EStG dispose que l’impôt sur le revenu est un impôt annuel et que, lorsqu’une même année civile comporte à la fois une période d’assujettissement illimité et une période d’assujettissement limité, les revenus de source allemande de la seconde sont intégrés à la liquidation de la première. Une seule déclaration allemande, donc, l’année de l’arrivée.Et le § 32b alinéa 1 phrase 1 n° 2 y ajoute la Progressionsvorbehalt : les revenus de source étrangèreperçus pendant la fraction d’année non couverte par l’assujettissement illimité ne sont pas imposés en Allemagne, mais ils relèvent le tauxappliqué à ce qui l’est.

Traduit dans votre situation : le solde de tout compte, l’indemnité de non-concurrence, la prime de fin d’année ou l’épargne salariale que vous percevez en France au cours de l’année civile de votre installationaugmentera le taux allemand appliqué à votre salaire allemand. Percevoir la même somme en décembre de l’année précédente la place dans une autre période d’imposition, et l’effet disparaît. Le mécanisme lui-même est exposé au chapitre 4, avec son corollaire défavorable — un déficit foncier français ne vient pas davantage abaisser le taux allemand. Ce qui nous occupe ici est la décision de date, et son ordre de grandeur.

HYPOTHÈSES
          Célibataire, classe I, non membre d’une communauté
            religieuse percevant l’impôt.
          Installation en Allemagne le 1er mars de l’année N.
          Revenu imposable allemand (zvE) de mars à décembre  100 000 €
          Solde de tout compte français, perçu en février N ..  40 000 €
          Barème 2026 (§ 32a al. 1 EStG), zone des 69 879 € à
            277 825 € : impôt = 0,42 × zvE − 11 135,63
          MÉTHODE SUPPOSÉE, NON VÉRIFIÉE SUR LE TEXTE : taux
            moyen calculé sur le total, appliqué au seul revenu
            imposable en Allemagne (voir le commentaire).

        VARIANTE 1 — la prime est perçue en DÉCEMBRE N−1
          Aucun revenu étranger dans l’année N.
          Impôt = 0,42 × 100 000 − 11 135,63 ..........  30 864,37
            arrondi à l’euro inférieur ................    30 864 €

        VARIANTE 2 — la prime est perçue en FÉVRIER N
          Base de calcul du taux : 100 000 + 40 000 ...  140 000 €
            0,42 × 140 000 − 11 135,63 ...............  47 664,37
            taux moyen = 47 664,37 / 140 000 .........   34,046 %
          Impôt = 34,046 % × 100 000 .................  34 045,98
            arrondi à l’euro inférieur ...............    34 045 €

          ÉCART, ORDRE DE GRANDEUR ...................  ~ 3 200 €
          Le supplément de solidarité s’ajoute des deux côtés
            et creuse encore l’écart : il est de 5,5 % de
            l’impôt, plafonné à 11,9 % de l’écart entre l’impôt
            et la franchise de 20 350 € — 40 700 € sous le splitting.

L’asymétrie de ce mécanisme est utile à connaître, parce qu’elle joue en votre faveur sur un autre poste. Le § 32b alinéa 1 phrase 2 écarte de la Progressionsvorbehaltles revenus tirés de la location d’immeubles situés ailleurs que dans un État tiers — mais uniquement pour le n° 3 de la phrase 1, et non pour le n° 2. Conséquence, contre-intuitive : vos loyers français perçus après l’installation ne relèvent pas le taux allemand ; ceux perçus avantl’installation, la même année, le relèvent. Ne généralisez pas dans un sens ni dans l’autre.

Une dernière conséquence déclarative, souvent découverte trop tard : cette réserve de progressivité vous rend presque toujours redevable d’une déclaration allemande dès la première année. Le § 46 alinéa 2 n° 1 EStG rend la liquidation obligatoire dès que les revenus non soumis à retenue ou soumis à la réserve de progressivité dépassent 410 €. Un nouvel arrivant qui a perçu le moindre revenu français dans l’année franchit ce seuil sans y penser.

Vendre le logement français : avant, ou après ?

C’est la question numéro un des dossiers d’installation, et la réponse dépend de trois régimes qui ne se cumulent pas. Tant que vous êtes domicilié en France, la cession de votre résidence principale relève de l’exonération de droit commun. Le jour où vous ne l’êtes plus, cette exonération vous est fermée : le BOFiP l’écrit sans détour — « compte tenu du caractère limitatif de l’énumération prévue au 1° du II de l’article 244 bis A du CGI, les contribuables fiscalement domiciliés hors de France ne peuvent pas prétendre aux exonérations prévues aux 1°, 1° bis et 1° ter du II de l’article 150 U du CGI ». Deux régimes de remplacement existent, et ils sont exclusifs l’un de l’autre.

Sur le taux des prélèvements sociaux, nous publions 17,2 %comme position administrative et nous signalons la difficulté sans la trancher. Elle est réelle : l’assujettissement du non-résident résulte du I bisde l’article L. 136-7 du code de la sécurité sociale, tandis que la dérogation qui maintient la CSG à 9,2 % à l’article L. 136-8, IV, 2° ne vise que les plus-values du 2° du Idu même article L. 136-7, c’est-à-dire celles des articles 150 U à 150 UC du CGI. Lue à la lettre, la plus-value du non-résident tomberait hors du IV et supporterait 18,6 %. Aucune mise à jour de la doctrine ni aucune position postérieure à la hausse de la CSG n’a été retrouvée. Ce taux vise l’immobilier : ne le transposez à aucune autre assiette.

Vos enveloppes : ce qui se garde, ce qui se dégrade, ce qui ne s’ouvre plus

L’idée reçue est que le départ « casse » les enveloppes françaises. C’est faux juridiquement, et incomplet économiquement : presque rien ne se ferme, mais le traitement fiscal allemand de ce qui reste ouvert n’a rien à voir avec le traitement français. La question à se poser avant le départ n’est donc pas « dois-je clôturer ? » mais « ce contrat, une fois lu par le droit allemand, produit-il encore ce que j’attendais de lui ? ».

L’assurance-vie française se garde : ni clôture, ni dénouement, ni perte de l’antériorité fiscale, et les versements restent possibles. La France perd le droit d’imposer les produits de rachat par l’effet de la convention. Le régime allemand du § 20 alinéa 1 n° 6 EStG s’applique quel que soit le pays de l’assureur, et il comporte un dispositif qui peut détruire l’intérêt d’un contrat haut de gamme : la phrase 5 du même texte prévoit que, lorsque le contrat organise la gestion séparée d’actifs assemblés spécialement pour lui, non limités à des parts de fonds d’investissement diffusés publiquement ou à des supports indiciels, etque le bénéficiaire économique peut décider de la cession de ces actifs et du réemploi du produit, les revenus encaissés par l’assureur lui sont attribués directement. Le voile du contrat tombe, et le report d’imposition avec lui. Un contrat classique investi en organismes de placement collectif publiquement commercialisés paraît hors de ce champ ; un contrat comportant un fonds interne dédié ou un fonds d’assurance spécialisé, construit pour un souscripteur unique, coche les deux critères. Autrement dit : le contrat sur mesure que l’on conseille précisément à un patrimoine élevé est celui qui résiste le moins bien au départ en Allemagne. C’est une décision d’architecture à prendre avant.

Le PEA ne se clôture plus. Le BOFiP l’énonce : « le transfert hors de France du domicile fiscal du titulaire d’un PEA n’entraîne plus la clôture automatique du plan, quel que soit l’État […], sauf si ce transfert a lieu dans un État ou un territoire non coopératif (ETNC) au sens de l’article 238-0 A du CGI ». L’Allemagne n’est évidemment pas concernée par l’exception. En revanche, vous ne pourrez plus en ouvrirun depuis l’Allemagne, l’article L. 221-30 du code monétaire et financier réservant l’ouverture aux personnes physiques majeures domiciliées fiscalement en France. Et sur le traitement allemand du plan, nous devons publier une réserve plutôt qu’une conclusion : le PEA n’a pas d’équivalent allemand et sa qualification par l’administration allemande n’est pas documentée dans les sources que nous avons ouvertes. Ne présumez pas le maintien de l’avantage fiscal français après l’installation.Le raisonnement le plus direct conduit à une imposition au fil de l’eau des dividendes et des plus-values réalisés à l’intérieur du plan ; c’est une déduction, non une position administrative.

Le compte-titres ordinaire est l’enveloppe la plus neutre au départ, et c’est à ce titre qu’il faut s’en servir comme point de comparaison. Un piège l’accompagne cependant : les fonds qui y sont logés relèvent, côté allemand, de l’Investmentsteuergesetz, avec une Vorabpauschale— une imposition annuelle d’un rendement forfaitaire, même en l’absence de toute distribution et de toute vente. Un investisseur qui croit détenir des fonds capitalisants « non imposés tant qu’il ne vend pas » se trompe en Allemagne. Ce mécanisme n’a aucun équivalent français, et il change le rendement net attendu d’un portefeuille de capitalisation.

Préparer la déclaration domiciliaire, et pas seulement la subir

L’Anmeldungpasse pour une formalité de mairie. C’est en réalité le point d’entrée de trois chaînes automatiques : l’attribution du numéro fiscal, la constitution de vos caractéristiques de retenue à la source, et — si vous répondez à une certaine question — l’inscription au registre de votre appartenance religieuse. Le § 17 alinéa 1 du Bundesmeldegesetz est bref : « Wer eine Wohnung bezieht, hat sich innerhalb von zwei Wochen nach dem Einzug bei der Meldebehörde anzumelden. » Deux semaines à compter de l’emménagement— pas de l’arrivée sur le territoire, pas de la signature du bail.

On vous opposera peut-être un délai de trois mois. Il existe, mais il ne vous concerne probablement pas : le § 27 alinéa 2 phrase 3 BMG vise les personnes « die sonst im Ausland wohnen » et qui ne sont pas déjà inscrites en Allemagne, c’est-à-dire celles qui résident par ailleurs à l’étranger et prennent un logement allemand pour un séjour envisagé comme temporaire. Celui qui transfèresa résidence reste dans le délai de deux semaines. Et l’exception, de toute façon, est purement administrative : elle ne dit rien du Wohnsitzfiscal du § 8 AO, qui peut naître dès le premier jour.

Ce qui se prépare, c’est la pièce qui bloque tout. Le § 19 alinéa 1 BMG impose au Wohnungsgeber— le bailleur — de confirmer votre entrée dans les lieux par écrit, dans le délai du § 17 alinéa 1. Le service compétent du Land de Berlin le dit à ses administrés sans ambiguïté : « Die Vorlage eines Mietvertrages ersetzt nicht die Wohnungsgeberbestätigung. » Le bail ne remplace pas l’attestation.Un Français qui se présente au guichet avec son contrat de location et rien d’autre repartira sans être inscrit — donc sans numéro fiscal, sans dossier bancaire complet, et avec une paie mal calculée. La parade se prend à la signature du bail : faites-y inscrire l’engagement du bailleur de délivrer la Wohnungsgeberbestätigung, avec sa date d’entrée dans les lieux. Et si elle tarde malgré tout, le § 19 alinéa 2 organise la sortie : la personne tenue de se déclarer doit en informer sans délai la Meldebehörde. Ce signalement est prévu par le texte ; il n’est pas une réclamation, c’est une obligation.

Deux détails d’organisation valent d’être connus avant le guichet. Le § 23 alinéa 4 BMG prévoit que les conjoints, partenaires enregistrés et membres de la famille ayant les mêmes données d’emménagement utilisent un seul formulaire, et que la déclaration par l’un d’eux suffit : une seule personne peut donc se déplacer. Et la sanction du défaut n’est pas symbolique : le § 54 BMG punit d’une amende pouvant aller jusqu’à 1 000 €le défaut, l’inexactitude ou le retard de déclaration — la simple négligence suffit, le texte visant celui qui agit « vorsätzlich oder fahrlässig » — et jusqu’à 50 000 €la mise à disposition d’une adresse de complaisance. L’infraction vise aussi le bailleur qui ne délivre pas l’attestation.

Les cinq horloges des trois premiers mois

Elles partent le même jour, ou presque, et elles n’ont pas du tout la même sanction. C’est la raison pour laquelle il faut les traiter dans l’ordre de la gravité, et non dans l’ordre où l’administration vous les présente.

Sur la quatrième ligne, une idée reçue tenace mérite d’être défaite, parce qu’elle coûte plusieurs centaines d’euros par mois à ceux qui y croient. On lit partout que le salarié n’ayant pas encore reçu son numéro fiscal est taxé en classe VI, la plus défavorable. Le § 39c alinéa 1 EStG ne dit pas cela : il réserve la classe VI au salarié qui omet fautivement — « schuldhaft » — de communiquer son numéro et sa date de naissance, ou au cas où le Bundeszentralamt für Steuernrefuse la transmission. Lorsque le salarié n’est pas responsable de l’absence de numéro — cas normal d’une arrivée récente —, la phrase 2 impose à l’employeur d’appliquer les caractéristiques prévisiblesdu § 38b pendant trois mois civils au plus. Le levier de relance est fourni par l’administration elle-même : « Sollte Ihnen trotz Anmeldung bei der Meldebehörde nach drei Monaten keine IdNr mitgeteilt worden sein, können Sie dem BZSt eine Kopie Ihres Ausweisdokumentes und der Meldebestätigung zusenden. » Copie de la pièce d’identité et de l’attestation d’inscription : c’est une lettre, pas une procédure.

Les classes d’imposition : un arbitrage de trésorerie, et rien d’autre

Un couple qui arrive en Allemagne s’entend presque toujours conseiller de « prendre III et V pour payer moins d’impôt ». C’est un contresens. Les classes d’imposition ne modifient pas l’impôt dû.Elles ne pilotent que la retenue mensuelle sur le salaire. L’impôt définitif résulte de la liquidation annuelle selon le § 32a EStG, qui ignore complètement les classes. Un couple en III/V n’avance pas le même impôt qu’un couple en IV/IV ; il paie le même, avec une régularisation différente en fin d’année.

Trois points de calendrier en découlent. Le passage en III/V exige la demande des deux époux — « auf Antrag beider Ehegatten » — : un époux ne peut pas y contraindre l’autre. Le retour en IV/IV est en revanche unilatéral, le § 38b alinéa 3 phrase 2 EStG prévoyant que le passage de la classe III ou V vers la classe IV est possible sur demande d’un seul époux, avec pour conséquence le classement des deux en IV : c’est une protection du conjoint en classe V, dont la retenue est la plus lourde. Et il existe une troisième voie, généralement ignorée : le Faktorverfahrendu § 39f EStG, où le couple reste en IV/IV mais où l’administration applique un facteur, égal au rapport de l’impôt prévisionnel du couple selon le splitting sur la somme des retenues qui résulteraient de la classe IV pour chacun, calculé avec trois décimales sans arrondi et attribué seulement s’il est inférieur à 1. Chacun supporte alors une retenue proportionnelle à son propre salaire tout en bénéficiant du splitting dès la source. Le facteur vaut jusqu’à la fin de l’année suivant celle de sa première application, soit environ deux ans.

Un mot sur ce qu’on lit en ligne : un projet de suppression des classes III et V à l’horizon 2030 est discuté dans la presse spécialisée allemande. Au 8 août 2026, le § 38b EStG, dans sa rédaction consolidée servie par le service officiel de publication des lois fédérales, comporte toujours les six classes, et aucune suppression n’est entrée en vigueur. Nous n’avons pas retrouvé de texte de loi adopté ni de projet déposé avec son numéro de document. Ne construisez pas votre choix sur cette annonce, et ne concluez pas non plus qu’elle est sans objet.

La première déclaration allemande, la dernière déclaration française

Côté allemand, le délai de droit commun est de sept mois après la fin de l’année civile, soit le 31 juillet N+1 (§ 149 alinéa 2 de l’Abgabenordnung), et il est porté au dernier jour du mois de février de la deuxième année civile suivante lorsque la déclaration est établie par un Steuerberater(§ 149 alinéa 3). L’administration peut réduire ce délai dans les cas énumérés à l’alinéa 4. Une précaution de datation s’impose cependant : un régime transitoire est encore actif pour les périodes 2020 à 2024, l’article 97 § 36 alinéa 3 de la loi d’introduction à l’Abgabenordnung fixant, pour la période 2024, la date du 30 avril 2026. La règle de droit commun ne redevient exacte qu’à compter de la période 2025.

Côté français, votre domicile fiscal cesse à la date du transfert. Les revenus de source française perçus après cette date relèvent du régime des non-résidents, et la déclaration se dépose auprès du service des impôts des particuliers non-résidents. Sur les modalités pratiques de l’année de transition elle-même — quels imprimés, quel service instruit l’année scindée —, nous préférons vous renvoyer à la notice de l’année en cours plutôt que de publier des références que nous n’avons pas vérifiées. Deux points, en revanche, ne souffrent aucun report : signalez votre changement d’adresse, et faites-le d’autant plus vite qu’une exit tax est sous sursis — le suivi de ce sursis suppose que l’administration sache où vous joindre ; et conservez l’avis d’imposition qui porte la liquidation, ainsi que le formulaire 2074-ETD et son suivi, pour la raison exposée plus haut.

Si vous exercez une activité indépendante en Allemagne, une obligation supplémentaire s’ajoute dès le premier jour : le § 138 alinéa 1 de l’Abgabenordnungimpose de déclarer l’ouverture d’une activité — à la commune pour une activité commerciale ou artisanale, au Finanzamt pour une profession libérale, la phrase 3 disposant que « Wer eine freiberufliche Tätigkeit aufnimmt, hat dies dem nach § 19 zuständigen Finanzamt mitzuteilen ». Un questionnaire d’immatriculation suit, par voie électronique. Et si votre chiffre d’affaires vous place sous le régime de franchise du § 19 de la loi sur la TVA, sachez avant de choisir que la renonciation à cette franchise est irrévocable et vous lie pour cinq années civiles au moins. C’est le troisième piège d’irréversibilité de l’installation, après le choix d’assurance maladie et l’option pour le régime des revenus partiels du § 32d alinéa 2 n° 3 EStG — cette dernière comportant, elle aussi, une clause définitive : après révocation, aucune nouvelle demande n’est plus recevable pour la même participation.

Rétroplanning de l’installation : dix-huit mois

Le repère Test la date du transfert de résidence, telle que vous l’aurez choisie et documentée. Ce n’est pas la date du contrat de travail, ni celle du déménagement physique : c’est celle à partir de laquelle vous assumerez, devant les deux administrations, être résident d’Allemagne.

Le couple mixte : quand un seul des deux franchit la frontière

C’est la configuration la plus fréquente des expatriations professionnelles, et la plus mal traitée : l’un prend le poste à Munich, l’autre garde son emploi et le logement familial à Lyon, les enfants terminent leur année scolaire. Quatre mécanismes s’y jouent, dont deux favorables et deux défavorables, et aucun ne se déclenche tout seul.

Le premier est favorable, et quasiment absent du corpus francophone.Le § 1a EStG ouvre aux ressortissants d’un État membre de l’Union, assujettis illimités en Allemagne, la possibilité de faire traiter, sur demande, le conjoint non séparé durablement et sans domicile ni séjour habituel en Allemagne comme assujetti illimité pour l’application de l’imposition commune du § 26 alinéa 1. Autrement dit : le conjoint resté en France peut ouvrir droit au quotient conjugal allemand, avec un minimum exonéré doublé. Mais la demande ne suffit pas, et c’est le point décisif : le § 1a alinéa 1 n° 2 phrase 2 renvoie au § 1 alinéa 3 phrase 2 en précisant qu’il faut alors retenir les revenus des deux épouxet doubler le minimum exonéré. Autrement dit, l’imposition commune n’est ouverte que si 90 % au moins des revenus du couple sont soumis à l’impôt allemand, ou si ceux qui ne le sont pas restent sous le double du minimum exonéré — 24 696 € en 2026. Un conjoint qui conserve un emploi à temps plein en France franchit ce plafond dès les premiers mois : dans la configuration décrite ici, le quotient conjugal allemand est en règle générale fermé, et l’arbitrage se fait sur le chiffre, pas sur la demande. Les conditions et le mécanisme sont exposés au chapitre 6.

Le deuxième est défavorable, et il détruit le calcul que la plupart des couples ont fait.On compare volontiers une cotisation publique allemande plafonnée, qui couvre le conjoint sans revenus et les enfants sans prime supplémentaire, à quatre primes privées. Le § 10 alinéa 3 du SGB V dit autre chose dans le cas le plus fréquent : les enfants ne sont pas couvertslorsque le conjoint apparenté aux enfants n’est pas membre d’une caisse et que son revenu global dépasse régulièrement un douzième du seuil annuel — soit 6 450 € par mois en 2026 — etdépasse régulièrement celui du membre affilié. C’est très exactement la configuration du couple où le haut revenu bascule en assurance privée. La comparaison chiffrée qu’on vous aura présentée est alors biaisée dans le mauvais sens.

Le troisième tient à l’impôt d’église, et il surprend même les couples où personne ne se pense concerné.Lorsqu’un époux membre d’une Église allemande n’a pas de revenus propres, il ne doit pas d’impôt d’église ordinaire — il n’a pas d’impôt sur le revenu. Mais un besonderes Kirchgeld peut alors être dû, calculé sur le revenu commundu couple. C’est le cas typique où le conjoint français non croyant, seul apporteur de revenus, finance indirectement l’impôt d’église de l’autre. Le mécanisme est propre à l’imposition commune : l’imposition séparée l’écarte, au prix de la perte du splitting. Nous ne publions aucun barème de Kirchgeld : il figure dans les règlements fiscaux des organismes d’Église, que nous n’avons pas ouverts. Le chapitre 5 expose ce qui est établi.

Le quatrième est un risque de qualification, et il vise le conjoint resté frontalier. Garder un foyer d’habitation permanent des deux côtés de la frontière n’est pas neutre. La lettre du BMF du 28 décembre 2021 énonce, à son paragraphe 8, qu’en cas de foyer d’habitation permanent dans les deux États contractants la résidence conventionnelle se détermine par la règle de départage de l’article 2 alinéa 1 n° 4 b), et que : « Ist die Person im Tätigkeitsstaat ansässig, besteht für die Anwendung der Grenzgängerregelung des Artikels 13 Abs. 5 DBA-Frankreich kein Raum. » Si la personne est résidente de l’État d’activité, il n’y a plus de place pour le régime frontalier. Un couple qui installe un appartement allemand pour l’un et conserve la maison française pour l’autre crée mécaniquement cette double résidence. Le départage se prépare ; il ne se subit pas.

Un dernier point, non tranché, sur lequel nous préférons vous avertir que vous rassurer. Les cases 8SH et 8SI de la déclaration complémentaire n° 2042 C, qui servent à signaler l’affiliation à un régime d’un autre État, sont individuelles— une par déclarant. Cette individualité indique que l’exonération de CSG et de CRDS ne peut probablement pas couvrir la totalité des revenus du patrimoine d’un foyer dont un seul membre est affilié à l’étranger. La clé de répartition n’est documentée dans aucune des sources que nous avons ouvertes.Dans un couple où l’un devient frontalier et l’autre reste affilié en France, ne tenez pas l’exonération totale pour acquise.

Les cas où il ne faut pas bouger, ou pas cette année

Un guide qui ne décrit que des façons de réussir une opération n’est pas un guide, c’est une brochure. Voici les situations dans lesquelles, en l’état des textes, la bonne décision est de décaler le mouvement, de le renoncer, ou de le structurer autrement.

• Vous avez 54 ans et vous envisagez l’assurance privée allemande.Le verrou du § 6 alinéa 3a du SGB V rend versicherungsfrei— donc exclues du régime public — les personnes qui deviennent assujetties après 55 ans révolus sans avoir été assurées au régime légal dans les cinq années précédentes. Et l’alinéa 3b ajoute un second étage qui vise spécifiquement le parcours franco-allemand : il ferme la voie à celui qui, après 55 ans, constitue une couverture assimilée par l’effet de dispositions interétatiques ou supranationales — c’est-à-dire le Français qui rentre, s’affilie au régime français puis retourne en Allemagne. Le montage « privé en Allemagne, puis retour au public via la France » ne fonctionne pas.
• Votre patrimoine est logé dans un contrat d’assurance-vie à fonds interne dédié, et vous partez dans trois mois.La restructuration d’un tel contrat n’est pas une opération de quelques semaines, et la faire depuis l’Allemagne, après le transfert, revient à la faire sous un régime fiscal qui la lit déjà autrement. Décaler le départ de six mois, ou accepter le régime allemand en connaissance de cause, sont deux décisions défendables ; ne rien faire n’en est pas une.
• Vous détenez 1 % ou plus d’une société, ou un portefeuille de fonds dont le prix de revient atteint 500 000 € dans une même ligne, et votre séjour allemand est censé durer huit ans.Vous entrerez dans le champ de l’exit tax allemande au retour, avec un compteur de sept ans sur douze qui aura tourné. Un séjour de cinq ans, ou une détention structurée autrement, ne produisent pas le même résultat. Cela ne signifie pas qu’il ne faut pas partir : cela signifie que le coût du retour se chiffre avant le départ.
• Vous êtes frontalier et votre employeur veut vous faire télétravailler trois jours par semaine.Trois jours sur cinq, c’est 60 % : vous sortez du champ de l’accord-cadre, qui s’arrête à 49,9 %. Une dérogation individuelle au titre de l’article 16 § 1 du règlement 883/2004 reste concevable, mais elle n’est pas présumée et l’accord-cadre l’écarte de son mécanisme allégé. À défaut, votre affiliation bascule en France, votre employeur allemand doit s’immatriculer et cotiser en France, et votre salaire devient assujetti à la CSG et à la CRDS. Le gain de confort se paie en cotisations et en complexité pour l’employeur — qui, souvent, refusera. Négociez deux jours, pas trois.
• Vous êtes frontalier, domicilié à plus de 20 kilomètres de la frontière, et vous comptez sur la neutralisation fiscale du télétravail à domicile.Elle n’est pas acquise : le point 3 de l’accord de 2006 vise le domicile situé en zone frontalière au sens de l’article 13 (5) b), et vous relevez de l’alinéa c). Tant que le point n’est pas tranché, comptez ces journées dans les 45.
• Votre mission allemande dure moins de deux ans et votre famille reste en France. Il n’est pas certain que votre résidence bascule ; il est en revanche certain qu’un transfert mal caractérisé produit une double revendication. Faites d’abord trancher la question de la résidence — chapitre 6 —, et n’engagez les décisions patrimoniales qu’ensuite.
• Vous vendez votre résidence principale française l’année du départ.Si la signature peut intervenir avant le transfert, l’exonération de droit commun s’applique et la question est close. Si elle intervient après, vous entrez dans un jeu de deux régimes exclusifs l’un de l’autre, dont l’un est plafonné à 150 000 €. Quelques semaines de calendrier notarial valent, ici, plusieurs dizaines de milliers d’euros.

Ce que ce chapitre ne tranche pas

Sept questions restent ouvertes, et elles portent toutes sur des décisions de calendrier. Pour chacune, voici la question exacte à poser, à qui la poser, et les pièces à réunir avant de la poser. Aucune ne doit être arbitrée au jugé : elles conditionnent des actes irréversibles.