Résidence fiscale et convention France-Canada

Un ingénieur français signe un bail à Montréal le 15 mars. Sa conjointe et ses deux enfants le rejoignent le 5 juillet. L’appartement de Lyon n’est mis en location qu’au 1er septembre. Au 31 décembre, trois administrations ont chacune une réponse à la question de savoir où cet homme réside, et les trois réponses diffèrent. Aucune n’est fausse. Elles ne répondent simplement pas à la même question.

L’administration française demande si l’un des critères de l’article 4 B du code général des impôts est satisfait, et un seul suffit. L’Agence du revenu du Canada demande si les liens de résidence avec le Canada sont suffisants, ce qui est une appréciation de fait et non un décompte. Revenu Québec pose la même question avec une grille qui comporte un niveau de liens de plus que la grille fédérale. Au-dessus des trois, un texte tranche : l’article 4 de la convention du 2 mai 1975 entre la France et le Canada, dont l’intitulé exact est « Domicile fiscal », désigne un État et un seul lorsque les deux droits internes se réclament du même contribuable. Et cette désignation ne reste pas conventionnelle : elle redescend dans chacun des deux droits internes, par une disposition propre à chacun.

C’est cette redescente qui rend le sujet moins simple qu’il n’en a l’air, et beaucoup plus utile qu’on ne le croit. Depuis le 16 février 2025, le 1 de l’article 4 B du CGI comporte un dernier alinéa qui fait tomber le domicile fiscal français lorsqu’une convention désigne l’autre État. Le paragraphe 250(5) de la Loi de l’impôt sur le revenu canadienne produit exactement l’effet symétrique : il répute non-résident du Canada celui qu’une convention considère comme résident de l’autre pays. Les deux systèmes se sont donc dotés, chacun de son côté, d’un interrupteur interne actionné par le traité. Un chapitre qui traiterait le départage conventionnel comme un raffinement de fin de parcours passerait à côté de l’essentiel.

Ce chapitre s’arrête à deux choses : qui est résident de quoi, et à quelle date. Ce que chaque administration impose de part et d’autre de cette date relève du chapitre consacré à l’année du départ ; ce que le départ déclenche au Canada relève du chapitre sur la disposition réputée au départ ; ce qu’il déclenche en France relève du chapitre sur l’exit tax. Nous ne les anticipons pas. Nous posons la date, parce que tous les autres chapitres en dépendent.

L’ordre des questions, et pourquoi il n’est pas indifférent

La faute de méthode la plus répandue consiste à ouvrir la convention en premier. Elle ne s’ouvre qu’en quatrième position, et pour une raison qui tient à sa propre rédaction : son article 4 § 2 commence par les mots « Lorsque, selon les dispositions du paragraphe 1, une personne physique est un résident des deux États contractants ». Le départage ne s’enclenche que s’il y a conflit. Et le conflit ne se constate qu’après avoir appliqué les deux droits internes, chacun pour lui-même.

Cinq étapes, dans cet ordre, et aucune n’est facultative.

L’étape 5 mérite qu’on s’y arrête, parce qu’elle est neuve d’un côté et ancienne de l’autre. Côté français, le dernier alinéa du 1 de l’article 4 B a été inséré par l’article 83 de la loi n° 2025-127 du 14 février 2025 de finances pour 2025, et Légifrance date la version nouvelle du 16 février 2025. Avant cette date, la primauté du traité résultait de l’article 55 de la Constitution et de la hiérarchie des normes ; elle figure désormais dans la loi fiscale elle-même. Côté canadien, le paragraphe 250(5) existe de longue date, et le folio S5-F1-C1 en donne la portée au paragraphe 1.37. Le résultat est le même des deux côtés : le traité ne se contente plus de répartir un droit d’imposer, il éteint la qualité de résident dans l’État perdant.

Nous verrons plus bas ce que cette symétrie ne règle pas, et il y a beaucoup : les assiettes définies par renvoi au « domicile fiscal au sens de l’article 4 B » — exit tax, droits de mutation à titre gratuit, impôt sur la fortune immobilière — n’ont pas fait l’objet, à notre connaissance, du moindre commentaire administratif depuis février 2025.

Côté français : l’article 4 B du CGI, quatre portes d’entrée pour trois critères

Le texte est court, il n’a pas de seuil de jours, et il se lit en entier. Nous le donnons dans sa version en vigueur depuis le 16 février 2025.

Un mot sur le décompte, parce qu’il circule sous deux formes. Le 1 énonce trois critères, a, b et c. Mais le a en contient deux, qui ne sont pas la même chose et que la jurisprudence ordonne : le foyer d’abord, le séjour principal seulement si le foyer ne peut être déterminé. On parle donc volontiers de quatre portes d’entrée, et c’est une commodité de lecture défendable, à condition de ne pas en tirer que le texte comporte quatre alinéas. Le 2, lui, n’est pas un quatrième critère : c’est une règle distincte, propre aux agents publics, que nous traitons plus bas.

Le point qui compte davantage que le décompte : ces critères sont alternatifs. Un seul suffit. La phrase que nous entendons le plus souvent en premier rendez-vous — « je passe moins de six mois par an en France » — ne répond qu’au séjour principal. Elle laisse intacts le foyer, l’activité professionnelle et le centre des intérêts économiques. Et aucun de ces critères ne comporte de seuil de jours : la règle des 183 jours n’existe pas à l’article 4 B.

La doctrine administrative de référence est BOI-IR-CHAMP-10, dont la version en vigueur date du 28 juillet 2016. Ce commentaire n’a donc pas été mis à jour depuis dix ans : il est antérieur à la présomption de 2019 sur les dirigeants de grandes entreprises, et antérieur à l’alinéa de 2025 sur la primauté conventionnelle. Il énonce d’ailleurs encore cette primauté sous forme de raisonnement constitutionnel — « la règle de droit international prévalant toujours sur la loi interne, en vertu de l’article 55 de la Constitution du 4 octobre 1958 et de la hiérarchie des normes » — et non par renvoi au texte du CGI. Ce décalage ne le prive pas de valeur sur les quatre portes d’entrée, qui n’ont pas bougé.

Deux remarques sur ce tableau, qui changent la conduite d’un dossier.

La première porte sur le foyer, et elle est brutale. Le BOFiP écrit, à propos des salariés détachés : « Ainsi, les salariés détachés provisoirement à l’étranger par leur entreprise sont normalement considérés comme fiscalement domiciliés en France s’ils ont laissé leur famille dans notre pays. » La décision citée à l’appui est ancienne — Conseil d’État, arrêt du 23 avril 1958, n° 37792 — et elle n’a rien perdu de sa portée. Le célibataire géographique reste domicilié en France, quel que soit le nombre de jours passés au Canada, quel que soit son contrat de travail canadien, quelle que soit la couverture d’assurance maladie provinciale qu’il a obtenue. Aucune démarche administrative n’y remédie. Seul le déplacement effectif de la famille y remédie.

La seconde porte sur le centre des intérêts économiques, et elle est plus subtile. En cas de pluralité de sources, le BOFiP retient que le centre se trouve dans le pays d’où l’intéressé tire la majeure partie de ses revenus. Un cadre qui part à Toronto avec un salaire canadien de 220 000 dollars et conserve en France trois appartements loués pour 42 000 euros de revenus fonciers n’a plus, selon toute vraisemblance, le centre de ses intérêts économiques en France : ses revenus viennent d’ailleurs. Un retraité qui part avec une pension française et un portefeuille français est dans la situation inverse, et il satisfait au c sans discussion possible. La composition du patrimoine décide, pas le déménagement.

Côté canadien : quatre statuts, et non deux

La quasi-totalité des contenus francophones sur l’expatriation au Canada décrivent deux statuts, résident et non-résident, et présentent la règle des 183 jours comme le critère principal. Les deux affirmations sont fausses. Le Canada distingue quatre statuts, et la règle des 183 jours est subsidiaire.

La confusion entre le premier et le deuxième est l’erreur la plus fréquente, et elle n’est pas anodine : les deux statuts n’emportent pas les mêmes conséquences, ne commencent pas à la même date, et ne donnent pas droit aux mêmes crédits.

La résidence de fait : trois liens importants, une liste de liens secondaires, et un faisceau

Le texte de référence est le folio de l’impôt sur le revenu S5-F1-C1, Determining an Individual’s Residence Status. Il n’a pas de valeur réglementaire — c’est un document d’interprétation de l’Agence — mais c’est le seul énoncé structuré de la grille, et c’est celui que les vérificateurs appliquent.

Trois liens, et trois seulement. Le logement, le conjoint, les personnes à charge. La symétrie avec le foyer de l’article 4 B est frappante et elle n’est pas fortuite : les deux droits internes cherchent le même fait, l’endroit où la vie de famille se déroule. Un Français qui installe sa famille à Montréal établit du même coup deux des trois liens importants canadiens et perd le foyer français. Un Français qui part seul en laissant conjoint et enfants à Lyon fait exactement l’inverse : il conserve le foyer français et il n’établit qu’un seul des trois liens canadiens. Le même fait produit deux effets convergents, dans le même sens. Ce n’est pas toujours le cas, et c’est ce qui rend ce lien-là si décisif.

Cette liste appelle une précaution de lecture que presque personne ne prend. Les liens secondaires ne s’apprécient pas un par un. Le folio les traite comme un faisceau. Un compte bancaire canadien laissé ouvert après le départ ne fait pas la résidence canadienne, et il serait absurde de le prétendre. Mais un compte bancaire, plus une carte de crédit, plus un permis de conduire ontarien, plus une couverture d’assurance maladie provinciale non résiliée, plus un véhicule encore immatriculé, cela finit par constituer un ensemble que l’administration peut opposer. La difficulté du conseil tient précisément à ce qu’il n’existe pas de seuil : on ne peut pas dire à un client qu’il a droit à trois liens secondaires et pas à quatre.

Deux items de cette liste méritent d’être signalés parce qu’ils surprennent. Le premier est le passeport canadien : la nationalité canadienne, matérialisée par le passeport, figure explicitement parmi les liens secondaires. Pour une population dont une part considérable est binationale, ce n’est pas neutre. Le second est le statut de résident permanent : la carte de résident permanent, que beaucoup conservent après leur retour en France en pensant préserver une option, est un lien de résidence secondaire au sens du folio. Conserver l’option a un coût, et ce coût n’est pas seulement le respect de l’obligation de présence prévue par le droit de l’immigration.

La règle des 183 jours : subsidiaire, brutale, et mal comptée

Voici le texte, puis ce qu’il faut en tirer.

Trois conséquences, dont deux sont défavorables et une est favorable.

Une demi-journée compte pour une journée. Le § 1.33 ne laisse aucune marge d’interprétation. Un aller-retour d’affaires de quatre heures entre New York et Toronto consomme un jour du quota. Un consultant qui traverse la frontière chaque lundi matin et repart chaque jeudi soir consomme quatre jours par semaine, soit 183 jours en quarante-six semaines de travail. Le seuil est atteint beaucoup plus vite que le décompte intuitif ne le laisse croire, et il l’est en pratique par des gens qui n’ont jamais eu l’intention de s’installer au Canada.

La résidence réputée vaut pour l’année civile entière, pas à compter du 183ᵉ jour. Le franchissement du seuil un 14 novembre rend résident depuis le 1er janvier de la même année. Il n’y a pas d’année partielle pour le résident réputé : c’est tout ou rien, et le basculement est rétroactif au premier jour de l’année. Un contribuable qui a cédé un portefeuille en février, en pensant le faire en qualité de non-résident du Canada, découvre en novembre que la cession a été réalisée par un résident.

Mais la règle est subsidiaire. Le mot du texte est sojourns, et le folio le glose lui-même : temporarily present. Le résident de fait ne séjourne pas, il réside. La règle des 183 jours ne s’applique qu’à défaut de liens suffisants, et elle ne s’applique pas du tout à celui qui a établi sa vie au Canada. C’est pourquoi un contenu qui présente les 183 jours comme le critère de la résidence canadienne se trompe d’architecture : il élève au rang de principe une règle de rattrapage.

Ce que change le statut de résident réputé, et pourquoi ce n’est pas un détail

Le résident réputé n’est pas un résident de fait avec un fondement différent. Son régime diffère sur trois points, et l’Agence les énonce elle-même.

Le non-résident réputé : la porte d’entrée du départage conventionnel

C’est le troisième statut, et c’est celui qui articule le droit canadien et la convention.

Notez la portée du texte : il vise indifféremment le résident de fait et le résident réputé. Le consultant qui a franchi les 183 jours et le cadre qui a réellement établi sa vie au Canada bénéficient tous deux du même mécanisme, à condition que la convention les désigne comme résidents de France. Notez aussi la formule « at a particular time », qui n’est pas « for the year » : le paragraphe 250(5) opère à un moment donné, ce qui laisse ouverte la question de son maniement sur une année partielle. Nous ne la tranchons pas.

La date de cessation : le mot « latest » vaut plusieurs mois

Le folio donne une règle de date pour la sortie. Elle est courte, et elle a des conséquences financières considérables.

Le « latest of » est décisif, et il joue presque toujours contre le contribuable. Le conjoint qui reste six mois de plus au Canada pour vendre la maison, terminer une année scolaire ou finir un contrat repousse d’autant la date de départ fiscal du couple. Ce n’est pas une subtilité de calendrier : cette date est celle à laquelle la disposition réputée au départ se produit, et donc celle à laquelle la valeur marchande de chaque actif est figée. Six mois de marché, sur un portefeuille, peuvent représenter une différence de plusieurs dizaines de milliers de dollars de gain latent taxable. Le chapitre consacré à la disposition réputée au départ chiffre ce mécanisme ; nous nous bornons ici à poser que la date n’est pas celle du billet d’avion.

La troisième branche — « becomes a resident of the country to which he or she is immigrating » — est celle qu’on oublie. Un Canadien de fait qui rentre en France le 3 janvier mais qui, faute de logement, de famille sur place et d’activité, ne devient résident de France qu’au 1er avril, reste résident du Canada jusqu’au 1er avril selon la lettre du folio. Le mouvement physique ne suffit pas : il faut que la résidence d’arrivée soit constituée.

Les formulaires NR73 et NR74 : facultatifs, et ce n’est pas rien

L’Agence propose deux formulaires de détermination du statut de résidence : le NR73, Détermination du statut de résidence (départ du Canada), et le NR74, Détermination du statut de résidence (entrée au Canada). Leur existence rassure, et leur maniement mérite d’être réfléchi.

Ces formulaires sont facultatifs, et l’avis rendu par l’Agence est une opinion administrative, non une décision opposable. Nous présentons cette qualification comme une lecture et non comme un verbatim : le folio et les pages de l’Agence les décrivent comme un service de détermination, jamais comme une obligation ni comme un acte créateur de droits. C’est la base de notre inférence, et nous la donnons pour ce qu’elle vaut.

La conséquence pratique est qu’un dépôt n’est jamais neutre. Le formulaire demande un état complet des liens conservés : logement, famille, comptes, cartes, permis, couverture maladie, adhésions, biens meubles. Le déposer, c’est ouvrir un dossier et fournir soi-même la matière de l’analyse. Dans un dossier propre — famille partie, logement cédé ou loué durablement, liens secondaires soldés —, cela peut se justifier. Dans un dossier tendu, cela revient à porter à la connaissance de l’administration précisément les éléments dont on espérait qu’ils ne feraient pas faisceau. Nous ne posons pas de règle générale : nous signalons que l’arbitrage existe, ce que la plupart des contenus ne font pas.

Le Québec : une troisième catégorie de liens, et une date qui décide de l’année entière

Le chapitre consacré à l’entente fiscale France-Québec traite ce système pour lui-même ; nous n’en reprenons ici que ce qui décide de la résidence, et sans le répéter en entier. Trois points suffisent.

Premier point : la grille québécoise comporte trois niveaux, là où la grille fédérale en comporte deux. Les deux premiers se recouvrent. Les liens importants sont les mêmes — le ou les logements, le conjoint, les personnes à charge. Les liens secondaires reprennent la liste du paragraphe 1.14 du folio fédéral : biens personnels, liens sociaux, liens économiques, statut de résident permanent ou permis de travail, assurance maladie et hospitalisation provinciale, permis de conduire, véhicule immatriculé, résidence saisonnière ou logement loué, passeport canadien, affiliation syndicale ou professionnelle.

Mais Revenu Québec ajoute une catégorie qu’il nomme autres liens de résidence, et qui n’a aucun équivalent au paragraphe 1.14 du folio fédéral : l’adresse postale ou la case postale, le coffre bancaire au Québec ou au Canada, le papier à en-tête portant une adresse ou un numéro de téléphone québécois, et les abonnements à des revues ou à des journaux.

L’asymétrie qui en résulte est réelle : un contribuable peut solder ses liens importants et secondaires et conserver, sans y penser, une case postale, un coffre bancaire et deux abonnements. Ces éléments ne figurent nulle part dans la grille fédérale. Ils figurent dans la grille québécoise. Nous n’en tirons pas qu’ils suffiraient à maintenir la résidence québécoise — ils s’apprécient en faisceau comme les autres — mais dans un dossier serré, ils s’ajoutent à la colonne qui devrait être vide.

Deuxième point : la règle du 31 décembre. L’impôt provincial est dû à la province où le contribuable réside, fiscalement, au 31 décembre de l’année. C’est cette date, et non la durée de présence dans l’année, qui détermine la province d’imposition. Un déménagement de Montréal à Calgary le 15 décembre, s’il déplace effectivement la résidence, fait relever toute l’année de l’Alberta — y compris les onze mois et demi passés au Québec. C’est une règle de rattachement provincial, pas une règle de résidence canadienne : elle ne dit rien de la qualité de résident du Canada, elle dit à qui l’impôt provincial revient. La confusion entre les deux est courante et coûteuse dans les deux sens.

Troisième point : la règle des 183 jours au Québec n’est pas établie. On lit couramment qu’un séjour totalisant 183 jours ou plus rendrait résident réputé du Québec pour l’année entière, par symétrie avec l’alinéa 250(1)a) fédéral. Cette formulation provient d’un extrait indexé de Revenu Québec, mais la lecture directe de la page n’a pas restitué ce passage. Nous la présentons donc comme supposée, et nous ne bâtissons aucun conseil dessus. Celui qui approche du seuil au Québec doit raisonner sur la grille des liens, qui est établie, plutôt que sur un compteur qui ne l’est pas.

Le départage : l’article 4 de la convention du 2 mai 1975, intitulé « Domicile fiscal »

L’intitulé exact de l’article est « Domicile fiscal », et non « Résidence » comme on l’écrit souvent. La note 8 de la version consolidée publiée par la direction générale des Finances publiques précise qu’il a été « ainsi modifié par l’article 3 de l’avenant du 30 novembre 1995 ». Sa rédaction actuelle date donc de cet avenant, entré en vigueur le 1er septembre 1998.

Avant la cascade, une porte que beaucoup franchissent sans la voir. Le a) du paragraphe 1 exclut de la notion de résident « les personnes qui ne sont assujetties à l’impôt dans cet Etat que pour les revenus de sources situées dans cet Etat ». Autrement dit : le non-résident, imposé sur ses seuls revenus de source locale, n’est pas un résident conventionnel. Il n’y a donc de double résidence — et de départage — que lorsque les deux États imposent sur une base mondiale. Un Français dont le domicile fiscal français est incontestable et qui n’est imposé au Canada que sur un loyer canadien n’a aucun conflit à faire trancher : la cascade du § 2 ne s’ouvre pas pour lui.

Une seconde observation, qui a une portée bien au-delà de ce chapitre. L’article 4 est l’un des quatre articles — avec les articles 23, 25 et 26 — auxquels l’article 2 § 4 étend la convention en matière de droits de mutation à titre gratuit. C’est le seul article de définition visé. En matière successorale, il sert donc à déterminer où le défunt était résident — ce qui commande le choix entre les deux branches du crédit de l’article 23 § 2 c) — mais il ne dit rien de ce que chaque État peut imposer. Le chapitre consacré au crédit vide de l’article 784 A développe cette conséquence ; retenez ici que la question « où le défunt résidait-il ? » se résout par le même article 4 que la question « où le vivant réside-t-il ? », et que la réponse à la première vaut des centaines de milliers d’euros.

La cascade, barreau par barreau

Le premier barreau tranche l’écrasante majorité des dossiers, et c’est là que se joue le conseil. Le texte parle de disposition d’un foyer d’habitation permanent, non d’occupation. Le Français qui part pour Toronto et conserve à Bordeaux un appartement vide, meublé, disponible à tout moment, dispose d’un foyer d’habitation permanent en France. Il ne franchit pas le premier barreau : il bascule immédiatement dans le test du centre des intérêts vitaux, qui est un test d’ensemble, incertain et contentieux. Celui qui loue effectivement le même appartement à un tiers par un bail de longue durée, ou qui le cède, n’a plus de foyer permanent en France et emporte la qualification dès le premier barreau, sans discussion.

Nous insistons parce que c’est le levier le plus efficace et le moins actionné. La disposition du logement, et non son occupation, est le fait générateur du risque. Garder l’appartement de famille « au cas où », ne pas le louer pour pouvoir y passer trois semaines l’été, c’est acheter une option dont le prix est de renoncer au barreau le plus sûr de la cascade et d’entrer dans le plus incertain.

Le deuxième barreau — le centre des intérêts vitaux — mérite une remarque de vocabulaire. Le texte dit « ses liens personnels et économiques les plus étroits ». La conjonction n’est pas une alternative : il faut apprécier les deux ensemble, et c’est ce qui rend le test si peu prévisible lorsque les deux séries de liens pointent dans des directions opposées. La configuration la plus fréquente dans notre clientèle est précisément celle-là : liens personnels au Canada — conjoint, enfants, école, vie sociale — et liens économiques en France — immobilier locatif, portefeuille, parts de société familiale, pension. Il n’existe pas de pondération publiée entre les deux. C’est une appréciation de fait, et deux vérificateurs peuvent en juger différemment.

Le troisième barreau, la nationalité, joue en faveur de la France pour un Français qui n’a que la nationalité française. C’est une raison technique, rarement expliquée, de couper franchement plutôt que de partager : celui qui garde un logement dans les deux pays et répartit son temps entre les deux se retrouve, en fin de chaîne, résident de France au seul motif de son passeport. Ce n’est presque jamais le résultat qu’il visait.

Trois faux amis, et les contresens qu’ils produisent

Les quatre grilles emploient les mêmes mots pour désigner des choses différentes. Ce n’est pas une coquetterie de juriste : nous avons vu des dossiers construits entièrement sur la confusion entre deux emplois d’un même terme, et défendus avec conviction jusqu’au moment où le vérificateur a demandé de quel texte on parlait.

Le premier faux ami est de loin le plus coûteux, parce que les deux notions divergent précisément dans la configuration la plus fréquente. Un cadre part avec sa famille et conserve son appartement parisien vide. Côté français, son foyer au sens de l’article 4 B a suivi la famille : il n’est plus en France, et le a ne lui est plus opposable. Côté conventionnel, il dispose toujours d’un foyer d’habitation permanent à Paris : le premier barreau de l’article 4 § 2 ne tranche pas, et le voilà dans le test du centre des intérêts vitaux. Le même appartement est neutre dans un texte et décisif dans l’autre. Celui qui raisonne avec un seul des deux mots croit avoir réglé la question alors qu’il l’a seulement déplacée.

Le deuxième faux ami produit un contresens plus insidieux, parce qu’il inverse le sens du mot. En droit canadien, séjourner signifie être temporairement présent, c’est-à-dire précisément ne pas résider. La règle des 183 jours ne s’applique qu’à celui qui n’a pas établi de liens suffisants. Un contribuable qui a installé sa vie à Montréal et qui compte fièrement ses jours de présence pour rester sous un seuil compte un seuil qui ne le concerne pas : il est résident de fait, et le nombre de jours lui est indifférent. Le décompte de jours est utile à celui qui n’est pas installé, et inutile à celui qui l’est. C’est l’inverse de l’intuition.

Le troisième faux ami est le plus discret : la qualité de résident au sens de la convention n’est pas une qualité canadienne ni une qualité française, c’est une qualité conventionnelle, qui se vérifie par le a) du paragraphe 1 et non par les droits internes. Un non-résident du Canada imposé uniquement sur un revenu de source canadienne n’est pas résident conventionnel du Canada, quel que soit le nombre de formulaires qu’il dépose à Ottawa. Et il n’a donc pas de conflit de résidence à faire trancher.

Six situations, et le barreau qui décide

Une cascade se comprend mieux sur des faits que sur un schéma. Les six situations qui suivent sont celles que nous rencontrons le plus souvent. Aucune ne comporte de chiffre d’impôt — ce chapitre ne liquide rien — mais chacune indique où le raisonnement s’arrête.

La situation 5 mérite un mot, parce qu’elle est contre-intuitive et qu’on nous la présente parfois comme une optimisation. Le contribuable a tout coupé en France, il n’est pas encore installé au Canada, et il croit être « résident de nulle part ». C’est une position instable, et elle est dangereuse pour trois raisons. La première est que le foyer français, au sens de l’article 4 B, ne tombe pas parce qu’on l’a décidé : il tombe quand les faits le font tomber, et l’administration française apprécie ces faits a posteriori. La deuxième est que la troisième branche du paragraphe 1.22 du folio canadien — devenir résident du pays vers lequel on émigre — montre que l’administration canadienne, dans la situation inverse, refuse elle aussi le vide. La troisième est qu’un contribuable sans résidence conventionnelle établie ne peut se prévaloir d’aucune convention : il perd les taux réduits, les exonérations et les mécanismes d’élimination. Le vide n’est pas un abri.

La situation 6, à l’inverse, illustre le mécanisme de sauvetage. Le navetteur est réputé résident du Canada pour l’année entière par l’effet de l’alinéa 250(1)a). Mais son foyer d’habitation permanent est unique et il est en France : le premier barreau de l’article 4 § 2 le désigne résident de France sans qu’on ait à descendre plus bas. Le paragraphe 250(5) le répute alors non-résident du Canada. Le résultat est bon ; le chemin pour y parvenir suppose de tenir un décompte de présence, de conserver la preuve du foyer français, et d’avoir compris qu’on est passé par un statut de résident canadien avant d’en sortir.

L’année d’arrivée et l’année de départ : deux années partielles qui ne se recouvrent pas

Une expatriation produit toujours au moins deux années partielles, et parfois quatre : l’année du départ de France, l’année de l’arrivée au Canada — souvent la même, pas toujours —, puis les mêmes deux au retour. Le problème n’est pas qu’elles soient partielles. Le problème est que les deux systèmes ne les découpent pas au même endroit, et pas selon la même logique.

Côté canadien, la ligne de découpe est une date, et le folio la définit pour la sortie : la plus tardive des trois dates du paragraphe 1.22. Le résident de fait produit une déclaration pour sa période de résidence. Mais le résident réputé par la règle des 183 jours ne connaît pas d’année partielle : il est résident du 1er janvier au 31 décembre, point. Deux mécanismes de résidence, deux traitements de l’année, dans la même loi.

Côté québécois, celui qui quitte le Canada depuis le Québec produit une déclaration québécoise pour sa période de résidence, distincte de sa période de non-résidence, et le Québec applique sa propre disposition réputée au départ, avec ses propres formulaires. Le découpage québécois est donc réel, mais il se superpose au fédéral au lieu de s’y substituer.

Côté français, il faut distinguer les deux sens. Pour le retour en France, la règle est écrite, et elle est brève.

Pour le départ de France, l’article 166 ne s’applique pas — il vise le contribuable « précédemment domicilié à l’étranger » qui transfère son domicile en France, c’est-à-dire l’arrivée. Le découpage de l’année du départ obéit à d’autres textes et relève du chapitre qui lui est consacré. Nous ne l’anticipons pas ici, et surtout nous ne transposons pas l’article 166 dans l’autre sens : ce serait lui faire dire ce qu’il ne dit pas.

Ce qui relève bien de ce chapitre, c’est la date. Reprenons l’ingénieur du premier paragraphe, et déroulons son année.

15 MARS      Bail signe a Montreal. Emploi canadien commence.
                     -> Logement au Canada : premier lien important etabli.
                     -> Foyer francais intact : conjoint et enfants a Lyon.

        5 JUILLET    Conjoint et deux enfants arrivent a Montreal.
                     -> Deux liens importants de plus : conjoint, personnes a charge.
                     -> Cote francais, le foyer se deplace : plus personne a Lyon.

        1er SEPT.    L'appartement de Lyon est loue par bail de trois ans.
                     -> Plus de foyer d'habitation permanent en France.
                     -> Le premier barreau de l'article 4 se degage enfin.

        31 DECEMBRE  Residence fiscale au Quebec au 31 decembre
                     -> l'impot provincial de l'annee revient au Quebec.

        TROIS DATES CANDIDATES POUR UNE SEULE QUESTION
          15 mars      installation materielle du contribuable
          5 juillet    arrivee de la famille, deplacement du foyer
          1er sept.    perte de la disposition du logement francais

Les liens conservés : la même carte de crédit ne pèse pas au même endroit

Voici le tableau que nous aurions voulu trouver quelque part et que nous n’avons pas trouvé. Il croise, lien par lien, les quatre grilles qui s’appliquent à un Français au Canada. Sa lecture donne immédiatement le point le plus utile de tout le chapitre : les liens qui font la résidence canadienne ne sont pas ceux qui décident du départage conventionnel, et le logement français, presque indifférent à l’Agence du revenu du Canada, est la première chose que la convention regarde.

Trois lectures de ce tableau, dans l’ordre d’utilité.

La première colonne et la dernière ne parlent pas des mêmes choses. Le droit français regarde le foyer, l’activité et les revenus. La convention regarde d’abord un logement, puis un faisceau. Un contribuable peut donc solder tous ses liens français au sens de l’article 4 B — plus d’activité, plus de revenus dominants — et rester coincé au deuxième barreau de la convention parce qu’il a gardé un studio vide à Toulouse. L’inverse est vrai aussi : un contribuable qui a vendu tout son immobilier français peut voir le c de l’article 4 B lui être opposé si son portefeuille et sa société sont restés en France, alors même que le premier barreau conventionnel le désigne sans hésitation comme résident du Canada. Les deux grilles ne classent pas les mêmes faits, et c’est pourquoi il faut les parcourir séparément.

Les liens secondaires canadiens sont nombreux, faciles à conserver et invisibles au départ. Personne ne résilie spontanément une carte de crédit qui ne coûte rien, un abonnement à un club, une immatriculation de véhicule vendu, une adhésion professionnelle payée d’avance. Aucun de ces éléments ne fait la résidence à lui seul. Leur accumulation fait un dossier. Et c’est un dossier que le contribuable constitue lui-même, sans le savoir, pendant les mois qui suivent son départ.

La couverture d’assurance maladie provinciale mérite un traitement à part. Elle figure expressément dans la liste du paragraphe 1.14, et elle figure aussi dans la liste québécoise. Or c’est le lien que l’on hésite le plus à couper, pour une raison parfaitement rationnelle : la couverture santé ne se reprend pas facilement, et il existe des périodes de carence à l’installation comme au retour. Le chapitre consacré à la sécurité sociale et à la santé traite cette question pour elle-même. Retenez ici que le calcul n’est pas seulement sanitaire : garder une carte d’assurance maladie provinciale après un départ, c’est conserver un lien de résidence nommé par le texte, dans les deux grilles canadiennes.

Le conjoint : un fait, trois effets, dans le même sens

Nous avons croisé le conjoint à quatre reprises dans ce chapitre, et ce n’est pas un hasard. C’est le seul élément qui figure simultanément dans les quatre grilles, et c’est celui qui produit l’effet le plus fort dans chacune.

L’alignement des effets est ce qui rend la situation du célibataire géographique aussi défavorable. Le conjoint resté en France maintient le foyer français, prive le contribuable de deux des trois liens importants canadiens, et fait pencher les liens personnels vers la France au deuxième barreau conventionnel. Trois textes différents, une seule conclusion. Et cette conclusion résiste à tout : contrat de travail canadien, carte d’assurance maladie provinciale, permis de conduire de l’Ontario, décompte de présence favorable. Aucun de ces éléments ne pèse contre le foyer.

Deux nuances, parce que la réalité des couples ne se réduit pas au modèle.

Le conjoint de fait. Le folio vise expressément le common-law partner, c’est-à-dire l’union de fait reconnue en droit canadien. La grille québécoise vise « votre conjoint » sans autre précision. Côté français, le foyer est une notion de fait : le BOFiP parle du lieu où les intéressés habitent normalement et où la famille continue d’habiter, sans exiger de lien matrimonial. Les trois systèmes convergent donc en pratique, mais par des voies différentes. Le régime matrimonial et ses conséquences patrimoniales — question sur laquelle le Québec a un droit propre — relèvent du chapitre consacré au couple et à la famille ; nous ne les traitons pas ici.

La séparation en cours d’expatriation. Un conjoint qui part, un conjoint qui reste, et une séparation qui n’est ni prononcée ni consommée : cette configuration est fréquente et nous n’avons pas établi comment les grilles canadienne et québécoise la traitent. Le folio ne nous a pas restitué de règle sur l’époux séparé de fait. Nous ne construisons pas de réponse par déduction, et nous signalons la question comme ouverte : elle est trop lourde de conséquences pour être traitée par analogie.

Le fonctionnaire, l’agent public et le salarié détaché

Ces trois profils sont souvent confondus, et ils relèvent de textes distincts. Prenons-les dans l’ordre.

L’agent public, côté français. Le 2 de l’article 4 B est une règle autonome, et sa condition finale est ce qui compte : sont également considérés comme ayant leur domicile fiscal en France « les agents de l’Etat, des collectivités territoriales et de la fonction publique hospitalière qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de mission dans un pays étrangeret qui ne sont pas soumis dans ce pays à un impôt personnel sur l’ensemble de leurs revenus ». La condition est cumulative et négative. L’agent public français en poste au Canada qui y devient résident fiscal, et qui y est donc soumis à l’impôt sur son revenu mondial, sort du champ du 2. Il peut rester domicilié en France par le jeu du 1 — foyer, activité, centre des intérêts économiques — mais ce n’est plus le 2 qui l’y maintient. La distinction n’est pas académique : elle change le texte qu’on oppose, et donc l’argument disponible.

L’agent public, côté conventionnel. L’article 19 de la convention, intitulé « Fonctions publiques », comporte une particularité de rédaction qu’il faut lire attentivement.

Deux points, et ils sont contre-intuitifs l’un comme l’autre. Le premier est la condition de nationalité : l’imposition exclusive par l’État payeur suppose que l’agent possède la nationalité de cet État. Un agent de nationalité canadienne rémunéré par la France ne relève donc pas du § 1. Le second est que les pensions de fonctions publiques sont expressément exclues du § 1 — « autres que les pensions » — et relèvent de l’article 18. Or l’article 18 § 1 attribue l’imposition des pensions exclusivement à l’État de la source, contrairement au modèle de l’OCDE. Le résultat est le même dans les deux cas pour un agent français retraité au Canada — la France impose — mais il ne se démontre pas par le même texte, et un conseil qui invoquerait l’article 19 pour une pension invoquerait un article qui l’exclut expressément.

Attention à un faux ami de l’article 4. Le b) du paragraphe 1 dispose que l’expression « résident d’un Etat contractant » désigne aussi « cet Etat, ses provinces dans le cas du Canada, les collectivités locales de cet Etat ou de ses provinces, et leurs personnes morales de droit public ». Cette stipulation vise l’État lui-même en tant que personne, pas ses agents. Elle ne dit rien de la résidence du fonctionnaire, et l’invoquer pour lui serait un contresens.

Le salarié détaché. Le détachement ne crée aucun statut fiscal en lui-même : le détaché est soumis aux mêmes tests que tout le monde. Deux textes le concernent néanmoins directement.

Le premier est la doctrine française déjà citée : « les salariés détachés provisoirement à l’étranger par leur entreprise sont normalement considérés comme fiscalement domiciliés en France s’ils ont laissé leur famille dans notre pays ». C’est la règle du foyer, appliquée nommément au détachement.

Le second est l’article 15 § 2 de la convention, qui régit l’imposition du salaire — et non la résidence, ce qui est une distinction essentielle. Il réserve l’imposition à l’État de résidence lorsque trois conditions sont réunies : le bénéficiaire séjourne dans l’autre État pendant une période ou des périodes n’excédant pas au total 183 jours au cours de toute période de douze mois ; les rémunérations sont payées par un employeur qui n’est pas un résident de l’autre État ; et la charge des rémunérations n’est pas supportée par un établissement stable ou une base fixe dans l’autre État. La note 21 de la version consolidée indique que ce paragraphe a été « ainsi modifié par l’article 6 de l’avenant du 16 janvier 1987 ».

Nous ne traitons pas ici les régimes français d’exonération propres aux salariés envoyés à l’étranger : ils ne relèvent pas de la question de la résidence, ils la présupposent. De même, le certificat de détachement en matière de sécurité sociale relève de l’accord France-Québec et des régimes provinciaux, traités au chapitre correspondant. Ce sont des dossiers distincts qui se règlent avec des textes distincts, et les confondre est l’erreur la plus fréquente en début d’expatriation.

Quand la cascade ne tranche pas : la procédure amiable, son délai de trois ans, et ce qu’elle ne garantit pas

La cascade de l’article 4 § 2 se termine par une phrase qui n’est pas une règle mais un renvoi : « les autorités compétentes des Etats contractants tranchent la question d’un commun accord ». Elle joue dans un cas précis — la double nationalité, ou l’absence des deux nationalités — et nous avons vu que ce cas concerne une part très importante de la communauté française du Canada. Il faut donc savoir ce qui se passe ensuite.

Notons d’abord une asymétrie du texte, qui est en faveur des personnes physiques. Pour les personnes autres que physiques, le § 3 prévoit qu’à défaut d’accord,« la personne n’est considérée comme un résident d’aucun des Etats contractants pour l’obtention des avantages prévus par la Convention ». C’est une sanction sèche : pas d’accord, pas de convention. Le § 2 d), qui régit les personnes physiques, ne comporte aucune clause équivalente. Le silence du texte ne dit pas ce qui advient en l’absence d’accord, mais il ne prive pas le particulier des avantages conventionnels par la seule constatation de ce défaut. Nous signalons cette différence de rédaction, qui est vérifiable sur le texte, sans en tirer plus qu’elle ne dit.

La procédure elle-même figure à l’article 25.

Le délai est de trois ans, et il court à compter de la première notification de la mesure. Pas de la mise en recouvrement, pas de la réponse à une réclamation, pas de la fin d’un contentieux interne. De la première notification. Un contribuable qui passe deux ans à discuter avec un service local, puis un an à préparer une réclamation, a consommé son délai sans avoir jamais engagé la procédure. Et ce délai est autonome : le texte précise que la saisine se fait « indépendamment des recours prévus par la législation nationale », ce qui signifie que le recours interne ne suspend pas le compteur conventionnel.

Une difficulté logique mérite d’être relevée, parce qu’elle est propre au conflit de résidence. Le texte prévoit une saisine de « l’autorité compétente de l’Etat contractant dont il est un résident ». Or, dans un litige de double résidence, c’est précisément la question posée. Le texte présuppose ce qui est en débat. Nous n’avons pas établi si la convention multilatérale a ouvert, pour cette convention, la faculté de saisir l’autorité compétente de l’un ou l’autre État — la note 34 n’attribue à la convention multilatérale que la seconde phrase, celle du délai. En pratique, le contribuable saisit l’État dont il soutient être résident ; nous ne présentons pas cela comme une règle établie.

Le paragraphe 3 du même article ajoute une faculté que la matière franco-canadienne rend précieuse : les autorités compétentes « peuvent aussi se concerter en vue d’éliminer la double imposition dans les cas non prévus par la Convention ». La stipulation est d’autant plus utile ici que la convention laisse plusieurs matières sans règle de répartition — la matière successorale au premier chef.

L’arbitrage : presque partout fermé, ouvert précisément sur la résidence

La partie VI de la convention multilatérale a greffé un mécanisme d’arbitrage sur la convention : le § 5 de l’article 25 ouvre l’arbitrage après un délai de trois ans sans accord des autorités compétentes. Les deux États ont formulé des réserves, et ces réserves changent tout selon la question posée.

La réserve canadienne limite la portée des questions admissibles à l’arbitrage à une liste fermée. Elle vise « celles soulevées par le domicile fiscal d’un particulier au sens de l’article 4, la qualification d’établissement stable au sens de l’article 5, l’article 7 sur les bénéfices des entreprises, l’article 9 sur les entreprises associées, l’article 12 sur les redevances lorsqu’il s’applique à des transactions impliquant des personnes liées au sens de l’article 9, et toute autre disposition convenue ultérieurement par les Etats contractants au travers d’un échange de notes diplomatiques », et elle exclut « les questions relatives à l’application des dispositions anti-abus ».

Lisez cette liste deux fois. Le domicile fiscal d’un particulier au sens de l’article 4 y figure en premier. C’est-à-dire que la question traitée par ce chapitre est l’une des rares que la réserve canadienne laisse arbitrables. À l’inverse, l’article 13 sur les gains en capital et l’article 23 sur l’élimination des doubles impositions n’y figurent pas : un litige sur le crédit successoral de l’article 23 § 2 c) n’est pas arbitrable, et seule la procédure amiable, sans obligation de résultat, reste ouverte. Le contraste entre les deux situations est net, et il est à notre connaissance signalé nulle part.

La réserve française joue dans un autre registre : elle exclut notamment les cas portant « en moyenne et par exercice ou par année d’imposition sur une base imposable inférieure à 150 000 € », les cas où le contribuable fait l’objet d’une sanction pour fraude ou manquement grave, et les cas d’éléments de revenu non imposés dans un État. Le seuil de 150 000 € est un filtre réel : il ferme l’arbitrage aux dossiers moyens, qui sont la majorité.

Sur le calendrier, la note 57 de la version consolidée précise que les dispositions de la convention multilatérale prennent effet, s’agissant de l’arbitrage, « en ce qui concerne les cas soumis à l’autorité compétente d’un Etat contractant, à compter du 1er janvier 2020, et, en ce qui concerne les cas soumis avant cette date, uniquement dans la mesure où les deux Etats contractants le décident ».

Ce qui pèse, ce qui ne pèse pas, et ce que nous n’avons pas établi

Reste ce que nous n’avons pas établi. Nous le récapitulons plutôt que de le disséminer, parce qu’un lecteur a le droit de savoir où s’arrête ce qu’il vient de lire.

Ce que la réponse commande dans le reste du guide

Un chapitre sur la résidence n’a d’intérêt que par ce qu’il conditionne. Le tableau ci-dessous récapitule les endroits où la réponse trouvée ici est reprise telle quelle, et ce qu’elle y décide. Il vaut avertissement autant que sommaire : une erreur de qualification en amont ne produit pas une erreur, elle en produit une douzaine.

Deux lignes de ce tableau méritent d’être relues ensemble, parce qu’elles se contredisent en apparence. La date de cessation de la résidence canadienne est la plus tardive de trois dates : le texte retarde la sortie. Et l’impôt provincial est dû à la province de résidence au 31 décembre. Un départ du Québec en octobre dont la date de cessation est repoussée à janvier suivant, parce que le conjoint est resté vendre la maison, fait donc relever l’année entière du Québec — et repousse la disposition réputée d’un exercice. Deux règles indépendantes, un seul fait, et un décalage de douze mois sur deux impositions distinctes.

Le dossier de preuve : ce qui ne se reconstitue pas après coup

Un litige de résidence se juge sur des faits, et les faits se prouvent par des pièces. La particularité de cette matière est que les pièces les plus décisives se constituent au moment du départ, et jamais après. Un contrôle intervient trois, cinq ou sept ans plus tard. À cette date, l’agence immobilière a changé de logiciel, la compagnie aérienne a purgé l’historique, la banque ne conserve plus les relevés, et l’attestation de radiation de la couverture maladie provinciale n’a jamais été demandée.

Ce que nous décrivons ci-dessous n’est pas une prescription : c’est l’inventaire des pièces qui, dans les dossiers que nous voyons, font la différence entre une position démontrée et une position affirmée.

La dernière ligne sort du strict périmètre de ce chapitre, et nous l’y avons laissée volontairement. Les valeurs d’entrée et de sortie ne servent pas à établir la résidence, elles servent à liquider l’impôt qui en découle. Mais elles se demandent au même moment, à la même banque, dans le même courriel. C’est le seul point de ce chapitre où l’effort marginal est nul et l’enjeu considérable.

Trois conclusions qui déplaisent

La première. Il n’existe pas de seuil de jours qui protège du domicile fiscal français. L’article 4 B n’en comporte aucun, et les six mois du séjour principal ne sont qu’un principe que le Conseil d’État a lui-même écarté lorsque les faits le commandaient. La phrase « je respecte les 183 jours » ne répond qu’à un quart de la question française, et elle ouvre la porte à la seule règle canadienne qui, elle, compte les jours — et qui compte une demi-journée pour une journée.

La deuxième. Le logement français conservé « au cas où » est, dans les dossiers que nous instruisons, la source de risque la plus fréquente et la plus évitable. Il ne fait pas seulement peser un critère supplémentaire : il fait perdre le barreau le plus sûr de la cascade conventionnelle et bascule le dossier dans un test d’ensemble sans pondération publiée. Ce coût est rarement mis en regard de ce que l’option apporte, qui est trois semaines de vacances et une sécurité affective.

La troisième. Pour une part probablement majoritaire de la communauté française établie au Canada — les binationaux —, la convention ne contient pas de règle automatique de dernier recours. Elle contient une procédure amiable, avec un délai de trois ans qui court à compter de la première notification, et un arbitrage qui, s’il est ouvert sur la question de la résidence, est fermé aux dossiers dont la base imposable moyenne est inférieure à 150 000 €. Cela ne veut pas dire que le sujet est ingérable. Cela veut dire qu’il se gère avant, sur les faits, et pas après, sur les textes.

Une dernière remarque, qui vaut avertissement. Nous avons présenté dans ce chapitre huit points comme non établis ou supposés. Ce n’est pas un aveu de faiblesse : c’est la mesure de ce que le sujet a de mouvant. Deux administrations dont les sites renvoient une erreur à toute récupération automatique, un folio d’interprétation sans valeur réglementaire, une doctrine française qui n’a pas été mise à jour depuis 2016, un alinéa du CGI entré en vigueur en février 2025 sans le moindre commentaire administratif, et une convention dont la version consolidée porte elle-même l’avertissement qu’elle « ne se substitue pas aux textes de la Convention et de la CML faisant foi qui demeurent les seuls instruments juridiques applicables ». Un guide qui donnerait ce sujet pour entièrement réglé serait plus rassurant, et il serait faux.

La convention fiscale franco-canadienne n’est pas un texte. C’est cinq textes superposés, dont le dernier est entré en vigueur pour le Canada le 1er décembre 2019. Lire la convention du 2 mai 1975 dans sa version d’origine, c’est lire un droit qui a cessé de s’appliquer il y a près de quarante ans sur la plupart de ses articles utiles à un patrimoine. Les trois avenants des 16 janvier 1987, 30 novembre 1995 et 2 février 2010 ont réécrit la résidence, les dividendes, les gains en capital, les pensions, l’élimination de la double imposition, l’échange de renseignements et le champ territorial. La convention multilatérale BEPS a ensuite greffé sur ce corps un préambule neuf, une clause anti-abus générale, deux délais de 365 jours et un délai de saisine de trois ans.

Ce chapitre parcourt le texte consolidé stipulation par stipulation, avec les numéros réels relevés sur le document officiel — jamais ceux du modèle OCDE, qui ne coïncident pas. Il s’arrête longuement sur deux points que la littérature en ligne manque presque toujours. Le premier est la portée successorale, qui n’est pas ce que le codage administratif laisse croire : la convention couvre bien les droits de mutation à titre gratuit français, mais pour quatre articles seulement, dont aucun ne répartit le droit d’imposer. Le second est le taux applicable aux pensions, que la convention ne plafonne pas, et qui laisse le résident de France supporter 25 % sans réduction là où la plupart des partenaires conventionnels du Canada obtiennent 15 %.

Il signale enfin une erreur de renvoi que nous avons vue circuler et qu’il faut cesser de reproduire : l’article 18 § 5, que certaines sources citent, n’existe pas.

Cinq textes, pas un : la chaîne complète

L’en-tête de la version consolidée énonce la chaîne dans son ordre exact. Nous la reproduisons parce qu’elle contient toutes les dates qui comptent, y compris celles des décrets de publication, qui sont les seules à faire foi pour déterminer ce qui était applicable à une année donnée.

Une anomalie de calendrier mérite d’être signalée, parce qu’elle explique une partie de la confusion documentaire sur ce dossier. L’avenant du 2 février 2010 a été signé près de quatre ans avant sa loi d’approbation, du 23 décembre 2013. Ce décalage de plus de trois ans et demi n’emporte aujourd’hui aucune conséquence pratique, mais il signifie que les commentaires publiés entre 2010 et 2014 décrivent, pour certains, un état du droit qui n’était pas encore en vigueur. Une note de 2011 annonçant la levée du secret bancaire décrivait une stipulation signée mais inapplicable : elle ne produit d’effet qu’à compter du 27 décembre 2013.

L’avenant du 30 novembre 1995 est le pivot de tout le dossier. Il a modifié l’article 2 sur le champ, l’article 4 sur la résidence, l’article 10 sur les dividendes, l’article 13 sur les gains en capital, l’article 18 sur les pensions, l’article 19 sur les fonctions publiques, l’article 22 sur la fortune, l’article 23 sur l’élimination de la double imposition, l’article 24 sur la non-discrimination et l’article 29 sur les dispositions diverses. Il a, du même coup, privé d’effet la convention successorale de 1951 et créé le crédit d’impôt qui la remplace. Ces trois mesures — restriction du champ successoral, mort de la convention de 1951, création du crédit — ont été adoptées d’un seul tenant et forment un ensemble cohérent. On ne peut en lire une sans les deux autres.

La convention multilatérale : la date qui compte pour le Canada, et ce qu’elle a réellement changé

La convention multilatérale n’est pas entrée en vigueur au même moment des deux côtés. Pour la France, c’est le 1er janvier 2019. Pour le Canada, c’est le 1er décembre 2019. Et l’entrée en vigueur ne se confond pas avec la prise d’effet, qui obéit à trois règles distinctes selon la nature de l’impôt.

Pour un patrimoine, la conséquence pratique tient en une phrase : les retenues à la source — dividendes, intérêts, redevances, retenue canadienne sur les pensions — obéissent au texte modifié pour les faits générateurs intervenus à compter du 1er janvier 2020. Les autres impôts suivent une règle de période d’imposition ancrée sur l’expiration de six mois calendaires à compter du 1er décembre 2019. Une opération de 2019 ne se juge donc pas sur le texte consolidé.

Sur le fond, notre lecture du texte consolidé identifie cinq effets, et cinq seulement, dans le corps de la convention.

Le droit aux avantages : la clause insérée avant l’article 1er

La clause anti-abus générale ne porte pas de numéro d’article. Elle est insérée en tête du texte consolidé, sous un intitulé propre, avant l’article 1er. Cette place n’est pas décorative : elle signifie qu’elle conditionne l’accès à tous les avantages du texte, article par article.

Trois observations. La première tient au standard de preuve : il suffit qu’il soit « raisonnable de conclure » que l’avantage conventionnel était l’un des objets principaux — l’un, pas le seul, et pas le principal. La seconde tient à la charge de la preuve, qui bascule : c’est au contribuable d’établir que l’octroi serait conforme à l’objet et au but des stipulations pertinentes. La troisième est une limite de champ, et elle nous intéresse directement.

Le texte vise « un élément de revenu ». Sa transposition aux droits de mutation à titre gratuit n’est établie par aucune source ouverte. Nous ne l’écrivons donc ni dans un sens ni dans l’autre : la question de savoir si la clause du critère des objets principaux peut être opposée à une demande de crédit successoral fondée sur l’article 23 § 2 c) reste, à notre connaissance, sans réponse publiée. Elle figure au registre des points non tranchés, en fin de chapitre.

La numérotation réelle, et pourquoi elle ne se devine pas

La convention de 1975 ne suit pas la numérotation du modèle OCDE, et ses intitulés ne sont pas ceux auxquels un lecteur habitué aux conventions récentes s’attend. L’article 4 s’intitule « Domicile fiscal », et non « Résidence ». L’article 18 s’intitule « Pensions et rentes ». L’élimination de la double imposition est à l’article 23, la procédure amiable à l’article 25, l’échange de renseignements à l’article 26. Ces numéros doivent être vérifiés à chaque citation, d’autant que l’entente France-Québec, qui traite les mêmes matières, en emploie d’autres.

Article 2 — le champ, et le paragraphe 4 qui décide de tout

L’article 2 énumère les impôts couverts. Son paragraphe 3 a) désigne, du côté canadien, « les impôts qui sont perçus par le Gouvernement du Canada en vertu de la loi de l’impôt sur le revenu ». Cette formule a une conséquence dont nous tirons tout le chapitre 6 : l’impôt québécois n’entre pas dans ce champ. Il est perçu par le Gouvernement du Québec, en vertu d’une autre loi. Sans l’entente de 1987, un résident de France supportant l’impôt québécois n’aurait aucun titre conventionnel à un crédit français à ce titre.

Son paragraphe 5 prévoit l’extension aux impôts de nature identique ou analogue qui viendraient remplacer les impôts visés. C’est sur cette clause que repose la question, non tranchée, de la transposition à l’impôt sur la fortune immobilière des stipulations qui visent l’impôt de solidarité sur la fortune.

Et son paragraphe 4 est le plus important de toute la convention pour un patrimoine transmis.

Deux lectures de ce paragraphe circulent, et une seule est exacte. La première retient que la convention « couvre les successions », puisqu’elle mentionne expressément les droits de mutation à titre gratuit. La seconde lit la restriction, qui est l’essentiel : la couverture ne joue que pour l’application de quatre articles nommément désignés.

La portée successorale réelle : quatre articles, et aucun ne répartit

Voici ce que sont les quatre articles visés, vérification faite sur les intitulés du texte consolidé.

Les articles de répartition de la convention sont les articles 6 à 22 : revenus immobiliers, bénéfices, dividendes, intérêts, redevances, gains en capital, professions, pensions, fortune. Aucun n’est visé par le renvoi de l’article 2 § 4.Il en résulte une conclusion qui n’est pas une interprétation mais une lecture : il n’existe aucune règle conventionnelle de répartition du droit d’imposer en matière de droits de mutation à titre gratuitentre la France et le Canada. Chaque État applique son droit interne sans limitation conventionnelle. La convention n’intervient qu’en aval, par le mécanisme de crédit de l’article 23, et par les trois articles procéduraux.

La différence avec une véritable convention successorale est de nature, pas de degré. Une convention successorale classique dit où un immeuble est réputé situé, quel État peut taxer les meubles corporels, quel État peut taxer les créances, et lequel des deux doit s’effacer. Rien de tel ici. La France applique l’article 750 ter du code général des impôts dans son intégralité, et le Canada applique sa Loi de l’impôt sur le revenu. La seule couture entre les deux est un crédit, dont le chapitre 21 détaille la mécanique et dont le chapitre 2 chiffre l’insuffisance sur une succession réelle.

Un dernier contrôle achève de fermer la question. L’article 24, qui pose la non-discrimination, n’est pas visépar l’article 2 § 4. La non-discrimination ne s’applique donc pas aux droits de mutation à titre gratuit dans les relations franco-canadiennes. C’est une différence notable avec les conventions successorales classiques, qui comportent presque toutes une clause de non-discrimination applicable à la matière. Un héritier qui voudrait contester un traitement successoral français en invoquant sa nationalité canadienne ne trouvera pas dans ce texte le fondement qu’il cherche.

Article 4 — Domicile fiscal

L’article 4 fait deux choses distinctes : il définit qui est résident d’un État contractant, puis il départage la personne que les deux États considèrent, chacun selon son droit interne, comme son résident. Note 8 : « Ainsi modifié par l’article 3 de l’avenant du 30 novembre 1995. »

Trois points méritent d’être relevés dans ce seul paragraphe. La lettre a) exclut de la qualité de résident les personnes assujetties à l’impôt d’un État seulement à raison des revenus de source de cet État : un non-résident imposé en France sur ses seuls revenus fonciers français n’est pas, à ce titre, résident de France au sens de la convention. La lettre b) mentionne expressément « ses provinces dans le cas du Canada », ce qui reconnaît la structure fédérale sans pour autant faire entrer l’impôt provincial dans le champ de l’article 2. La lettre c) traite le cas des sociétés de personnes françaises, avec une réciprocité tronquée : elles sont résidentes de France, mais le Canada n’est tenu de leur accorder les avantages conventionnels que dans la mesure où leurs membres sont effectivement assujettis à l’impôt français sur les revenus concernés. Une société civile française détenant un actif canadien ne bénéficie donc pas mécaniquement du texte : il faut regarder qui, en France, est imposé sur quoi.

Étape 1 — Foyer d’habitation permanent dans un seul État ? → cet État\nÉtape 2 — Foyer dans les deux ? → centre des intérêts vitaux (liens personnels ET économiques)\nÉtape 3 — Centre non déterminable, OU aucun foyer permanent ? → séjour habituel\nÉtape 4 — Séjour habituel dans les deux, ou dans aucun ? → nationalité\nÉtape 5 — Double nationalité, ou aucune des deux ? → accord amiable des autorités compétentes

Le paragraphe 3 mérite une mention particulière parce qu’il est plus dur qu’il n’en a l’air. Pour une personne autre qu’une personne physique — une société, une fondation, un véhicule de détention — la double résidence ne se départage pas par une cascade : les autorités compétentes s’efforcent de trancher, et à défaut d’accord, la personne n’est résidente d’aucun des deux États pour l’obtention des avantages conventionnels. La double résidence non résolue d’une société n’aboutit donc pas à un partage : elle aboutit à une exclusion pure et simple du bénéfice de la convention. Une holding dont le siège statutaire est en France et la direction effective au Canada peut se retrouver, en droit conventionnel, sans État de résidence.

Reste le point qui relie l’article 4 à la matière successorale. L’article 4 est le seul article de définitionvisé par le renvoi de l’article 2 § 4. En matière de droits de mutation à titre gratuit, il permet donc de déterminer où le défunt était résident — ce qui commande le choix entre les deux branches du crédit de l’article 23 § 2 c) — mais il ne dit rien de ce que chaque État peut imposer. La résidence du défunt n’est pas ici une clef de répartition : c’est une clef d’aiguillage entre deux mécanismes de crédit. La détermination de la résidence elle-même, avec les critères de l’article 4 B du code général des impôts et les critères canadiens, est traitée au chapitre 4.

Article 10 — Dividendes

Note 14 : « Ainsi modifié par l’article 7 de l’avenant du 30 novembre 1995. » La condition de détention de 365 jours résulte, selon la note 15, « de l’application combinée du 2 de l’article 10 de la Convention et des 1 et 2 de l’article 8 de la CML ».

Pour une personne physique, c’est donc 15 %. Le taux de 5 % est réservé aux sociétés assujetties à l’impôt sur les sociétés, et la condition de seuil n’est pas la même des deux côtés : droits de vote lorsque la société distributrice est canadienne, capitallorsqu’elle est française. La dissymétrie est dans le texte, elle n’est pas un accident de rédaction, et elle peut décider du taux dans une structure à droits de vote double.

La période de 365 jours, apportée par la convention multilatérale, doit être lue avec précision : elle inclut le jour du paiementdes dividendes. Elle n’exige donc pas 365 jours de détention avantla distribution : elle exige une période de 365 jours qui englobe le jour du paiement, ce qui autorise en principe de compléter la durée après coup. C’est une différence de rédaction que nous voyons régulièrement mal rapportée.

Deux stipulations résiduelles de l’article 10 méritent une mention. Le paragraphe 8 autorise une imposition additionnelle sur les revenus imputables à un établissement stable : « Aucune disposition de la Convention n’empêche un Etat contractant de percevoir, sur les revenus imputables à un établissement stable, situé dans cet Etat, d’une société qui est un résident de l’autre Etat contractant, un impôt qui s’ajoute aux impôts applicables à ces revenus conformément aux autres dispositions de la Convention, pourvu que l’impôt additionnel ainsi établi n’excède pas 5 p. cent du montant de ces revenus. » C’est la clause de branch tax, plafonnée à 5 % : elle intéresse le chapitre 27, sur les entrepreneurs.

Par ailleurs, l’article 10 § 3 a) et l’article 10 § 4 traitent respectivement du « paiement du Trésor français (avoir fiscal) » et du remboursement du précompte — deux mécanismes supprimés depuis longtemps du droit interne français. Leur existence est attestée par le renvoi que leur fait l’entente France-Québec, qui les qualifie de dividendes pour son application. Ce sont aujourd’hui des stipulations sans objet pratique. Elles illustrent l’âge du texte, et la raison pour laquelle une lecture littérale sans confrontation au droit interne actuel produit des contresens.

Articles 11 et 12 — Intérêts et redevances

Les deux articles suivent la même architecture que l’article 10 : imposition dans l’État de résidence du bénéficiaire, imposition concurrente dans l’État de la source, plafonnée lorsque le bénéficiaire est le bénéficiaire effectif.

Le paragraphe 4 a) mérite l’attention d’un détenteur d’obligations souveraines : les intérêts d’un titre émis par un État contractant, une subdivision politique ou une collectivité locale ne sont imposables que dans l’État de résidence du bénéficiaire effectif. Ce n’est pas un plafond, c’est une exonération à la source. Le détenteur français d’obligations fédérales ou provinciales canadiennes, et symétriquement le détenteur canadien d’emprunts d’État français, sont dans ce cas.

L’exonération des redevances de logiciels est un point utile pour un profil d’éditeur, de développeur indépendant ou de cédant de licence — les trois cas ne sont pas rares dans une communauté française installée au Canada, où le secteur technologique concentre une part significative des expatriations qualifiées. Elle ne couvre en revanche ni le franchisage, ni la location de matériel, expressément exclus.

Article 13 — Gains en capital, et le paragraphe 5 dont personne ne parle

Note 19 : « Ainsi modifié par l’article 10 de l’avenant du 30 novembre 1995. » C’est l’article dont dépend, en dernière analyse, le seul correctif conventionnel disponible en matière successorale : le crédit de l’article 23 § 2 c) ii) renvoie expressément à ses paragraphes 4 et 5.

Le paragraphe 1 b) appelle une précision de lecture. La condition n’est pas que la société soit à prépondérance immobilière au jour de la cession : c’est qu’elle l’ait été à tout moment au cours des 365 jours qui précèdent. Cette période de test, apportée par la convention multilatérale, ferme une porte qui était ouverte auparavant : on ne peut plus déprécier artificiellement le ratio immobilier à la veille de la vente. Le seuil est de « plus de 50 pour cent » de la valeur, directement ou indirectement — la détention en cascade est visée.

Le paragraphe 4 pose la règle résiduelle : tout ce qui n’est ni immobilier, ni rattaché à un établissement stable, ni navire ou aéronef n’est imposable que dans l’État de résidence du cédant. C’est la catégorie où tombent les portefeuilles de titres, les participations non immobilières, les cryptoactifs et les objets. Et c’est précisément cette catégorie résiduelle que le paragraphe 5 vient rouvrir.

Une remarque de méthode sur le paragraphe 5. Il dit que les dispositions du paragraphe 4 « n’empêchent en rien » le premier État d’imposer : il ne crée aucun droit d’imposer que le droit interne ne prévoirait pas. Il lève un obstacle conventionnel, il ne fabrique pas une imposition. Savoir si la France impose effectivement dépend du code général des impôts, pas de la convention. C’est la même logique que celle du plafond de l’article 10 : le texte conventionnel borne, il ne prescrit pas.

Article 15 — Professions dépendantes

Note 21 : « Ainsi modifié par l’article 6 de l’avenant du 16 janvier 1987. » C’est l’une des deux modifications que notre relevé rattache à l’avenant de 1987, l’autre étant l’article 21 § 3.

Deux points, souvent mal rapportés. D’abord, les trois conditions du paragraphe 2 sont cumulatives : le texte les relie par « et ». Le salarié qui reste moins de 183 jours mais que rémunère un employeur résident de l’État d’exercice est imposable dans cet État dès le premier jour. La règle dite « des 183 jours » n’existe pas isolément.

Ensuite, le décompte se fait « au cours de toute période de douze mois », et non par année civile. C’est une fenêtre glissante : une mission de 100 jours en novembre-décembre suivie de 100 jours en janvier-février dépasse le seuil, alors qu’aucune des deux années civiles ne le dépasse prise isolément. La rédaction par année civile figure dans d’autres conventions ; ici, elle n’est pas celle du texte.

Enfin, la réserve du paragraphe 1 vise les articles 16, 18 et 19. Les rémunérations qui relèvent de l’un de ces trois articles échappent à la règle des professions dépendantes. C’est notamment le cas des pensions, qui relèvent de l’article 18, et des rémunérations publiques, qui relèvent de l’article 19.

Article 19 — Fonctions publiques

Note 25 : « Ainsi modifié par l’article 14 de l’avenant du 30 novembre 1995. »

Deux particularités de rédaction. La première : le paragraphe 1 subordonne l’imposition exclusive par l’État payeur à une condition de nationalité— « à une personne physique possédant la nationalité de cet Etat ». Un agent public français de nationalité canadienne, rémunéré par la France pour des services rendus à la France, ne remplit pas cette condition. La seconde : les pensionsde fonctions publiques sont expressément exclues du paragraphe 1, par l’incise « autres que les pensions ». Elles ne relèvent donc pas de l’article 19 mais de l’article 18 — ce qui, comme on va le voir, ne change pas grand-chose au résultat, puisque l’article 18 attribue lui aussi l’imposition à l’État de la source, mais change la base textuelle du raisonnement.

Article 18 — Pensions et rentes : l’article qui inverse le modèle OCDE

C’est la stipulation la plus structurante du texte pour une clientèle retraitée, et l’une des plus fréquemment mal rapportées. Son intitulé exact est « Pensions et rentes », et il comporte quatre paragraphes — ni plus, ni moins.

Le paragraphe 1 attribue l’imposition des pensions exclusivement à l’État de la source. Le modèle OCDE retient la solution inverse — imposition exclusive dans l’État de résidence. La conséquence est directe et se vérifie dans les deux sens : une pension française versée à un résident du Canada n’est imposable qu’en France, et une pension canadienne versée à un résident de France n’est imposable qu’au Canada. Le retraité français qui s’installe au Canada en pensant y faire imposer sa retraite française se trompe de convention.

Le paragraphe 3, sur les rentes, retient la même orientation avec une formulation moins restrictive. Il dit « sont imposables dans l’Etat d’où elles proviennent », sans le « ne… que » du paragraphe 1. L’imposition dans l’État de résidence n’est donc pas écartée : une rente peut être imposée des deux côtés, la double imposition étant corrigée en aval par le crédit de l’article 23. Cette différence d’un mot entre le paragraphe 1 et le paragraphe 3 vaut, on va le voir, très cher.

Le paragraphe 4, sur les pensions alimentaires, inverse la logique de tout l’article : elles ne sont imposables que dans l’État de résidence du bénéficiaire, sous la condition qu’il y soit effectivement assujetti à l’impôt à raison de ces revenus. La condition n’est pas de pure forme : elle exclut du bénéfice de la règle l’hypothèse où l’État de résidence exonère.

Le paragraphe 2, enfin, exonère les pensions et allocations de guerre dans l’État de résidence, dans la mesure où elles y seraient exonérées si elles étaient reçues par un résident de l’État de la source — et il le fait « nonobstant les dispositions de l’article 23 », c’est-à-dire en écartant le mécanisme ordinaire d’élimination.

Article 21 — les revenus non expressément mentionnés, et la clause qui vise le REER

L’article 21 est l’article balai : il traite ce que les articles précédents n’ont pas nommé. Son paragraphe 3, rédigé par l’article 7 de l’avenant du 16 janvier 1987, contient une phrase de vingt-huit mots qui commande le taux applicable à tout retrait de REER par un résident de France.

La mécanique est en trois temps. Le paragraphe 1 attribue les revenus innommés à l’État de résidence, exclusivement. Le paragraphe 2 rouvre le droit de l’État de la source lorsque le revenu y a sa source, et pose un plafond de 15 %— mais seulement pour un revenu provenant d’une succession ou d’une fiducie. Le paragraphe 3 retire de la notion de fiducie une catégorie précise : les arrangements dont les contributions sont déductibles.

La singularité française : 25 % sur les pensions, sans taux réduit

Les cotisations à un REER sont déductibles au Canada. C’est la définition même du régime. Il en résulte, par la lettre du paragraphe 3, qu’un REER monté en fiducie n’est pas une fiducie au sens de l’article 21, et que le plafond de 15 % du paragraphe 2 ne lui est pas applicable. Cette lecture procède de la confrontation littérale du texte conventionnel et du caractère déductible des cotisations ; aucune note technique canadienne ou française confirmant expressément cette application n’a été lue.

Reste à savoir si un autre plafond prend le relais. La réponse est non, et elle se vérifie sur le texte.

La singularité est nette, et elle est cohérente avec le texte. La France est l’un des rares partenaires conventionnels du Canada à ne bénéficier d’aucun taux réduit sur les pensions. La raison est structurelle : là où la plupart des conventions plafonnent le droit de l’État de la source à 15 %, la convention de 1975 lui donne un droit exclusif et illimité. Ce qui se présente comme une faveur — l’imposition exclusive dans l’État de la source, censée simplifier — se paie au taux plein.

Un corollaire technique en découle, et il évite une erreur de calcul fréquente. Le droit canadien définit le paiement périodique de pension par exclusion : n’en est pas un un paiement avant échéance, ni un paiement en commutation totale ou partielle du revenu de retraite d’un régime enregistré d’épargne-retraite, ni un paiement d’un fonds enregistré de revenu de retraite excédant, sur l’année, le plus élevé du double du minimum et de 10 % de la juste valeur marchande des biens du fonds. Cette définition ne sert qu’à appliquer les taux réduits conventionnels. La convention France-Canada n’en prévoyant aucun, la distinction entre retrait forfaitaire et versement périodique est sans objet pour un résident de France : c’est 25 % dans tous les cas. Le lecteur qui a lu, sur un forum, qu’il suffisait de convertir son REER en fonds de revenu de retraite pour passer à 15 % a lu une règle vraie pour d’autres pays, et fausse pour la France.

Le pendant du raisonnement est utile, et il éclaire l’économie du texte. Les cotisations à un CELI ne sont pasdéductibles. Un CELI monté en fiducie resterait donc une fiducie au sens de l’article 21, et le plafond de 15 % lui serait applicable. En pratique, le Canada n’impose pas le CELI et la stipulation reste sans effet : elle n’en démontre pas moins que l’exclusion du paragraphe 3 vise bien les régimes à contributions déductibles, et eux seuls. Le traitement complet du REER et du CELI, des deux côtés de l’Atlantique, est au chapitre 16.

La coquille à ne plus reproduire : « l’article 18 § 5 » n’existe pas

Article 22 — Fortune, et l’exonération quinquennale de son paragraphe 7

Note 27 : « Ainsi modifié par l’article 15 de l’avenant du 30 novembre 1995. » Le paragraphe 7 institue un régime d’exonération temporaire remarquable, et remarquablement étroit.

Trois conditions strictes limitent fortement la portée de cette stipulation : être résident de France, avoir la nationalité canadienne, et ne pas avoir la nationalité française. Un Français rentrant du Canada en est exclu, sauf à avoir renoncé à la nationalité française — ce qui n’est pas une option patrimoniale. La clause de reprise, pour celui qui perd puis retrouve la qualité de résident de France après trois ans au moins, obéit aux mêmes conditions de nationalité.

Une question reste ouverte, et elle est importante pour un patrimoine immobilier : le texte vise « l’impôt de solidarité sur la fortune », supprimé et remplacé par l’impôt sur la fortune immobilière en 2018. La transposition à l’IFI est plausible au regard de l’article 2 § 5, qui étend la convention aux impôts de nature identique ou analogue qui viendraient remplacer les impôts visés ; aucune source officielle ouverte ne la confirme.Nous ne la présentons donc pas comme acquise. Le chapitre 17 traite l’IFI et l’absence d’impôt canadien sur la fortune, et y revient.

Article 23 — Élimination de la double imposition : deux crédits, et tout se joue sur une liste

L’article 23 est le seul des quatre articles couverts par l’article 2 § 4 qui produise un effet financier. Il traite deux matières distinctes : les revenus et la fortune d’une part, les droits de mutation à titre gratuit d’autre part. Son paragraphe 1 concerne le Canada, son paragraphe 2 la France — l’inverse de l’ordre retenu par l’entente québécoise, ce qui est une source d’erreur de citation supplémentaire.

Deux crédits, donc, et l’écart entre eux est considérable. Le crédit du i) est égal au montant de l’impôt français : le revenu entre dans la base pour le calcul du taux, mais l’impôt net dû en France à ce titre est nul. Le crédit du ii) est égal au montant de l’impôt canadien payé, plafonné à l’impôt français : la France impose au barème et n’impute que ce que le Canada a prélevé. Dans le premier cas, le contribuable supporte l’impôt canadien seul. Dans le second, il supporte le plus élevé des deux, pas le moins élevé.

Tout dépend donc de la présence, ou de l’absence, du revenu dans la liste du ii). Cette liste est limitative, et elle réserve une surprise.

Le paragraphe 2 d) donne la clef de calcul de l’expression « montant de l’impôt français correspondant à ces revenus », et il précise qu’elle s’applique par analogie à la fortune et aux quotes-parts employées en matière successorale.

Taux proportionnel : quote-part = montant imposable des revenus nets considérés × taux effectivement appliqué\n\nBarème progressif : quote-part = montant imposable des revenus nets considérés × [ impôt effectivement dû à raison du revenu net global imposable / revenu net global ]

Le crédit successoral de l’article 23 § 2 c), et pourquoi ses deux branches ne se valent pas

Note 31 : « Ainsi modifié par l’article 16 de l’avenant du 30 novembre 1995. » C’est le seul correctif conventionnel existant côté français en matière successorale. Son texte est reproduit intégralement.

La différence de rédaction entre les deux branches n’est pas cosmétique. Elle a trois conséquences, et toutes jouent dans le même sens.

Première conséquence : le renvoi à l’article 13 § 4 restreint l’assiette.Le paragraphe 4 est la catégorie résiduelle. En sont exclus, par construction, les gains sur biens immobiliers et sur titres de sociétés à prépondérance immobilière, qui relèvent du paragraphe 1 ; les gains sur biens mobiliers d’un établissement stable ou d’une base fixe, qui relèvent du paragraphe 2 ; les gains sur navires et aéronefs exploités en trafic international, qui relèvent du paragraphe 3. Pour un défunt résident du Canada, l’impôt canadien afférent aux gains sur des biens immobiliers situés en France n’ouvre donc aucun créditau titre de la branche ii). Or c’est précisément l’immobilier français conservé qui constitue, chez nos clients, la part la plus fréquente du patrimoine taxé en France. Cette analyse résulte de la lettre des textes ; aucune source ne la confirme expressément.

Deuxième conséquence : l’exclusion expresse du paragraphe 5.Le texte de la branche ii) écarte les gains visés au paragraphe 5 de l’article 13 — la clause de rattrapage sur cinq ans examinée plus haut. La lecture combinée des deux textes conduit à une conclusion inconfortable : un expatrié français décédé au Canada moins de cinq ans après son départ, et qui possède la nationalité française ou a été résident de France au moins dix ans, remplit les deux conditions cumulatives du paragraphe 5. Ses gains tombent alors dans le champ de ce paragraphe et se trouvent, de ce fait, exclus du crédit. Le crédit serait donc indisponible précisément dans la fenêtre où l’expatriation est la plus récente. Cette lecture n’a pas été confirmée par une source doctrinale ou jurisprudentielle, et son enjeu pratique interdit de la présenter comme acquise : nous la signalons, nous ne la tranchons pas.

Troisième conséquence : le double plafond.La branche ii) retient « la moins élevée » de deux quotes-parts, là où la branche i) n’en retient qu’une. Le crédit de la branche ii) est donc borné à la fois par l’impôt français et par l’impôt canadien.

Crédit = MIN [ impôt canadien payé sur les gains de l’article 13 § 4 constatés à l’occasion du décès, hors § 5 ;\n              quote-part des droits de mutation français correspondant à ces biens, calculée avant déduction ;\n              quote-part de l’impôt canadien correspondant à ces biens, calculée avant la déduction du § 1 c) ]

Une dernière limite, commune aux deux branches, mérite d’être posée nettement. Les deux exigent que les gains soient constatés « à l’occasion du décès ». Le crédit ne couvre donc pas l’impôt canadien afférent à une cession postérieure à la succession. Cette limite est confirmée, pour la situation inverse, par une réponse ministérielle française qui traite séparément la plus-value réalisée postérieurement à la succession et constatée à l’occasion de la cession d’un bien immobilier situé en France : celle-ci relève de l’article 13 et du mécanisme ordinaire d’élimination, non du crédit successoral.

Signalons enfin, pour compléter la lecture de l’article 23, son paragraphe 1 e), qui intéresse le sort des enveloppes françaises conservées. Il vise le cas où, conformément à une disposition quelconque de la Convention, des éléments de revenu sont exempts d’impôt au Canada. Il s’agit d’une exemption conventionnelle : une exonération de droit interne français, comme celle du plan d’épargne en actions après cinq ans, ne l’actionne pas. Le chapitre 15 en tire les conséquences.

Article 24 — Non-discrimination

Note 33 : « Ainsi modifié par l’article 17 de l’avenant du 30 novembre 1995. »

Le paragraphe 1 est large : il s’applique aux personnes physiques qu’elles soient ou non résidentesd’un des deux États, et il vise l’imposition comme les obligations qui s’y rattachent — donc les obligations déclaratives. Le comparant est la personne de l’autre nationalité « qui se trouve dans la même situation, notamment au regard de la résidence » : la comparaison ne se fait pas entre un résident et un non-résident, elle se fait à résidence identique.

Mais l’essentiel, pour ce guide, tient à ce que l’article 24 n’est pas visépar l’article 2 § 4. La non-discrimination ne couvre donc pas les droits de mutation à titre gratuit dans les relations franco-canadiennes. Le paragraphe 4 le confirme de l’intérieur, en définissant l’imposition comme les impôts auxquels la convention s’applique : la boucle se referme sur le renvoi limitatif de l’article 2 § 4.

Article 25 — Procédure amiable, et un arbitrage vidé par les réserves

Le paragraphe 3 mérite une attention particulière dans le contexte canadien : les autorités compétentes « peuvent aussi se concerter en vue d’éliminer la double imposition dans les cas non prévus par la Convention ». La stipulation est d’autant plus utile ici que la matière successorale est précisément un domaine où la convention ne prévoit aucune répartition. C’est, en droit, la seule porte ouverte lorsque le crédit de l’article 23 § 2 c) ne couvre pas la double imposition économique constatée. Elle n’emporte aucune obligation de résultat.

L’arbitrage, ouvert par le paragraphe 5 après trois ans sans accord, paraît offrir davantage. Il n’en est rien : les réserves déposées par les deux parties le vident largement de sa substance en matière patrimoniale.

Il faut en tirer la conséquence sans l’adoucir. La seule voie conventionnelle contre une double imposition successorale franco-canadienne est une procédure amiable, à engager dans les trois ans de la première notification, sans arbitrage possible et sans obligation de résultat. Le calendrier de trois ans court dès la première notification : attendre l’issue d’un contentieux interne avant d’ouvrir la procédure amiable est un risque de forclusion, et c’est une erreur que nous voyons.

Article 26 — Échange de renseignements : le vrai apport de l’avenant de 2010

Note 41 : « Ainsi modifié par l’article 1er de l’avenant du 2 février 2010. »

L’apport principal de l’avenant du 2 février 2010 est la levée du secret bancaire du paragraphe 5. C’est l’objet essentiel de ce troisième avenant, qui n’a par ailleurs touché que le champ territorial de l’article 28.

Une observation s’impose, et elle n’est pas agréable. Des quatre articles étendus aux droits de mutation à titre gratuit par l’article 2 § 4, trois sont procéduraux et un seul produit un crédit — dont on a vu l’étroitesse. Or celui des quatre qui fonctionne le plus pleinement est l’échange de renseignements : son paragraphe 1 précise expressément qu’il « n’est pas restreint par les articles 1er et 2 », et il porte sur les impôts « de toute nature ou dénomination ». La couverture successorale de cette convention consiste donc, pour l’essentiel, en une circulation de l’information sans restriction et un crédit d’impôt fortement borné. Le lecteur qui croyait tenir un bouclier tient un canal.

Article 28 — Le territoire, et un écart avec le BOFiP

Note 42 : « Ainsi modifié par l’article 2 de l’avenant du 2 février 2010. »

Ce périmètre doit être rapproché de la doctrine française sur l’imputation des impôts acquittés hors de France, qui définit les impôts payés « hors de France » comme ceux payés dans un pays ou territoire autre que la France métropolitaine et les départements d’outre-mer, c’est-à-dire non seulement à l’étranger mais également dans les territoires français d’outre-mer. Les deux périmètres ne coïncident pas.Saint-Pierre-et-Miquelon est dans le champ de la convention et hors du champ métropolitain retenu par cette doctrine. C’est un point à manier avec précaution dès qu’un élément de patrimoine y est localisé — configuration rare, mais qui existe dans une clientèle franco-canadienne, l’archipel étant à moins de vingt kilomètres de Terre-Neuve.

Article 29 — Dispositions diverses : anti-abus réservés, portabilité de soixante mois, ententes provinciales

L’article 29 est un article fourre-tout, et c’est là que se trouvent trois stipulations opérationnelles.

La symétrie est parfaite, et elle doit être comprise avant tout montage : chaque État a réservé son arsenal anti-report, et la convention ne neutralise ni l’un ni l’autre. Un résident du Canada ne peut pas opposer la convention aux régimes canadiens d’inclusion au titre d’une société de personnes, d’une fiducie ou d’une société étrangère affiliée contrôlée. Un résident de France ne peut pas lui opposer les articles 209 B et 212 du code général des impôts, ni les textes qui les remplaceraient. Le chapitre 26 traite le risque français dans son ensemble, et les chapitres 27 et 30 le rappellent à l’endroit précis où un montage l’appelle.

La durée est de soixante mois au total, et les deux conditions sont cumulatives. La seconde est celle qui bloque en pratique : elle exige que l’autorité compétentede l’État d’accueil convienne que le régime étranger correspond de façon générale à un régime reconnu chez elle. Les modalités pratiques de cet accord — qui le sollicite, sous quelle forme, dans quel délai, avec quel formulaire — n’ont pas pu être établies : aucune instruction ni aucun formulaire n’a été identifié. Un lecteur qui compte sur cette stipulation doit savoir qu’elle existe, qu’elle est conditionnée, et que son mode d’emploi n’est pas publié. Le point est repris aux chapitres 16 et 23.

Une extension notable figure dans la dernière phrase : l’expression « régime de pension » comprend notamment les régimes créés en vertu d’un système public de sécurité sociale. L’extension va donc vers le régime public, jamais vers l’épargne privée non retraite. Un plan d’épargne en actions ou un contrat d’assurance-vie n’est pas un régime de pension au sens de ce paragraphe, et aucune lecture du texte ne permet de l’y faire entrer.

Article 30 — L’entrée en vigueur, et la mort des deux textes de 1951

Deux conventions distinctes ont été signées à Paris le 16 mars 1951 : l’une en matière d’impôts sur le revenu, l’autre en matière de droits de mutation par décès. Elles ont connu des sorts différents, à des dates différentes, par des supports différents. La confusion entre les deux est un piège documentaire réel, et il faut le désamorcer article par article.

La même note 55 reproduit l’intégralité de l’article 21 de l’avenant de 1995, dont les autres lettres importent. La lettre a) fixe l’application aux retenues à la source pour toute somme payée à compter du 1er septembre 1998. La lettre b) vise les impôts sur le revenu non perçus à la source, pour les revenus afférents à toute année civile ou tout exercice comptable commençant à compter de la même date. La lettre c) vise les autres impôts, pour les impositions dont le fait générateur intervient à compter du 1er janvier 1999. La lettre d) précise que le paragraphe 9 de l’article 29, tel que modifié, s’applique aux impositions non prescrites au 1er septembre 1998. La lettre f) abroge l’accord du 19 octobre 1932 relatif à l’exonération d’impôts perçus sur les entreprises de navigation maritime.

Le rapprochement des lettres c) et e) est instructif. Le crédit successoral de l’article 23 § 2 c) prend effet à la même date que celle où la convention de 1951 cesse de produire ses effets : le 1er janvier 1999. Il n’y a donc pas de vide juridique entre les deux— mais il y a un changement complet de mécanisme. On passe d’une convention de répartition, qui prévoyait l’imputation de l’impôt perçu dans un État sur l’impôt dû dans l’autre, à un simple crédit d’impôt, doublement plafonné et limité aux gains constatés au décès. Le remplacement n’est pas une reconduction.

Cette substitution s’explique par un fait canadien que la France a constaté publiquement dès 1993 : le Canada a supprimé, tant au niveau fédéral que provincial, les droits de mutation à titre gratuit, et impose désormais à l’impôt sur le revenu les plus-values latentes du défunt calculées au jour du décès. Une convention successorale prévoyant l’imputation réciproque de droits de mutation n’avait plus d’objet du côté canadien. La date exacte de cette suppression n’a pas été établie sur source primaire canadienne dans nos travaux ; l’état du droit provincial et territorial en 2026 est vérifié aux chapitres canadiens du guide, et non déduit de réponses ministérielles françaises anciennes. Ne jamais écrire que la convention de 1951 s’applique : pour tout décès postérieur au 31 décembre 1998, elle décrit un droit qui a cessé de produire effet.

Article 31 — Dénonciation

Aucun avis de dénonciation n’apparaît dans les sources consultées, et la liste officielle des conventions en vigueur au 1er janvier 2026 mentionne la convention et ses trois avenants. Le texte est en vigueur, et rien n’indique qu’il cesserait de l’être. Cela ne signifie pas qu’il est figé : un quatrième avenant, ou une modification des positions déposées auprès du dépositaire de la convention multilatérale, produirait des effets sans renégociation d’ensemble.

Ce que ce chapitre ne tranche pas

Un guide qui ne dit jamais ce qu’il ignore se lit comme un argumentaire. Voici la liste, sans complaisance, de ce que nous n’avons pas pu établir sur le texte ou sur une source officielle, avec ce que cela interdit d’affirmer.

Ce qu’il faut retenir, et ce que nous vérifierons à la prochaine revue

Un Français installé à Montréal remplit deux déclarations de revenus, pas une. La T1, auprès de l’Agence du revenu du Canada. La TP-1, auprès de Revenu Québec. Deux administrations, deux formulaires, deux séries de règles, un seul contribuable. Le Québec est la seule province canadienne à percevoir elle-même l’impôt sur le revenu des particuliers, et cette singularité administrative a une conséquence conventionnelle que presque personne n’énonce : la convention fiscale franco-canadienne du 2 mai 1975 ne couvre pas l’impôt québécois. Elle ne vise, aux termes de son article 2 § 3 a), que « les impôts qui sont perçus par le Gouvernement du Canada en vertu de la loi de l’impôt sur le revenu ». L’impôt du Québec, perçu par le Gouvernement du Québec en vertu de la Loi sur les impôts, tombe hors de ce périmètre.

C’est ce vide que comble un texte que nous n’avons rencontré dans aucun autre dossier d’expatriation : l’entente fiscale entre la France et le Québec, faite à Québec le 1er septembre 1987 et modifiée par l’avenant signé à Paris le 3 septembre 2002. Ce chapitre l’examine pour ce qu’il est, c’est-à-dire un instrument qui n’est pas une convention entre États, qui porte ses propres numéros d’articles, qui contient son propre crédit successoral, et que la documentation administrative française classe de travers. Nous signalons au passage les endroits où l’entente elle-même n’est pas claire, et nous ne les tranchons pas.

Un ordre de grandeur pour situer l’enjeu, avant d’entrer dans le texte. Le registre consulaire comptait 119 545 Français inscrits au 31 décembre 2025, et le recensement canadien de 2021 dénombre 247 200 personnes déclarant la citoyenneté française, dont 159 445 en réponse multiple, c’est-à-dire déclarant aussi une autre citoyenneté. Nos sources ne publient pas la répartition de cette population par province : nous ne la chiffrons donc pas. Ce que nous savons suffit à justifier ce chapitre — le Québec n’est pas une province parmi treize entités, c’est un système fiscal complet, et un guide qui traiterait le Canada comme un bloc unique serait faux, du premier au dernier chapitre, pour tous ceux qui s’y installent.

Un texte qui ne s’appelle pas une convention, et ce que ce mot change

Le vocabulaire du texte est constant, et il n’est pas décoratif. Le document publié par la direction générale des Finances publiques s’intitule « Entente fiscale entre la France et le Québec en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion fiscale en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune ». Pas « convention ». Il désigne ses signataires comme des « Parties contractantes » et non comme des « États contractants », formule qu’emploie en revanche la convention fédérale de 1975 d’un bout à l’autre. Les deux signataires y sont nommés le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Québec. Cette terminologie ne varie pas dans les onze pages du texte.

Ce que l’entente règle relève d’une compétence provinciale, et son existence même est prévue par la convention fédérale. L’article 29 § 10 de la convention du 2 mai 1975 dispose :

Il faut ici une précaution de méthode, parce qu’elle change ce qu’on a le droit d’écrire. La note 53 de la version consolidée publiée par la DGFiP indique que ce paragraphe 10 a été « ainsi modifié par l’article 20 de l’avenant du 30 novembre 1995 ». Le verbe « modifié » suppose un état antérieur du texte. Or les documents publiés par l’administration ne donnent que la rédaction courante, assortie de notes de modification : la rédaction en vigueur en 1987, date de l’entente, n’a pas pu être établie. Nous n’écrivons donc pas que l’entente a été conclue sur le fondement de l’article 29 § 10 dans sa rédaction actuelle. La formulation exacte est celle-ci : la convention fédérale prévoit, à son article 29 § 10, que la France et les provinces canadiennes peuvent conclure des ententes en matière de fiscalité relevant de la compétence provinciale, sous réserve de conformité à la convention.

Côté français, l’entente a suivi le chemin d’introduction habituel des engagements internationaux : approbation par la loi n° 88-803 du 12 juillet 1988 (publiée au Journal officiel du 13 juillet 1988), entrée en vigueur le 19 septembre 1988, publication par le décret n° 88-1008 du 25 octobre 1988 (JO du 29 octobre 1988). Une loi d’approbation, un décret de publication : les mêmes instruments que pour une convention. Le lecteur qui se demande si ce texte « vaut » autant qu’une convention a donc devant lui un texte introduit dans l’ordre juridique français par la voie ordinaire, dont l’administration publie la version consolidée à côté de celle de la convention fédérale, sur le même portail conventionnel.

Ce que la convention fédérale ne pouvait pas régler

Le raisonnement tient en trois phrases, et il commande tout le reste. La convention de 1975 ne couvre, côté canadien, que les impôts perçus par le Gouvernement du Canada en vertu de la loi de l’impôt sur le revenu. L’impôt québécois n’est pas perçu par le Gouvernement du Canada et ne procède pas de cette loi : il est perçu par le Gouvernement du Québec en vertu de la Loi sur les impôts québécoise. Sans l’entente, un résident de France supportant l’impôt québécois n’aurait donc aucun titre conventionnel à un crédit d’impôt français à ce titre.

C’est le premier service que rend l’entente, et il est structurel plutôt que marginal. Le second est symétrique : elle empêche les deux crédits de faire double emploi. Un contribuable qui subit à la fois l’impôt fédéral canadien et l’impôt québécois sur un même revenu obtiendrait, si chaque instrument fonctionnait isolément, deux crédits français dont la somme pourrait dépasser l’impôt français correspondant à ce revenu. L’entente le prévoit et l’écarte, à trois endroits au moins de son article 22.

Un contribuable québécois relève donc de deux instruments conventionnels simultanément, chacun sur sa part d’impôt. Aucun des deux ne suffit seul. C’est l’idée à garder en tête pendant tout le reste de ce chapitre : quand une question porte sur l’impôt fédéral, on lit la convention de 1975 ; quand elle porte sur l’impôt québécois, on lit l’entente ; et quand elle porte sur les deux, on lit les deux, dans cet ordre, en vérifiant leur articulation.

Chronologie : 1987, puis 2002 — et pourquoi on ne cite jamais l’entente seule

L’entente a été modifiée une fois, substantiellement, et beaucoup de rédactions l’ignorent. L’avenant signé à Paris le 3 septembre 2002 a modifié le titre et le préambule, l’article 2 sur les impôts concernés, l’article qui élimine les doubles impositions, la clause de non-discrimination et l’échange de renseignements ; il a surtout créé un article 21 A sur la fortune, c’est-à-dire étendu l’entente à un impôt qu’elle ne visait pas à l’origine. Citer « l’entente du 1er septembre 1987 » sans mentionner cet avenant, c’est décrire un texte qui n’est plus en vigueur sous cette forme depuis 2005.

La date d’entrée en vigueur n’est pas la date d’application. La note 29 de la version consolidée détaille la prise d’effet des dispositions de l’avenant du côté français : pour les impôts perçus par voie de retenue à la source, à toute somme payée à compter du 1er août 2005 ; pour les impôts sur le revenu qui ne sont pas perçus par retenue à la source, aux revenus afférents à l’année civile 2006 ou à tout exercice comptable commençant à compter du 1er août 2005 ; et pour les autres impôts, aux impositions dont le fait générateur interviendra à compter du 1er janvier 2006.

Cette troisième ligne a une conséquence directe sur le sujet successoral traité plus bas. Le crédit de l’article 22 § 1 c) de l’entente, dans sa rédaction actuelle, résulte de l’article 19 de l’avenant — la note 21 l’indique expressément. Il s’applique donc aux impositions dont le fait générateur, c’est-à-dire le décès, est intervenu à compter du 1er janvier 2006. Pour un décès antérieur, la rédaction applicable est celle de 1987, que les documents publiés ne restituent pas. Nous ne l’avons pas établie et nous ne la décrivons donc pas.

Le piège de numérotation : quatre articles, deux jeux de numéros

C’est l’erreur la plus facile à commettre, et elle rend faux tout ce qui suit. Les deux instruments traitent des mêmes quatre fonctions — résidence, élimination de la double imposition, procédure amiable, échange de renseignements — mais sous des numéros différents. Écrire « le crédit de l’article 23 § 2 c) » à propos du Québec est une erreur de référence : côté québécois, c’est l’article 22 § 1 c).

L’inversion des paragraphes mérite qu’on s’y arrête. Dans la convention fédérale, le paragraphe 1 de l’article 23 traite de la manière dont le Canada élimine la double imposition, et le paragraphe 2 de la manière dont la France le fait. Dans l’entente, l’ordre est inversé : le paragraphe 1 de l’article 22 traite de la France, le paragraphe 2 du Québec. Une citation qui reprendrait mécaniquement la structure de la convention fédérale attribuerait au Québec ce que fait la France, et réciproquement. Le crédit successoral que ce chapitre examine est au paragraphe 1, parce que c’est la France qui l’accorde.

L’article 2 : le champ, en verbatim

Le paragraphe 3 de l’article 2 énumère les impôts actuellement visés. Il est reproduit ici mot pour mot, parce que sa lecture répond à deux questions que le lecteur se pose inévitablement.

Deux observations. La première porte sur le mot « notamment » : la liste est ouverte, elle n’est pas limitative dans sa formulation. La seconde porte sur un nom propre : le texte vise l’impôt de solidarité sur la fortune, supprimé et remplacé par l’impôt sur la fortune immobilière en 2018. La question de savoir si l’IFI prend la succession de l’ISF dans le champ de l’entente n’est pas établie par nos sources. Nous ne la tranchons pas ici : elle est traitée au chapitre consacré à l’IFI, sur texte, avec la même question posée en parallèle pour la convention fédérale : l’article de celle-ci consacré à la fortune, qui porte le numéro 22 — à ne pas confondre avec l’article 22 de l’entente, qui élimine la double imposition —, institue à son paragraphe 7 une exonération quinquennale d’ISF au profit du résident de France ayant la nationalité canadienne sans avoir la nationalité française. Même nom d’impôt disparu, même problème de transposition.

Vient ensuite le paragraphe 4, qui est le cœur du dossier successoral et qui reproduit presque mot pour mot celui de la convention fédérale, aux numéros d’articles près.

Il faut lire cette stipulation dans les deux sens. Dans un sens, elle étend l’entente aux droits de mutation à titre gratuit français, ce qu’aucune source administrative française publiée ne signale — nous y revenons. Dans l’autre, elle restreint cette extension à quatre articles, dont aucun n’est un article de répartition du droit d’imposer. Les quatre articles visés sont la résidence, l’élimination de la double imposition, la procédure amiable et l’échange de renseignements. Aucun ne dit qui, de la France ou du Québec, peut taxer quoi. La conséquence est la même que pour la convention fédérale :il n’existe aucune règle conventionnelle de répartition du droit d’imposer en matière de droits de mutation à titre gratuit. Chaque partie applique son droit interne ; l’instrument n’intervient qu’en aval, par un crédit, et par trois articles de procédure.

Une conséquence secondaire, qui a son importance pratique : l’entente comporte une clause de non-discrimination, que l’avenant de 2002 a modifiée. Elle ne figure pas parmi les quatre articles énumérés au paragraphe 4. La non-discrimination ne s’applique donc pas aux droits de mutation à titre gratuit dans les relations franco-québécoises — exactement comme l’article 24 de la convention fédérale, qui n’est pas davantage visé par le renvoi correspondant. C’est une différence notable avec les conventions successorales classiques, où la non-discrimination fait partie de l’architecture.

Le mécanisme central : la clause de non-cumul des deux crédits

C’est ce que l’entente règle et que la convention fédérale ne règle pas. L’article 22 organise l’imbrication des crédits par une clause de non-cumul, présente à trois endroits au moins : sur les revenus, sur la fortune, et symétriquement du côté québécois.

La logique française est celle d’un plafond commun : les deux crédits, celui qui vient de l’impôt québécois et celui qui vient de l’impôt fédéral canadien, sont additionnés, et leur somme ne peut pas dépasser l’impôt français correspondant au revenu ou à la fortune en cause. Du côté québécois, la logique est différente : elle est résiduelle. L’article 22 § 2 a) limite l’imputation de l’impôt français sur l’impôt québécois « à concurrence de la fraction de l’impôt français qui n’est pas imputable sur l’impôt payable au Gouvernement du Canada », et l’article 22 § 2 c) applique la même logique aux droits de mutation français, « à concurrence de la fraction de ces droits qui n’est pas imputable sur l’impôt payable au Gouvernement du Canada ». Le Québec ne prend donc que ce que le fédéral n’a pas pris.

Hypothese : un resident de France percoit un revenu de source quebecoise.

        CAS 1 — le plafond ne mord pas
        Impot francais correspondant a ce revenu ............. 30
        Impot federal canadien paye .......................... 12
        Impot quebecois paye ................................. 10
        Somme des deux credits ............................... 22
        Plafond de l'article 22 § 1 a) ii) ................... 30
        Credits effectivement accordes ....................... 22
        Double imposition residuelle ......................... 0

        CAS 2 — le plafond mord
        Impot francais correspondant a ce revenu ............. 18
        Impot federal canadien paye .......................... 12
        Impot quebecois paye ................................. 10
        Somme des deux credits demandes ...................... 22
        Plafond de l'article 22 § 1 a) ii) ................... 18
        Credits effectivement accordes ....................... 18
        Double imposition residuelle ......................... 4

L’entente comporte en outre des renvois directs à la convention fédérale, technique qui montre bien que les deux instruments sont conçus pour fonctionner ensemble. Ainsi son article 10 § 4 dispose que le montant brut du paiement du Trésor français (« avoir fiscal ») mentionné à l’alinéa a du paragraphe 3 de l’article 10 de la convention franco-canadienne, « telle que modifiée par l’Avenant du 16 janvier 1987 et l’Avenant du 30 novembre 1995 », et le montant du précompte dont le remboursement peut être demandé par un résident du Québec en application du paragraphe 4 de l’article 10 de la même convention, « sont considérés comme des dividendes pour l’application de la présente Entente ». Cette stipulation est aujourd’hui sans objet pratique, l’avoir fiscal et le précompte ayant été supprimés en droit interne français. Elle reste intéressante comme illustration : l’entente définit certaines de ses propres notions par renvoi à un texte qu’elle ne modifie pas.

Deux déclarations, pas une : ce que « le Québec administre son propre impôt » veut dire

C’est le point pratique le plus important du chapitre, et celui que le lecteur rencontre le premier printemps qui suit son installation. Le Québec est le seul cas au Canada d’une province qui perçoit elle-même l’impôt sur le revenu des particuliers. Les autres provinces font calculer et percevoir leur impôt par l’Agence du revenu du Canada, sur une déclaration unique. Pas le Québec.

Ce dédoublement n’est pas qu’administratif. Il porte sur des assiettes qui ne coïncident pas intégralement. Nous n’avons pas établi la cartographie complète de ces divergences — elle est traitée au chapitre consacré aux différences entre le fédéral et les provinces — mais nous en avons vérifié deux, et elles sont significatives pour un patrimoine français conservé.

La première concerne l’assurance-vie française. L’article 92.11 de la Loi sur les impôts québécoise reproduit l’article 12.2 de la loi fédérale de l’impôt sur le revenu : il impose, au jour anniversaire de la police, « l’excédent, à ce jour, du fonds accumulé à l’égard de cet intérêt, déterminé en la manière prescrite, sur le coût de base rajusté pour lui de cet intérêt », sauf pour une police exonérée. Même assiette, même périodicité annuelle, même exclusion. Le résident du Québec subit donc l’imposition annuelle deux fois : une fois au fédéral, une fois au provincial. Ce n’est pas une double imposition au sens conventionnel — les deux impôts sont dus et la charge combinée est celle des barèmes cumulés — mais c’est un mécanisme dont l’existence surprend, parce qu’il n’a aucun équivalent français.

La seconde est plus récente, et nous ne l’avons vue mentionnée dans aucun contenu d’expatriation en français. Revenu Québec a créé une obligation déclarative propre sur les biens étrangers, annoncée au budget du 25 mars 2025 et détaillée dans une communication du 26 novembre 2025 : les contribuables et les sociétés de personnes qui résident au Québec « auront l’obligation de déclarer les biens étrangers qu’ils détiennent à l’extérieur du Canada et dont le coût total est supérieur à 100 000 dollars canadiens à un moment quelconque de leur année d’imposition », sur un formulaire prescrit à remplir « pour toute année d’imposition ou tout exercice financier d’un déclarant qui se termine après le 30 décembre 2025 ». C’est le formulaire TP-1079.8.BE.

Cette obligation est neuve : elle s’applique pour la première fois aux exercices se terminant après le 30 décembre 2025, donc à la déclaration déposée au printemps 2026. Beaucoup de Français déjà installés au Québec la découvriront après coup, c’est-à-dire au moment où la pénalité mensuelle court déjà.

Le troisième niveau de liens de résidence, absent de la grille fédérale

Le Québec n’apprécie pas la résidence exactement comme le fédéral. Les deux grilles se ressemblent sur les deux premiers niveaux : les liens importants sont le ou les logements, le conjoint et les personnes à charge ; les liens secondaires couvrent les biens personnels, les liens sociaux et économiques, le statut de résident permanent ou le permis de travail, l’assurance maladie et hospitalisation provinciale, le permis de conduire, le véhicule immatriculé, la résidence saisonnière ou le logement loué, le passeport canadien et les affiliations syndicales ou professionnelles.

Mais Revenu Québec ajoute une troisième catégorie, qu’il nomme « autres liens de résidence » et qui n’a pas d’équivalent au paragraphe 1.14 du folio fédéral S5-F1-C1 : l’adresse postale ou la case postale, le coffre bancaire au Québec ou au Canada, le papier à en-tête portant une adresse ou un numéro de téléphone québécois, et les abonnements à des revues ou à des journaux.

Deux règles québécoises complètent le tableau. La première est vérifiée :l’impôt provincial est dû à la province où le contribuable réside, fiscalement, au 31 décembre de l’année. C’est cette date, et non la durée de présence dans l’année, qui détermine la province d’imposition. Un déménagement de Montréal à Toronto le 15 décembre, s’il déplace effectivement la résidence fiscale, fait relever toute l’année de l’Ontario — y compris les onze mois et demi passés au Québec. La seconde ne l’est pas : on lit couramment qu’un séjour totalisant 183 jours ou plus rendrait résident réputé du Québec pour l’année entière, par symétrie avec la règle fédérale de l’alinéa 250(1)a) de la loi de l’impôt sur le revenu. Nous n’avons pas pu confirmer cette règle par lecture directe d’une page de Revenu Québec, et nous ne la présentons donc pas comme établie.

Enfin, celui qui quitte le Canada depuis le Québec produit une déclaration québécoise pour sa période de résidence, distincte de sa période de non-résidence, et le Québec applique sa propre disposition réputée au départ. Un départ du Québec, ce sont donc six formulaires de départ, pas trois.

Ce que coûte réellement un revenu à Montréal : le calcul poste par poste

Passons aux chiffres, parce que c’est là que la double administration devient tangible. Le calcul ci-dessous porte sur un revenu imposable de 150 000 dollars canadiens en 2026, pour un contribuable résident du Québec au 31 décembre. Il applique le barème fédéral 2026 et le barème québécois 2026, tous deux vérifiés à la source, puis l’abattement du Québec de 16,5 %.

IMPOT FEDERAL DE BASE
          58 523 $ x 14,0 %  .......................  8 193,22 $
          58 522 $ x 20,5 %  ....................... 11 997,01 $
          32 955 $ x 26,0 %  .......................  8 568,30 $
                                                     -----------
          Impot federal de base ....................  28 758,53 $
          Abattement du Quebec, 16,5 % .............  - 4 745,16 $
                                                     -----------
          Impot federal apres abattement ...........  24 013,37 $

        IMPOT QUEBECOIS
          54 345 $ x 14,00 %  ......................  7 608,30 $
          54 335 $ x 19,00 %  ...................... 10 323,65 $
          23 565 $ x 24,00 %  ......................  5 655,60 $
          17 755 $ x 25,75 %  ......................  4 571,91 $
                                                     -----------
          Impot quebecois ..........................  28 159,46 $

        TOTAL DES DEUX DECLARATIONS ................  52 172,83 $
        Taux moyen sur 150 000 $ ...................      34,78 %

        POUR MEMOIRE — le meme calcul sans l'abattement
          28 758,53 $ + 28 159,46 $ ................  56 917,99 $
          Taux moyen .................................    37,95 %
          Ecart .....................................  4 745,16 $, soit 3,16 points

L’écart de 4 745,16 $ entre les deux totaux n’est pas un avantage québécois. C’est la contrepartie de l’espace fiscal que le fédéral a cédé au Québec, et il disparaît intégralement dans l’impôt provincial, plus élevé qu’ailleurs à ce niveau de revenu. Le mesurer sert à une chose : comprendre que la somme naïve des deux taux affichés est fausse, et l’est de beaucoup.

Le même calcul à 300 000 $ de revenu imposable donne 72 976,05 $ d’impôt fédéral de base, 12 041,05 $ d’abattement, 60 935,00 $ d’impôt fédéral net, 66 784,46 $ d’impôt québécois, soit 127 719,46 $ au total et un taux moyen de 42,57 %. Sans l’abattement, on afficherait 139 760,51 $ et 46,59 %. Autrement dit : à ce niveau, l’abattement pèse plus de douze mille dollars par an, et une simulation qui l’oublie se trompe d’un ordre de grandeur qui n’est plus anecdotique.

L’abattement de 16,5 % : d’où vient le chiffre, et pourquoi on peut s’y fier

Ce taux commande tous les calculs québécois, et son sourçage mérite d’être exposé, parce qu’il illustre une difficulté récurrente du dossier canadien : la donnée officielle existe, mais elle n’est pas là où on l’attend.

L’abattement du Québec est remboursable. Il se traduit par une ligne de la déclaration fédérale T1, la ligne 44000. La page de l’Agence du revenu du Canada consacrée à cette ligne énonce la condition d’éligibilité : y a droit celui qui était résident du Québec au 31 décembre et n’exploitait pas d’entreprise ayant un établissement stable hors du Québec. En revanche, elle n’énonce ni le taux ni la base de calcul : elle renvoie au formulaire T2203. Le taux de 16,5 % et l’assiette — l’impôt fédéral de base — proviennent d’une table de taux 2026 publiée par un grand cabinet international d’audit, dont la note explicative indique que l’impôt fédéral a été réduit de l’abattement de 16,5 % applicable aux contribuables québécois, et dont la colonne fédérale supérieure affiche bien 27,56 %. C’est une source secondaire.

Une conséquence pratique en découle immédiatement pour qui quitte le Québec : le seuil de déclenchement de la garantie sur l’impôt de départ est plus bas de 2 722,50 $ pour un ancien résident du Québec que pour un ancien résident de l’Ontario ou de l’Alberta. Ce n’est pas une pénalité, c’est l’abattement qui réapparaît : l’impôt fédéral d’un Québécois étant réduit de 16,5 %, le seuil exprimé en impôt fédéral l’est aussi. Mais l’effet pratique est le même : on franchit le seuil plus tôt.

Le taux marginal combiné : le contresens que presque tout le monde commet sur le Québec

Le chiffre qui circule sur le taux marginal supérieur québécois est 58,75 %. Il s’obtient en additionnant le taux fédéral supérieur (33 %) et le taux québécois supérieur (25,75 %). Cette addition est fausse : elle oublie l’abattement. Le taux fédéral supérieur réellement supporté par un résident du Québec est de 33 % × (1 − 0,165), soit 27,56 %. Le taux marginal combiné supérieur est donc de 53,31 %, et non de 58,75 %. L’écart est de 5,44 points.

Le Québec arrive donc derrière l’Ontario et la Colombie-Britannique au sommet du barème. Ce qui le distingue réellement, c’est que son taux supérieur se déclenche beaucoup plus tôt : 132 245 $ au provincial, contre 220 000 $ en Ontario, 265 545 $ en Colombie-Britannique et 370 220 $ en Alberta. La charge québécoise est plus lourde sur les revenus intermédiaires, pas au sommet. C’est l’inverse de ce qu’écrivent la plupart des contenus disponibles, et c’est vérifiable ligne à ligne.

L’échelle complète des taux marginaux combinés d’un résident du Québec en 2026, reconstruite à partir des deux barèmes et de l’abattement, fait apparaître huit paliers au lieu des quatre ou cinq qu’on lit d’ordinaire. Ils résultent de l’entrecroisement des ruptures fédérales et québécoises, qui ne tombent jamais aux mêmes montants.

Une nuance à porter sur la septième ligne. Dans la tranche 181 440 $ – 258 482 $, la récupération du montant personnel de base fédéral ajoute environ 0,29 point au taux marginal : le taux fédéral effectif y est d’environ 29,29 % au lieu de 29 % statutaires, ce qui porte le combiné québécois à environ 50,21 %. Ce n’est pas une divergence entre sources : 29 % est le taux statutaire, 29,29 % le taux effectif. Les deux se rencontrent dans des tables différentes, et il faut savoir laquelle on lit.

Sur les revenus du capital, l’ordre change. Les gains en capital, inclus à 50 %, supportent au taux supérieur 26,65 % au Québec, contre 26,76 % en Ontario, 26,75 % en Colombie-Britannique et 24,00 % en Alberta — chaque taux étant exactement la moitié du taux ordinaire, ce qui confirme par le calcul que le taux d’inclusion est bien resté à 50 %. Mais sur les dividendes déterminés, le Québec devient le plus lourd des quatre provinces examinées : 40,11 %, contre 39,34 % en Ontario, 36,54 % en Colombie-Britannique et 34,31 % en Alberta. Un portefeuille d’actions canadiennes à dividendes n’a donc pas le même coût selon la province de résidence, et le classement n’est pas le même que sur le salaire.

L’article 22 § 1 c) : un crédit successoral propre à l’entente

Nous arrivons à la stipulation la plus singulière du texte, et à celle dont la doctrine administrative française ne dit strictement rien. L’entente contient son propre crédit successoral, distinct de celui de la convention fédérale, et rédigé sur le même modèle. Il figure à l’article 22 § 1 c), dans la rédaction que lui a donnée l’article 19 de l’avenant du 3 septembre 2002.

L’architecture est celle de la convention fédérale, transposée à l’impôt québécois. Deux branches, selon la résidence du défunt au moment du décès — et non selon celle de l’héritier. La branche i) vise le défunt résident de France ; la branche ii) vise le défunt résident du Québec, qui est la configuration centrale pour un Français expatrié à Montréal.

La branche ii) est nettement plus étroite que la branche i), pour trois raisons de rédaction qui n’ont rien de cosmétique. Elle renvoie au paragraphe 4 de l’article 13, c’est-à-dire à une catégorie résiduelle de gains. Elle exclut expressément les gains visés au paragraphe 5 du même article. Et elle plafonne le crédit par la moins élevée de deux quotes-parts, là où la branche i) n’en retient qu’une.

Cela dit, une conséquence tient indépendamment du contenu exact de l’article 13 de l’entente, et elle est la plus utile de tout le chapitre.

Un décès à Montréal appelle deux crédits, pas un

Le Canada ne perçoit aucun droit de succession — point que ce guide établit au chapitre consacré à l’article 784 A du code général des impôts, sur une source intergouvernementale qui date l’abrogation canadienne de 1972. Le décès y déclenche une disposition réputée des immobilisations à leur juste valeur marchande, au titre du paragraphe 70(5) de la loi de l’impôt sur le revenu, qui produit un gain en capital soumis à l’impôt sur le revenu et figurant sur la dernière déclaration du défunt. Un résident du Québec décédé à Montréal supporte donc, sur ce gain, deux impôts : l’impôt fédéral et l’impôt québécois.

Or le crédit successoral de la convention fédérale — l’article 23 § 2 c) — porte sur « l’impôt canadien », expression que l’article 2 § 3 a) de cette même convention définit comme les impôts perçus par le Gouvernement du Canada en vertu de la loi de l’impôt sur le revenu. L’impôt québécois n’en fait pas partie. Le crédit fédéral ne le couvre donc pas. Ce que couvre l’impôt québécois, c’est l’article 22 § 1 c) de l’entente, et lui seul.

Gain en capital latent ..........................  1 000 000 $
        Taux d'inclusion ................................        50 %
        Gain en capital imposable .......................    500 000 $

        IMPOT FEDERAL
          500 000 $ x 33 %  .............................    165 000 $
          Abattement du Quebec, 16,5 % ..................   - 27 225 $
          Impot federal apres abattement ................    137 775 $

        IMPOT QUEBECOIS
          500 000 $ x 25,75 %  ..........................    128 750 $

        TOTAL CANADIEN ..................................    266 525 $
        soit 26,65 % du gain latent — le taux vu au § precedent

        REPARTITION AU REGARD DES DEUX INSTRUMENTS
          Couvert par l'article 23 § 2 c) de la convention .  137 775 $
          Couvert par l'article 22 § 1 c) de l'entente .....  128 750 $
          Couvert par la seule convention federale .........  137 775 $
          Reste non couvert si l'on ignore l'entente .......  128 750 $

La divergence du § 1 c) i) et du § 1 d) : signalée, non tranchée

Une différence de rédaction entre l’entente et la convention fédérale mérite d’être exposée telle quelle, parce qu’elle porte sur le plafond du crédit et qu’aucune source ne la commente.

Prise à la lettre, l’expression québécoise est plus large : « l’impôt français » est une notion qui, à l’article 2 § 3 a) de l’entente, désigne l’ensemble formé par l’impôt sur le revenu, l’impôt sur les sociétés, la taxe sur les salaires, l’impôt de solidarité sur la fortune et les retenues afférentes. « Les droits de mutation français » désignent une catégorie plus étroite.

Le paragraphe d) du même article 22 fournit toutefois une clef de lecture en sens inverse. Il renvoie, pour l’interprétation de l’alinéa c), aux expressions « quote-part des droits de mutation français, calculés avant cette déduction, correspondant aux biens à raison desquels la déduction doit être accordée » et « quote-part de l’impôt québécois correspondant à ces biens ». Autrement dit : le paragraphe d) désigne, pour expliquer l’alinéa c), une formule que l’alinéa c) i) n’emploie pas.

Cette divergence n’affecte que la branche i), celle du défunt résident de France. La branche ii), qui est la configuration de l’expatrié décédé au Québec, emploie bien l’expression « droits de mutation français » à son plafond aa). La difficulté est donc circonscrite — ce qui ne la rend pas moins réelle pour les successions ouvertes en France avec des gains imposés au Québec.

Le tableau BOI-ANNX-000306 code l’entente « IR - IF ». Il a tort.

Voici le piège documentaire que ce chapitre doit exposer, parce qu’il conduit directement à une conclusion fausse et qu’il émane d’une source officielle.

L’annexe BOI-ANNX-000306, intitulée « INT - Liste des conventions fiscales conclues par la France », version en vigueur du 29 avril 2026, dresse le tableau des instruments applicables. Sa troisième colonne porte la légende suivante, reprise du code source de la page : « Impôts visés et spécificités : impôts sur les donations (D), droits d’enregistrement (DE), impôts sur la fortune (IF), impôts sur le revenu (IR), impôts sur les successions (S) ».

Le codage de la ligne Québec est « IR - IF » : impôts sur le revenu, impôts sur la fortune. Ni « S » ni « D ». Le tableau indique donc que l’entente ne vise ni les successions ni les donations. Or son article 2 § 4, cité plus haut mot pour mot, énonce que les impôts auxquels elle s’applique comprennent également, en ce qui concerne la France, les droits de mutation à titre gratuit — expression qui recouvre précisément les successions et les donations, comme la légende du BOFiP elle-même le confirme pour la ligne Canada.

La ligne Canada, elle, est codée « IR - IF - S - D ». Ce codage est littéralement exact, puisque l’article 2 § 4 de la convention fédérale vise bien les droits de mutation à titre gratuit ; mais il est muet sur la restriction, qui est l’essentiel : la couverture ne joue que pour quatre articles, dont aucun ne répartit le droit d’imposer. Un lecteur qui raisonne par analogie avec les autres lignes du tableau, où « S » signale d’ordinaire une véritable convention successorale avec des règles de situs et de répartition, en tirera une conclusion fausse. Le tableau ne comporte aucune note de renvoi signalant la particularité canadienne.

Le tableau n’est d’ailleurs pas la seule source administrative silencieuse. Le commentaire par pays consacré à l’entente, BOI-INT-CVB-CA-QC, dans sa version du 12 septembre 2012, ne mentionne pas les droits de mutation à titre gratuit. Combiné au codage « IR - IF » de l’annexe, cela signifie que la doctrine administrative française publiée est muette, voire trompeuse, sur la portée successorale de l’entente québécoise. Le contraste avec le traitement de la convention fédérale est net : le commentaire BOI-INT-CVB-CAN, dans sa version du 23 juin 2015, énonce correctement que la convention s’applique aux droits de mutation à titre gratuit pour les seuls articles 4, 23, 25 et 26, et attribue cette rédaction à l’avenant du 30 novembre 1995. Ce que l’administration écrit pour le fédéral, elle ne l’écrit pas pour le Québec.

Conséquence pratique, et elle est désagréable. Un contribuable qui invoque l’article 22 § 1 c) de l’entente sur une succession se heurtera vraisemblablement à un interlocuteur dont le document de référence dit que l’entente ne couvre pas les successions. Le seul texte fiable est l’article 2 § 4 de l’entente elle-même, dans la version publiée par la direction générale des Finances publiques. Il faut l’avoir dans le dossier, imprimé, avec la page.

Ce que l’entente ne règle pas

Un guide qui ne délimite pas ce qu’un texte ne fait pas laisse le lecteur croire qu’il fait tout. Voici la liste, établie sur la lecture de l’entente et de la convention.

• Aucune règle de répartition du droit d’imposer en matière de droits de mutation à titre gratuit. Les quatre articles visés à l’article 2 § 4 sont la résidence, l’élimination, la procédure amiable et l’échange de renseignements. Aucun ne dit qui peut taxer quoi.
• Aucune protection de non-discrimination en matière successorale, la clause de non-discrimination n’étant pas au nombre des quatre articles visés.
• Aucune règle sur l’impôt fédéral canadien, qui relève exclusivement de la convention de 1975.
• Aucune disposition de sécurité sociale, ni sur l’affiliation, ni sur la couverture maladie, ni sur les retraites. C’est un texte fiscal.
• Aucune règle de droit civil : ni régime matrimonial, ni dévolution successorale, ni réserve héréditaire, ni forme des testaments.

Une sixième limite mérite son propre paragraphe, parce qu’elle est de nature différente. La convention multilatérale issue du projet BEPS, signée à Paris le 7 juin 2017, a modifié la convention fédérale de 1975 sur plusieurs points : réécriture du préambule, insertion d’une clause du critère des objets principaux avant l’article 1er, périodes de détention de 365 jours, délai de saisine de trois ans en procédure amiable, arbitrage. Rien de tel n’apparaît sur l’entente. La version publiée par l’administration ne comporte aucun encadré signalant la convention multilatérale, alors que la version consolidée de la convention fédérale en comporte plusieurs, clairement identifiés ; et le texte de l’entente ne la mentionne nulle part.

L’entente de sécurité sociale n’est pas l’entente fiscale

La confusion est fréquente et elle a des conséquences concrètes, parce que les deux instruments portent le même nom générique, les mêmes parties et une architecture voisine. Il faut donc l’écarter explicitement.

L’entente fiscale du 1er septembre 1987 ne dit rien de la protection sociale. Son titre la limite aux impôts sur le revenu et sur la fortune. Son article 2 énumère les impôts couverts : impôt sur le revenu, impôt sur les sociétés, taxe sur les salaires, impôt de solidarité sur la fortune et retenues afférentes côté français ; impôts perçus par le Gouvernement du Québec en vertu de la Loi sur les impôts côté québécois. Aucune ligne sur l’affiliation à un régime d’assurance maladie, sur les délais de carence, sur la couverture des ayants droit ou sur la totalisation des périodes d’assurance retraite.

Les relations franco-québécoises en matière de protection sociale relèvent d’un instrument distinct, qu’il ne faut ni confondre avec l’entente fiscale, ni déduire de celle-ci. Notre socle documentaire ne l’établit pas : nous n’en donnons donc ici ni la date, ni le contenu, ni les conditions d’application. Ce point est traité, sur texte, au chapitre consacré à la sécurité sociale et à la santé, avec les régimes provinciaux et les carences d’affiliation.

Le régime matrimonial québécois : une question de droit civil, que nous ne traiterons pas ici

La question revient dans presque tous les dossiers, et elle est légitime : le régime matrimonial détermine ce qui appartient à qui, donc l’assiette de la succession avant même que le droit fiscal n’intervienne. Un couple qui se marie au Québec, ou qui s’y installe marié en France, doit savoir sous quel régime il se trouve.

Ce chapitre n’y répond pas, pour deux raisons. La première tient au texte examiné : l’entente fiscale est un instrument fiscal, elle ne contient aucune règle de droit civil, et rien dans ses stipulations ne permet de déduire quoi que ce soit sur le régime légal applicable. La seconde tient à notre méthode :notre socle documentaire n’établit pas le régime matrimonial légal québécois sur source primaire, et nous ne publions pas ce que nous n’avons pas vérifié. La question est traitée au chapitre consacré au couple, à la famille et aux enfants, sur le Code civil du Québec et sur les règles de conflit de lois applicables.

Ce que nous pouvons dire, parce que cela ressort de la lecture des textes fiscaux, tient en deux points. D’abord, la fiscalité canadienne du décès ne fonctionne pas comme la fiscalité française : elle taxe un gain chez le défunt, sur sa dernière déclaration, et non une transmission chez l’héritier. La question « à qui appartenait le bien » n’a donc pas la même fonction des deux côtés. Ensuite, le roulement au conjoint du paragraphe 70(6) de la loi de l’impôt sur le revenu, qui permet de différer le gain lorsque le bien est transféré au conjoint, est subordonné à des conditions de résidence dont l’une, celle du défunt lui-même, mérite une lecture mot à mot que nous n’avons pas achevée. Si un Français décédé en France, ou dont le conjoint survivant réside en France, se trouvait hors du champ du roulement, la disposition réputée s’appliquerait en plein sur ses biens canadiens. Le point est signalé et il est traité au chapitre successoral canadien ; il n’est pas tranché ici.

Le départ du Québec : six formulaires, et un seuil à 13 777,50 $

Ce que la double administration coûte au départ mérite d’être chiffré, parce que c’est le moment où l’oubli se paie. Le Canada applique au départ une disposition réputée : l’émigrant est réputé avoir cédé certains biens à leur juste valeur marchande à la date du départ, et les avoir immédiatement rachetés pour le même montant. Le Québec applique sa propre disposition réputée, avec ses propres formulaires. Les deux se cumulent, elles ne se remplacent pas.

Deux précisions valent d’être répétées, parce qu’elles sont contre-intuitives. Le seuil de 25 000 $ du formulaire d’inventaire s’apprécie sur l’ensemble des biens, pas bien par bien, et il est mondial : il inclut le patrimoine resté en France. Un expatrié qui ne détient rien au Canada mais possède un appartement en France franchit le seuil et doit déposer le formulaire. C’est un formulaire d’information, qu’on dépose même quand aucun impôt n’est dû, et la sanction du dépôt tardif est de 25 $ par jour, avec un minimum de 100 $ et un maximum de 2 500 $. Ensuite, le report de paiement de l’impôt de départ est de droit et sans intérêt : la charge est différée jusqu’à la cession effective du bien, sans coût de portage. Sur ce point, le mécanisme canadien est plus favorable que le sursis français de l’exit tax, et cela mérite d’être dit.

Une exclusion mérite d’être connue avant de partir, car elle vide parfois le dispositif de sa substance : les biens qu’on possédait déjà en devenant résident du Canada, ou hérités depuis, échappent à la disposition réputée si l’on a été résident du Canada soixante mois ou moins au cours des dix années précédant l’émigration. Pour une expatriation de durée moyenne, cela protège l’essentiel du patrimoine français préexistant. L’immobilier canadien est de toute façon exclu de la disposition réputée : il sera imposé à la cession réelle, sous le régime des non-résidents.

L’homologation au Québec : zéro dollar, et pourquoi cela ne change pas grand-chose

Le Québec ne perçoit aucun droit d’homologation proportionnel à la valeur de la succession. Son régime est d’une autre nature : le testament notarié est un acte authentique, il n’a pas à être vérifié, et sa reconnaissance n’entraîne aucun frais pour les héritiers. Le testament olographe ou fait devant témoins doit être vérifié, par la Cour supérieure ou par un notaire, et le coût de cette vérification est un honoraire professionnel, non un impôt : il ne dépend pas de la valeur de la succession. On lit couramment des ordres de grandeur de 800 $ à 1 500 $ ; aucune source officielle ne les fixe, les honoraires notariaux n’étant plus tarifés au Québec.

L’écart entre l’Ontario et l’Alberta est de vingt-sept fois, et le Québec avec testament notarié est à zéro. C’est spectaculaire, et c’est secondaire. Face à des droits de mutation français qui atteignent 45 % en ligne directe sur la fraction supérieure, quatorze mille dollars de frais ontariens sur un million ne sont pas l’enjeu. Nous le mentionnons parce que la littérature en ligne confond régulièrement les frais d’homologation avec des droits de succession : ils n’ont ni la même nature, ni le même redevable, ni le même ordre de grandeur. La question qui coûte cher est ailleurs, et elle est traitée au chapitre consacré au crédit de l’article 784 A du code général des impôts.

Ce que nous ne savons pas, et que nous ne comblerons pas par déduction

L’entente est un texte peu commenté. Le nombre de points que nous n’avons pas pu établir est, à notre connaissance, sans équivalent dans les autres dossiers que nous avons documentés. Les voici, sans arrangement.

Il faut mesurer ce que cette liste signifie. L’entente est en vigueur depuis 1988, son crédit successoral applicable dans sa rédaction actuelle depuis 2006, et nous n’avons trouvéaucun commentaire administratif, d’aucune des deux administrations concernées, sur ce crédit. Le tableau de synthèse français qui devrait le signaler dit le contraire de ce que dit le texte. Cette situation n’est pas confortable, et elle a une conséquence de méthode : sur ce sujet, plus qu’ailleurs, on ne travaille pas à partir de synthèses. On travaille à partir des onze pages du texte, article par article.

Le Québec est un système, pas une variante

Un dernier point, qui n’est pas une synthèse mais une conséquence opérationnelle. Tout ce qui a été établi dans ce chapitre découle d’un fait unique : le Québec perçoit lui-même son impôt. De là viennent la deuxième déclaration, la deuxième administration, les deux séries de formulaires de départ, la deuxième déclaration de biens étrangers, la deuxième imposition annuelle du contrat d’assurance-vie français, le troisième niveau de liens de résidence, l’abattement de 16,5 % et son écho dans le seuil de 13 777,50 $, et le deuxième instrument conventionnel avec son propre crédit successoral.

Aucun de ces éléments n’est un détail d’exécution. Un dossier québécois traité comme un dossier canadien auquel on ajouterait une ligne provinciale sera faux sur les formulaires, faux sur les seuils, faux sur les taux, et muet sur le seul instrument qui couvre la moitié de l’impôt en jeu. Les chapitres suivants tirent le fil : le barème et les assiettes province par province, l’année du départ avec ses deux calendriers, la disposition réputée au départ et au décès, et le crédit de l’article 784 A du code général des impôts, dont ce guide établit qu’il est vide face au Canada.