Succession entre la France et le Canada

Un père mort à Toronto, deux millions de dollars canadiens de portefeuille, un enfant unique domicilié à Lyon depuis vingt ans : 308 678 € de droits de succession français, et zéro euro d’impôt canadien imputable dessus au titre de l’article 784 A du code général des impôts. Ce n’est pas une erreur de liquidation, ni une négligence du notaire. C’est le régime de droit commun entre la France et le Canada, et il tient à une seule phrase : le Canada ne perçoit aucun droit de succession, donc il n’existe rien à imputer.

Le raisonnement se déroule en quatre temps, et chacun est vérifiable sur un texte. Le décès d’un résident du Canada y déclenche une disposition réputée à la juste valeur marchande, qui est un impôt sur le revenu assis sur un gain en capital. L’article 784 A du CGI n’impute que des droits de mutation à titre gratuit acquittés hors de France. Un impôt sur le revenu n’en est pas un. L’héritier visé au 3° de l’article 750 ter — domicilié en France six des dix dernières années — supporte donc les droits français sur l’intégralité de la succession mondiale, sans atténuation à ce titre. Le seul correctif est ailleurs : dans le crédit de l’article 23 § 2 c) de la convention du 2 mai 1975, qui impute l’impôt canadien sur les gains constatés au décès — pas tous les gains, pas dans tous les cas, et jamais au-delà d’un double plafond.

Ce chapitre chiffre les deux mécanismes sur trois successions complètes, poste par poste, en dollars canadiens et en euros. Il dit aussi, à chaque endroit où c’est le cas, ce que personne ne sait : la lacune la plus importante du dossier porte précisément sur le scénario le plus fréquent, et aucune source publique ne la comble. Nous ne la comblons pas non plus. Nous la nommons, nous la chiffrons, et nous indiquons le seul moyen de la fermer.

Ce que le Canada prélève au décès, et ce qu’il ne prélève pas

Le Canada n’a pas de droits de succession. Ni au niveau fédéral, ni dans les dix provinces, ni dans les trois territoires. Il n’a pas non plus de droits de donation. La suppression date de 1972, et la source la plus solide que nous ayons trouvée pour l’établir n’est pas canadienne : c’est l’étude de l’OCDE Inheritance Taxation in OECD Countries (2021), qui classe le Canada parmi les États ayant abrogé leur impôt successoral avant 1980, aux côtés de l’Australie et du Mexique, et donne l’année.

Nous n’avons trouvé aucune formulation officielle canadienne affirmant en toutes lettres l’absence de droits de succession. C’est logique, et il vaut mieux le dire que de faire semblant : une administration ne publie pas de page sur un impôt qui n’existe pas. L’Agence du revenu du Canada décrit le mécanisme de substitution sans jamais avoir à nier quoi que ce soit. La démonstration repose donc sur trois éléments convergents, et non sur une citation unique : la source OCDE, l’absence de tout impôt successoral dans la Loi de l’impôt sur le revenu et dans les lois fiscales provinciales, et la présence à sa place du paragraphe 70(5) de cette même loi.

Le paragraphe 70(5), dans sa version française publiée par le ministère de la Justice du Canada, est bref et sans ambiguïté :

L’Agence du revenu du Canada le résume dans ses pages destinées aux déclarations des personnes décédées : « When a person dies, they are considered to have sold all their property just prior to death, even though there is no actual disposition or sale. This is called a deemed disposition. » Quatre conséquences en découlent, et il faut les tenir ensemble parce qu’elles décident de tout ce qui suit.

• Le gain latent devient imposable au décès, sans cession et sans encaissement. L’impôt est dû alors qu’aucune liquidité n’est entrée.
• Il figure sur la dernière déclaration du défunt. Le redevable est le défunt, via sa succession, et non l’héritier.
• L’héritier acquiert à la juste valeur marchande : la plus-value antérieure au décès sort définitivement de son assiette canadienne.
• Le taux est celui du barème progressif de l’impôt sur le revenu, appliqué à un gain inclus à 50 %. Au taux marginal supérieur 2026, cela donne 26,76 % en Ontario, 26,75 % en Colombie-Britannique, 26,65 % au Québec et 24,00 % en Alberta. Sur des successions de taille moyenne, le taux effectif est nettement plus bas, parce que les tranches basses sont traversées.

Le taux d’inclusion mérite un mot, parce qu’une version périmée circule massivement. Le budget fédéral du 16 avril 2024 avait annoncé son relèvement à deux tiers. La mesure a été reportée le 31 janvier 2025, puis annulée le 21 mars 2025. Le taux est resté à 50 %. Un lecteur qui applique 66,67 % en 2026 surévalue l’impôt canadien d’un tiers — et, par ricochet, surévalue le crédit qu’il espère en tirer côté français.

Trois prélèvements existent bel et bien au décès d’un résident du Canada. Aucun des trois n’est un droit de mutation à titre gratuit, et c’est la seule question qui compte pour l’article 784 A.

Les frais d’homologation sont réels et varient dans un rapport de plus de cinquante d’une province à l’autre. L’Ontario perçoit 15 $ par tranche de 1 000 $ au-delà de 50 000 $, soit 1,5 % de l’excédent. La Colombie-Britannique perçoit 6 $ par tranche de 1 000 $ entre 25 000 et 50 000 $, puis 14 $ par tranche au-delà. L’Alberta plafonne à 525 $, quelle que soit la taille de la succession. Le Québec ne perçoit aucun droit proportionnel : un testament notarié y est un acte authentique, qui n’a pas à être vérifié et n’entraîne aucun frais de vérification.

ONTARIO — Estate Administration Tax
          (2 000 000 - 50 000) / 1 000 x 15 CAD ......... 29 250 CAD
          Barème en vigueur depuis le 1er janvier 2020

        COLOMBIE-BRITANNIQUE — Probate Fee Act, art. 2
          Tranche 25 000 - 50 000 : 25 x 6 CAD ............. 150 CAD
          Au-dela de 50 000 : 1 950 x 14 CAD ........... 27 300 CAD
          Total ........................................ 27 450 CAD
          (un droit de depot d'environ 200 CAD s'y ajoute,
           selon des sources secondaires concordantes ;
           la loi elle-meme ne le fixe pas)

        ALBERTA — droits de la Cour des successions
          Plafond legal, succession > 250 000 CAD .......... 525 CAD

        QUEBEC — testament notarie
          Aucun droit ad valorem ............................. 0 CAD

Nous signalons un point que nous n’avons pas pu trancher sur source. La doctrine administrative française exclut de l’imputation les droits et taxes annexes, en citant les droits de timbre et de publicité auxquels donnerait lieu la déclaration de succession. Les frais d’homologation canadiens n’en sont pas nommément, mais ils échouent au test antérieur et plus radical : ils ne sont pas des droits de mutation à titre gratuit. La conclusion est la même. Nous la présentons comme notre lecture des textes, non comme une position administrative : aucune source française consultée ne traite expressément des probate fees canadiens.

L’article 784 A, mot pour mot, et les quatre conditions qu’il pose

L’article 784 A du code général des impôts, dans sa version en vigueur depuis le 31 mars 1999, issue de la loi de finances pour 1999, tient en deux phrases :

Quatre éléments s’en déduisent directement, et il faut les prendre dans l’ordre parce que le dossier canadien tombe sur le deuxième.

La doctrine administrative resserre encore la deuxième condition, et c’est elle qui rend le verrou définitif. Le commentaire publié sous la référence BOI-ENR-DMTG-10-50-60, dans sa version du 12 septembre 2012, énonce au paragraphe 20 : Il doit s’agir bien évidemment de droits de mutation à titre gratuit perçus en raison même de la transmission entre vifs ou par décès des biens concernés. Sont donc exclus du bénéfice de l’imputation tous autres droits ou taxes annexes tels que droits de timbre ou de publicité auxquels donnerait éventuellement lieu la déclaration de succession ou l’acte de donation concerné. Le même paragraphe ajoute que seuls sont imputables les droits simples, à l’exclusion des pénalités, amendes et intérêts de retard.

Le paragraphe 30 du même commentaire vaut la peine d’être lu, parce qu’il montre que l’article 784 A n’est pas avare : les droits imputables comprennent ceuxperçus au profit d’États étrangers ou de territoires mais aussi, le cas échéant, les droits perçus au profit de subdivisions politiques ou de collectivités locales de ces États ou territoires. Autrement dit, un droit de succession provincial canadien serait parfaitement imputable s’il existait. Le texte français ne pose aucun obstacle de principe. L’obstacle est du côté canadien, et il est factuel : il n’y a rien.

Reste à savoir si l’administration française a jamais dit expressément qu’une taxation étrangère assise sur une plus-value constatée au décès entre dans le champ de l’article 784 A. Elle l’a dit, et pour le Canada nommément.

La réponse ministérielle du 4 avril 2017, et ce qu’elle ne dit pas

Une question écrite posée à l’Assemblée nationale par le député des Français établis hors de France de la première circonscription, publiée au Journal officiel du 24 mars 2015, a reçu du ministère du Budget et des comptes publics une réponse publiée au Journal officiel du 4 avril 2017, page 2652. C’est la source française la plus directe du dossier. Voici le passage décisif, dans son intégralité :

Trois observations, et la troisième est la plus importante du chapitre.

La configuration de fait examinée est l’inverse de la nôtre. Le ministre traite du cas d’un défunt domicilié en France dont les héritiers résident au Canada. Celui-là relève du 1° de l’article 750 ter et de la branche i) de l’article 23 § 2 c). Le scénario central de ce guide — défunt résident du Canada, héritier domicilié en France — relève du 3° et de la branche ii), qui est nettement plus étroite. Citer cette réponse en croyant décrire notre cas revient à surestimer la protection.

Le motif retenu est néanmoins général. Le raisonnement est de pure qualification : l’impôt canadien sur les plus-values latentes ne peut s’analyser comme des droits de mutation à titre gratuit. Ce motif ne dépend d’aucune particularité de la configuration factuelle. Il vaut, par construction, dans les deux sens.

Mais aucune source publique ne l’énonce pour notre configuration. Nous avons cherché une confirmation officielle que l’article 784 A est inapplicable lorsque le défunt était résident du Canada et l’héritier domicilié en France. Nous ne l’avons pas trouvée. C’est la lacune la plus sérieuse de tout le dossier, parce qu’elle porte sur le cas le plus fréquent, et nous préférons l’écrire que de faire passer une déduction pour une certitude. La déduction est solide — mais elle reste une déduction. Le moyen de la fermer existe, et il est ordinaire : une demande de rescrit.

L’antériorité de 1993 : la France avait constaté le problème, et l’a réglé à moitié

La séquence historique est documentée de bout en bout, et elle explique pourquoi le dispositif actuel a la forme qu’il a. Une question écrite du Sénat, posée par le sénateur représentant les Français établis hors de France et publiée le 17 décembre 1992, a reçu du ministère du Budget une réponse publiée au Journal officiel du Sénat du 4 mars 1993, page 377, sous l’intitulé « Français résidant au Canada : suppression de double imposition en matière successorale ». Le ministre y écrit :

Cette réponse décrit un état du droit révolu sur un point : à l’époque, aucun crédit ne compensait l’impôt canadien sur les gains au décès. La dernière phrase citée énonce l’intention qui a produit l’avenant du 30 novembre 1995. Ce dernier a fait trois choses d’un seul tenant, et c’est un ensemble cohérent qu’il faut lire comme tel : il a modifié l’article 2 § 4, il a créé le crédit de l’article 23 § 2 c), et il a privé d’effet la convention successorale de 1951.

Deux précisions de rédaction, qui ont chacune une portée pratique. Le support de l’abrogation n’est pas l’article 30 de la convention : c’est l’article 21, lettre e), de l’avenant du 30 novembre 1995, que l’administration reproduit en note sous l’article 30 de la version consolidée. Écrire « article 30 e) » désigne une disposition qui n’existe pas. Et le critère retenu est la date du décès, non celle de la déclaration ni du règlement : une succession ouverte par un décès du 31 décembre 1998 relève encore de la convention de 1951.

Une nuance de vocabulaire, enfin, qui n’est pas gratuite. Le texte de 1995 dit que les dispositions de la convention de 1951 cessent d’avoir effet, et non qu’elles sont abrogées. Pour la convention de 1951 sur les impôts sur le revenu — un texte distinct, signé le même jour —, l’article 30 § 2 de la convention de 1975 emploie au contraire le mot « abrogée ». Deux textes homonymes, deux traitements juridiques différents, à vingt-deux ans d’écart. La confusion entre les deux est un piège documentaire réel, et nous l’avons rencontré.

Il vaut la peine de mesurer ce que le régime antérieur offrait, parce que la comparaison éclaire ce qui a été perdu. La réponse de 1993 décrit la convention successorale de 1951 comme une convention « qui prévoit l’imputation de l’impôt perçu dans l’un des Etats sur l’impôt dû dans l’autre ». C’était un mécanisme global : l’impôt de l’un s’imputait sur l’impôt de l’autre, sans ventilation par catégorie de gains. Il était devenu sans objet dès 1972, du jour où le Canada a cessé de percevoir des droits de mutation à titre gratuit : il ne restait plus rien à imputer dans un sens, et l’impôt sur le revenu canadien n’entrait pas dans son champ dans l’autre.

L’avenant de 1995 n’a donc pas remplacé une protection par une autre : il a remplacé une protection devenue inopérante par une protection partielle mais réelle. C’est un progrès, et il faut le dire. Mais le mécanisme retenu est un crédit catégoriel — l’impôt canadien sur une catégorie précise de gains, imputé sur les droits français, dans la limite d’une quote-part — là où l’instrument abrogé raisonnait en masse. Trois décennies plus tard, l’écart entre les deux approches reste ce qui explique les trous exposés dans ce chapitre.

Une réserve de prudence s’impose enfin sur la réponse de 1993 elle-même. Elle affirme que le Canada a supprimé les droits de mutation à titre gratuit « tant au niveau fédéral que provincial ». Cette affirmation date de trente-trois ans. Elle est corroborée par la réponse de 2017, qui relève que la législation canadienne ne prévoit pas d’imposition spécifique sur les successions, et par l’étude de l’OCDE de 2021. Aucune de ces trois sources n’est une vérification échelon par échelon de l’état du droit provincial et territorial en 2026, treize entités confondues. Nous n’avons pas trouvé de source qui l’ait faite, et nous ne l’avons pas faite non plus. La convergence des trois est forte ; elle n’est pas un audit.

L’arrêt de la cour d’appel de Paris du 26 mai 2025 ne sauve rien

Une décision circule depuis un an dans la presse professionnelle, présentée comme un assouplissement de l’article 784 A : un arrêt de la cour d’appel de Paris du 26 mai 2025, n° 22/17216. Nous l’évoquons pour l’écarter, parce que quelqu’un finira par nous l’opposer.

Précaution préalable : nous n’avons pas lu le texte de cet arrêt. La page qui l’héberge exige un environnement JavaScript et n’a pas pu être ouverte. La référence et la solution nous viennent de deux publications professionnelles concordantes. Nous n’en citons donc aucun verbatim, et nous signalons qu’il émane d’une cour d’appel, qu’il est susceptible de pourvoi, et que nous n’avons pas vérifié l’existence d’un pourvoi.

Ce que ces sources rapportent : une donation avec réserve d’usufruit consentie par une résidente suisse, portant sur des titres luxembourgeois, à des enfants domiciliés en France ; imposition française sur la valeur de la nue-propriété, imposition vaudoise sur la pleine propriété. La cour aurait jugé que l’article 784 A permet de prendre en compte l’impôt acquitté en raison même de la mutation des biens situés à l’étranger, indépendamment de ses modalités de calcul.

L’impôt étranger en cause était un authentique droit de donation suisse. La question posée était celle de son mode de calcul, pas de sa nature. Sur le dossier canadien, l’obstacle n’est pas l’assiette, c’est la qualification : il n’existe aucun droit de mutation canadien dont on pourrait discuter le mode de calcul. L’arrêt est sans portée ici, et l’une des sources professionnelles consultées le dit expressément.

Le piège du tableau BOFiP : « S - D » ne veut pas dire ce qu’on croit

L’annexe BOI-ANNX-000306, « INT - Liste des conventions fiscales conclues par la France », version en vigueur du 29 avril 2026, recense les instruments conventionnels et code, dans sa troisième colonne, les impôts visés. Sa légende est explicite : impôts sur les donations (D), droits d’enregistrement (DE), impôts sur la fortune (IF), impôts sur le revenu (IR), impôts sur les successions (S). La ligne du Canada porte « IR - IF - S - D ».

Pris isolément, ce codage est littéralement exact : la convention vise bien les droits de mutation à titre gratuit, expression qui recouvre les successions et les donations. Il est en revanche muet sur la restriction, qui est tout le sujet. Voici le texte :

Ce paragraphe résulte de l’article 1er de l’avenant du 30 novembre 1995, et la convention multilatérale de 2017 ne l’a pas touché. Les quatre articles visés ne sont pas choisis au hasard, et ils ne font pas ce que le lecteur suppose.

Il n’existe donc aucune règle conventionnelle de répartition du droit d’imposer en matière de droits de mutation à titre gratuit entre la France et le Canada. Chaque État applique son droit interne sans limitation conventionnelle. La convention n’intervient qu’en aval, par le mécanisme de crédit de l’article 23 et par trois articles procéduraux. Un lecteur qui raisonne par analogie avec les autres lignes du tableau — où « S » signale d’ordinaire une véritable convention successorale, avec des règles de situs — en tirera une conclusion fausse. Le tableau ne comporte aucune note de renvoi signalant la particularité canadienne.

La même annexe se trompe une seconde fois, en sens inverse. Le Québec y est codé « IR - IF », sans « S » ni « D ». Or l’entente fiscale France-Québec comporte, à son propre article 2 § 4, une extension aux droits de mutation à titre gratuit rigoureusement parallèle à celle de la convention fédérale. Nous détaillons plus bas ce que cette omission coûte : sur l’une des successions chiffrées de ce chapitre, 63 709 €.

Une conséquence discrète mérite d’être notée, parce qu’elle surprend. L’article 24 de la convention, qui pose la non-discrimination, n’est pas visé par le renvoi de l’article 2 § 4. La non-discrimination ne s’applique donc pas aux droits de mutation à titre gratuit dans les relations franco-canadiennes. C’est une différence notable avec les conventions successorales classiques, et elle ferme un moyen que l’on pourrait être tenté d’invoquer.

Le 3° de l’article 750 ter : c’est l’héritier qui déclenche tout

L’article 750 ter du CGI, dans sa version en vigueur depuis le 31 juillet 2011, énumère trois chefs de taxation. Le premier vise le cas où le défunt est domicilié en France, le deuxième les biens situés en France lorsque le défunt ne l’est pas, et le troisième — celui qui nous occupe — les biens du monde entier reçus par un héritier domicilié en France.

Une précision de forme, à respecter parce qu’elle évite un contresens de lecture : on écrit le 3° de l’article 750 ter, et non « le troisième alinéa ». L’article est structuré en 1°, 2° et 3°, le 2° comportant lui-même plusieurs alinéas non numérotés ; le troisième alinéa au sens typographique désigne autre chose.

Les deux conditions sont cumulatives : domiciliation en France au jour du fait générateur, et domiciliation en France pendant au moins six années au cours des dix dernières. La doctrine administrative, sous la référence BOI-ENR-DMTG-10-10-30, précise à son paragraphe 390 que la période de six ans peut ne pas être continue. Deux séjours de trois ans séparés par quatre ans d’expatriation remplissent la condition.

L’implication mérite d’être posée franchement, parce qu’elle déplace le centre de gravité du conseil. Dans le scénario central de ce guide, ce n’est pas le domicile du défunt qui décide de la note française, c’est celui de l’héritier. Un expatrié qui a soigneusement organisé son propre départ, coupé ses attaches, purgé son exit tax et passé quinze ans à Vancouver ne change rien à la situation de son fils resté à Bordeaux. Le fils est taxé sur l’intégralité de ce qu’il reçoit, où que se trouvent les biens.

La deuxième ligne de ce tableau est celle que l’on nous demande le plus souvent de commenter, et elle appelle une mise en garde. Un héritier revenu en France depuis trois ans, après huit ans au Canada, n’a pas six années de domiciliation française sur les dix dernières : le 3° ne joue pas. Mais la fenêtre se referme mécaniquement, année après année, et elle se referme sur un compteur qui ne se réinitialise pas au décès : il s’apprécie l’année au cours de laquelle il reçoit les biens. Bâtir une stratégie sur cette fenêtre revient à parier sur la date d’un décès. Nous le disons chaque fois que la question nous est posée, et nous le redisons ici : ce n’est pas un levier, c’est un aléa.

Le crédit de l’article 23 § 2 c) : ce qu’il impute exactement

Le seul correctif conventionnel côté français figure à l’article 23 § 2 c) de la convention de 1975, dans sa rédaction issue de l’article 16 de l’avenant du 30 novembre 1995. Il comporte deux branches, selon que le défunt était résident de France ou résident du Canada, et elles ne se valent pas. Voici le texte.

La différence de rédaction entre les deux branches n’est pas cosmétique, et le scénario central de ce guide relève de la plus étroite des deux.

Trois restrictions découlent de la rédaction de la branche ii), et elles se cumulent.

Première restriction : le renvoi à l’article 13 § 4 exclut l’immobilier

La branche ii) ne vise pas tous les gains imposables au Canada. Elle vise ceux qui, « selon les dispositions du paragraphe 4 de l’article 13, ne sont imposables qu’au Canada ». Or l’article 13 § 4 dispose :

C’est la catégorie résiduelle. En sont exclus, par construction : les gains sur biens immobiliers et sur titres de sociétés à prépondérance immobilière, qui relèvent du § 1 ; les gains sur biens mobiliers d’un établissement stable ou d’une base fixe, § 2 ; les gains sur navires et aéronefs exploités en trafic international, § 3.

Concrètement, pour un défunt résident du Canada : l’impôt canadien afférent aux gains sur des biens immobiliers situés en France n’ouvre aucun crédit au titre de la branche ii). Ces gains relèvent du § 1 a) de l’article 13, pas du § 4. Et c’est précisément l’immobilier français conservé qui constitue, dans les patrimoines que nous voyons, la part la plus fréquente de ce qui est taxé en France.

La mécanique se referme d’une manière que peu de lecteurs anticipent. L’article 13 § 1 a) attribue à la France l’imposition des gains sur les immeubles français — mais la France n’impose pas les plus-values latentes au décès. Elle les impose à la cession. Il n’y a donc, au décès, aucun impôt français sur ce gain, et le crédit canadien de l’article 23 § 1 a) ne trouve rien à imputer non plus. Le Canada taxe le gain latent sur l’appartement de Lyon en totalité, la France taxe la valeur de cet appartement en droits de succession en totalité, et aucun des deux mécanismes conventionnels ne fait le pont.

Deuxième restriction : le § 5 de l’article 13, ou le crédit indisponible quand on vient de partir

La branche ii) écarte expressément les gains « visés au paragraphe 5 » de l’article 13. Ce paragraphe dispose :

Lues ensemble, les deux stipulations produisent un résultat qui mérite d’être posé lentement. Un expatrié français décédé au Canada moins de cinq ans après son départ de France, et qui possède la nationalité française — condition alternative, remplie d’emblée par la quasi-totalité de nos lecteurs —, remplit les deux conditions cumulatives du § 5. Ses gains tombent dans le champ du § 5. Ils sont, de ce fait, exclus du crédit de la branche ii).

Le crédit serait donc indisponible précisément dans la fenêtre où l’expatriation est la plus récente, c’est-à-dire là où le patrimoine est encore largement français, où l’exit tax française est encore sous sursis, et où la famille est encore installée en France. La fenêtre où le dossier est le plus fragile est aussi celle où le seul correctif conventionnel ne joue pas.

Troisième restriction : le double plafond, et comment on calcule une quote-part

La branche i) retient une seule quote-part. La branche ii) retient la moins élevée de deux : celle des droits de mutation français correspondant aux biens dont proviennent les gains, et celle de l’impôt canadien correspondant à ces mêmes biens. Le crédit est donc borné des deux côtés à la fois.

Le mot « quote-part » n’est pas laissé à l’interprétation. Le paragraphe d) du même article 23 en donne la clef, en renvoyant expressément aux expressions employées à l’alinéa c) :

Transposée aux droits de succession, la méthode consiste à appliquer aux biens concernés le taux effectif de la succession, c’est-à-dire le rapport entre les droits effectivement dus et la base taxable globale. Elle est simple à mettre en œuvre, et nous l’utilisons dans tous les chiffrages qui suivent. Une ambiguïté subsiste néanmoins : le texte parle du « montant imposable » des biens considérés, sans dire comment les abattements personnels s’y répartissent. Sur les cas exposés plus bas, le plafond n’est atteint que dans un seul ; la question reste donc théorique dans deux cas sur trois, et il faut savoir qu’elle ne l’est pas toujours.

Deux limites plus discrètes achèvent le tableau. La première est temporelle : les deux branches exigent que les gains soient constatés « à l’occasion du décès ». Le crédit ne couvre pas l’impôt canadien afférent à une cession postérieure à la succession. La réponse sénatoriale de 1993 le confirme, pour la situation inverse, en traitant séparément la plus-value réalisée après la succession et constatée lors de la cession du bien, laquelle relève de l’article 13 et du mécanisme ordinaire.

La seconde est ordonnée. Le crédit canadien de l’article 23 § 1 c) s’applique aux droits français « après déduction du crédit prévu au paragraphe 2 c ii », et le plafond bb) du § 2 c) ii) français se calcule « avant la déduction prévue au paragraphe 1 c ». L’ordre d’imputation est donc fixé par le texte lui-même : la France impute d’abord, le Canada ensuite. Toute liquidation qui inverserait cet ordre serait fausse, et l’écart n’est pas neutre.

Le crédit dans l’autre sens : l’article 23 § 1 c), que personne n’utilise

Le pendant canadien existe, il figure au même article, et il est presque toujours oublié. Sa rédaction est issue de l’article 16 du même avenant de 1995 :

Lu littéralement, ce paragraphe fait quelque chose de considérable : il permet de déduire les droits de succession français dus au titre des biens situés en France de tout impôt par ailleurs dû au Canada par le défunt — donc, au premier chef, de l’impôt sur la disposition réputée. Ce n’est pas une déduction d’assiette, c’est une imputation sur l’impôt. Sur la deuxième succession chiffrée plus bas, elle représente 114 649 €, soit 88 % de l’impôt canadien.

Un point de portée reste à noter : l’arbitrage prévu par la convention multilatérale n’est pas ouvert sur ces questions. Le Canada a formulé une réserve limitant les questions admissibles à l’arbitrage au domicile fiscal, à l’établissement stable, aux bénéfices des entreprises, aux entreprises associées et à certaines redevances. Ni l’article 13, ni l’article 23 n’y figurent. Un litige sur le crédit successoral n’est donc pas arbitrable. Seule la procédure amiable de l’article 25 reste ouverte, sans obligation de résultat, dans un délai de saisine de trois ans à compter de la première notification de la mesure litigieuse.

Le Québec a son propre crédit, et il ne porte pas le même numéro

Le Québec n’est pas une variante du Canada fiscal : c’est la seule province qui perçoit elle-même son impôt sur le revenu des particuliers, avec sa propre loi, sa propre administration et ses propres formulaires. La conséquence conventionnelle est directe. La convention de 1975 ne vise, du côté canadien, que « les impôts qui sont perçus par le Gouvernement du Canada en vertu de la loi de l’impôt sur le revenu ». L’impôt québécois, perçu par le Gouvernement du Québec en vertu de la Loi sur les impôts, n’entre pas dans ce champ. Sans autre instrument, un héritier français supportant indirectement l’impôt québécois n’aurait aucun titre conventionnel à un crédit français à ce titre.

Cet autre instrument existe. C’est l’entente fiscale entre la France et le Québec, faite à Québec le 1er septembre 1987, entrée en vigueur le 19 septembre 1988, modifiée par l’avenant du 3 septembre 2002 entré en vigueur le 1er août 2005. L’avenant n’est pas cosmétique : il a modifié le titre, le préambule, l’article sur les impôts concernés, celui sur l’élimination des doubles impositions, la non-discrimination, l’échange de renseignements, et créé un article sur la fortune. Toute citation doit viser « l’entente du 1er septembre 1987, modifiée par l’avenant du 3 septembre 2002 ».

Le texte s’intitule entente, non convention. Il désigne ses signataires comme des « Parties contractantes », non comme des « États contractants ». Cette terminologie est constante. La convention fédérale prévoit d’ailleurs, à son article 29 § 10, que la France et les provinces canadiennes peuvent conclure des ententes portant sur toute législation fiscale relevant de la compétence provinciale, sous réserve de conformité à la convention.

Son article 2 § 4 reproduit exactement le mécanisme de la convention fédérale — avec d’autres numéros d’articles :

Le crédit successoral québécois figure donc à l’article 22 § 1 c), dans sa rédaction issue de l’article 19 de l’avenant de 2002. Sa structure est celle de son homologue fédéral : deux branches, un renvoi à l’article 13 § 4 et l’exclusion du § 5 pour la branche ii), et le même double plafond aa) / bb).

Une divergence de rédaction saute aux yeux, et nous ne la trancherons pas. À la branche i), l’entente plafonne la déduction par la quote-part de l’impôt français, là où la convention fédérale écrit, au même endroit, la quote-part des droits de mutation français. La formule québécoise est plus large en apparence : elle pourrait viser l’ensemble de l’impôt français, et non les seuls droits de succession. Le paragraphe d) de ce même article 22 renvoie toutefois, pour l’interprétation de l’alinéa c), aux expressions « quote-part des droits de mutation français, calculés avant cette déduction, correspondant aux biens à raison desquels la déduction doit être accordée » et « quote-part de l’impôt québécois correspondant à ces biens », ce qui suggère que la formule courte de la branche i) doit se lire comme visant les droits de mutation.

Ce que l’entente règle et que la convention fédérale ne règle pas, c’est l’imbrication des deux crédits. Une clause de non-cumul figure à trois endroits au moins. Sur les revenus, à l’article 22 § 1 a) ii) : « Toutefois, la somme de ce crédit et du crédit relatif à l’impôt payé au Gouvernement du Canada ne peut excéder le montant de l’impôt français correspondant à ces revenus. » Sur la fortune, à l’article 22 § 1 b), dans les mêmes termes. Et côté québécois, symétriquement, l’article 22 § 2 c) limite l’imputation des droits de mutation français sur l’impôt québécois « à concurrence de la fraction de ces droits qui n’est pas imputable sur l’impôt payable au Gouvernement du Canada ».

Une dernière observation, qui est peut-être le point le plus utile de cette section. La doctrine administrative française propre à l’entente, publiée sous la référence BOI-INT-CVB-CA-QC dans sa version du 12 septembre 2012, ne mentionne pas les droits de mutation à titre gratuit. Combinée au codage « IR - IF » du tableau de synthèse, cela signifie que la doctrine publiée est silencieuse, et sur ce point trompeuse, quant à la portée successorale de l’entente québécoise. Le seul texte fiable est l’article 2 § 4 de l’entente elle-même. Un praticien qui se fierait aux deux sources administratives disponibles conclurait qu’aucun crédit n’existe pour l’impôt québécois en matière successorale. Il aurait tort, et l’erreur se chiffre.

Sur le terrain, la particularité québécoise se traduit par un travail double à chaque étape. Le défunt laisse deux déclarations finales — la fédérale auprès de l’Agence du revenu du Canada, la québécoise auprès de Revenu Québec — donc deux liquidations, deux avis de cotisation, deux calendriers. Le crédit français se justifie alors par deux jeux de pièces distincts, dont l’un se rapporte à un impôt que la convention fédérale ne connaît pas. Nous n’avons trouvé aucune indication sur la manière dont l’administration française attend que cette double justification lui soit présentée : c’est un prolongement de l’incertitude procédurale exposée plus loin, et il est spécifique au Québec.

Un point reste hors de portée : nous n’avons trouvé aucune source affirmant que la convention multilatérale de 2017 est sans effet sur l’entente. Le document publié par l’administration française pour l’entente ne comporte aucun encadré signalant une modification par cet instrument, là où la version consolidée de la convention fédérale en comporte plusieurs, clairement identifiés, et le texte de l’entente ne mentionne la convention multilatérale nulle part. La déduction est solide — la convention multilatérale est conclue entre États —, mais elle reste une déduction, et nous ne l’écrivons pas comme un fait établi.

Le chemin de qualification, en sept questions

Avant tout chiffrage, il faut qualifier. Les sept questions ci-dessous se posent dans cet ordre, et chacune peut faire tomber le crédit à zéro sans que les suivantes aient à être examinées. Nous les posons systématiquement, dans cet ordre, sur chaque dossier successoral franco-canadien qui nous arrive — et il n’est pas rare que la réponse à la première suffise à changer la physionomie du problème.

Une remarque sur la deuxième question, qui est celle que l’on traite le plus vite et qui mérite le plus d’attention. L’article 4 de la convention est le seul article de définition visé par l’extension successorale. En matière de droits de mutation à titre gratuit, il sert donc uniquement à déterminer où le défunt était résident — ce qui commande le choix entre les deux branches du crédit — et il ne dit rien de ce que chaque État peut imposer. Sa fonction est de départage, jamais de répartition. Une double résidence non résolue au moment du décès laisse le dossier sans branche applicable, et c’est une situation dont on ne sort que par la procédure amiable.

Trois successions chiffrées : les hypothèses communes

Les trois liquidations qui suivent sont conduites à droit constant au 8 août 2026. Elles supposent toutes une succession en ligne directe, sans donation antérieure rappelable, sans passif déductible, sans régime de faveur, et sans assurance-vie — dont le traitement croisé relève des chapitres consacrés aux enveloppes. Les hypothèses de calcul sont posées une fois pour toutes ici.

Cas n° 1 — un patrimoine de titres en Ontario : le crédit fonctionne

Le premier cas est celui où le mécanisme conventionnel donne le meilleur de lui-même. Il faut le traiter en premier, parce qu’un chapitre qui n’exposerait que les configurations défavorables serait tout aussi malhonnête que celui qui prétendrait que tout va bien.

Les faits. Un Français installé à Toronto depuis douze ans, veuf, décède en 2026. Son patrimoine se compose d’un compte de placement non enregistré de 1 800 000 CAD, dont le prix de base rajusté est de 900 000 CAD, et de 200 000 CAD de liquidités. Aucun bien en France, aucun bien immobilier. Son unique enfant vit à Lyon depuis vingt ans, et y a toujours été domicilié fiscalement.

Les qualifications. L’héritier est domicilié en France au jour du décès et l’a été plus de six des dix dernières années : le 3° de l’article 750 ter s’applique, et la totalité de ce qu’il reçoit entre dans l’assiette française. Le défunt était résident du Canada : c’est la branche ii) de l’article 23 § 2 c) qui joue. Les gains portent sur des titres cotés, donc sur des biens qui ne sont visés ni au § 1, ni au § 2, ni au § 3 de l’article 13 : ils relèvent bien du § 4. Le défunt a quitté la France depuis douze ans : la condition b) du § 5, qui exige une résidence française dans les cinq années précédentes, n’est pas remplie. Le crédit est disponible.

CANADA — disposition reputee au deces, Ontario, 2026
          Juste valeur marchande du portefeuille ....... 1 800 000 CAD
          Prix de base rajuste ........................... 900 000 CAD
          Gain en capital ................................ 900 000 CAD
          Gain en capital imposable (inclusion 50 %) ..... 450 000 CAD

          Impot federal
            0 - 58 523 a 14 % ............................... 8 193 CAD
            58 523 - 117 045 a 20,5 % ...................... 11 997 CAD
            117 045 - 181 440 a 26 % ....................... 16 743 CAD
            181 440 - 258 482 a 29 % ....................... 22 342 CAD
            258 482 - 450 000 a 33 % ....................... 63 201 CAD
            Sous-total .................................... 122 476 CAD
            Credit pour montant personnel de base
              (14 829 x 14 %) ............................. - 2 076 CAD
            Impot federal ................................. 120 400 CAD

          Impot de l'Ontario
            Bareme progressif sur 450 000 CAD .............. 51 143 CAD
            Credit pour montant personnel de base
              (12 989 x 5,05 %) ............................. - 656 CAD
            Impot ontarien de base ......................... 50 487 CAD
            Surtaxe 20 % sur l'exces de 5 818 CAD ........... 8 934 CAD
            Surtaxe 36 % sur l'exces de 7 446 CAD .......... 15 495 CAD
            Contribution-sante de l'Ontario ................... 900 CAD
            Impot ontarien ................................. 75 817 CAD

          IMPOT CANADIEN TOTAL ........................... 196 217 CAD
          Taux effectif sur le gain ........................... 21,80 %
          Converti a 0,62 ................................. 121 655 EUR

        FRANCE — droits de mutation a titre gratuit, 3° du 750 ter
          Actif successoral : 2 000 000 CAD ............. 1 240 000 EUR
          Abattement de l'article 779 I .................. - 100 000 EUR
          Part nette taxable ............................ 1 140 000 EUR
          Droits de l'article 777, tableau I ................ 308 678 EUR

        IMPUTATION
          Article 784 A du CGI ...................................... 0
            aucun droit de mutation canadien a imputer

          Article 23 § 2 c) ii) de la convention
            Impot canadien sur les gains du § 4 ........... 121 655 EUR
            Plafond aa) : quote-part des droits francais
              correspondant au portefeuille
              (90 % x 1 140 000 x 27,077 %) ............... 277 810 EUR
            Plafond bb) : quote-part de l'impot canadien .. 121 655 EUR
            CREDIT RETENU ................................. 121 655 EUR

          Droits francais nets .............................. 187 023 EUR
          Charge fiscale totale (Canada + France) ......... 308 678 EUR
          Soit 24,89 % de l'actif successoral

Ce cas est le meilleur des trois, et il est instructif à un autre titre : la charge totale, 308 678 €, est exactement égale aux droits français. Tant qu’aucun plafond ne mord, l’empilement des deux impôts se résout par le plus élevé des deux. Le crédit conventionnel fait donc, ici, ce qu’on attend d’un mécanisme d’élimination des doubles impositions. Retenons-le, parce que les deux cas suivants montrent ce qui se passe quand une seule des conditions n’est plus remplie.

Variante 1 A — le départ date de moins de cinq ans. Mêmes chiffres, une seule différence : le défunt avait quitté la France trois ans avant son décès. Français par la nationalité, il remplit la condition a) du § 5 de l’article 13 ; résident de France dans les cinq années précédentes, il remplit la condition b). Ses gains sont visés au § 5, donc exclus du crédit de la branche ii).

Impot canadien ................................... 121 655 EUR
        Droits francais bruts ............................ 308 678 EUR
        Credit de l'article 23 § 2 c) ii) ...................... 0 EUR
           gains vises au § 5 de l'article 13, exclus du credit
        Droits francais nets ............................. 308 678 EUR

        CHARGE TOTALE .................................... 430 333 EUR
        Soit 34,70 % de l'actif successoral, contre 24,89 %
        Cout de la fenetre de cinq ans ................... 121 655 EUR

Variante 1 B — le défunt résidait au Québec. Mêmes chiffres, même durée d’expatriation, mais le domicile de dernier ressort est Montréal. L’impôt canadien se dédouble alors : une part fédérale, réduite par l’abattement du Québec de 16,5 % de l’impôt fédéral de base, et une part québécoise perçue par Revenu Québec en vertu de la Loi sur les impôts. Chacune relève d’un instrument conventionnel distinct.

CANADA — gain imposable de 450 000 CAD, Quebec, 2026
          Impot federal avant abattement ................. 120 400 CAD
          Abattement du Quebec, 16,5 % ................... - 19 866 CAD
          IMPOT FEDERAL PAYABLE .......................... 100 534 CAD

          Impot du Quebec
            0 - 54 345 a 14 % ............................... 7 608 CAD
            54 345 - 108 680 a 19 % ........................ 10 323 CAD
            108 680 - 132 245 a 24 % ........................ 5 656 CAD
            132 245 - 450 000 a 25,75 % .................... 81 822 CAD
            Credit pour montant personnel de base
              (18 952 x 14 %) ............................. - 2 653 CAD
            IMPOT QUEBECOIS .............................. 102 756 CAD

          TOTAL CANADIEN ................................. 203 290 CAD
          Taux effectif sur le gain ........................... 22,59 %

        CREDITS FRANCAIS — deux fondements distincts
          Convention federale, art. 23 § 2 c) ii)
            sur les 100 534 CAD federaux ................... 62 331 EUR
          Entente Quebec, art. 22 § 1 c) ii)
            sur les 102 756 CAD quebecois .................. 63 709 EUR
          Total impute ................................... 126 040 EUR

          Droits francais bruts .......................... 308 678 EUR
          Droits francais nets ........................... 182 638 EUR

        SI L'ON SUIT LE TABLEAU BOFIP (Quebec code « IR - IF »)
          Credit federal seul ............................. 62 331 EUR
          Droits francais nets ........................... 246 347 EUR
          SURCOUT DE L'ERREUR ............................. 63 709 EUR

Cas n° 2 — un patrimoine mixte avec immobilier : le crédit se dérobe

Le deuxième cas est celui que nous voyons le plus souvent, et c’est celui où le mécanisme montre ses limites. Il combine trois éléments dont chacun, isolément, réduit le crédit : un bien exonéré au Canada, un bien immobilier situé en France, et un gain de change purement monétaire.

Les faits. Un Français installé à Toronto depuis quatorze ans, donc devenu résident du Canada en 2012, veuf, décède en 2026. Son patrimoine : une maison à Toronto valant 1 500 000 CAD, acquise 700 000 CAD et désignée résidence principale pour toute la durée de détention ; un appartement locatif à Lyon valant 600 000 €, acquis 300 000 € en 2010 et estimé 360 000 € au jour de l’arrivée au Canada ; un compte de placement non enregistré de 800 000 CAD, de prix de base rajusté 350 000 CAD ; et 100 000 CAD de liquidités. Deux enfants, tous deux domiciliés en France depuis plus de six des dix dernières années.

Trois qualifications décident du résultat. La maison de Toronto est exonérée au Canada par la désignation de résidence principale : aucun impôt canadien, donc aucun crédit, et la France en taxe pourtant les 930 000 € de valeur en totalité. L’appartement de Lyon produit un gain imposable au Canada, mais ce gain relève de l’article 13 § 1 a), pas du § 4 : il est hors du champ du crédit de la branche ii). Seul le portefeuille de titres ouvre droit au crédit.

L’appartement de Lyon révèle au passage deux effets que nous voyons rarement anticipés, et ils jouent en sens contraire. Le premier est favorable : le prix de base rajusté canadien de ce bien n’est pas son coût d’acquisition de 2010. Le défunt le détenait déjà lorsqu’il est devenu résident du Canada en 2012, et l’alinéa c) de l’article 128.1(1) de la Loi de l’impôt sur le revenu le répute alors réacquis pour un coût égal à sa juste valeur marchande de ce jour-là — 360 000 € ici, convertis au cours de 2012. Les 60 000 € de plus-value formés entre l’achat et l’installation n’entrent dans aucune assiette canadienne. Cette seule règle vaut, sur ce dossier, 15 898 CAD d’impôt canadien en moins.

Le second est défavorable. Le Canada calcule le gain en dollars canadiens, en convertissant le prix de base rajusté au cours de la date à laquelle il a été fixé — ici la date d’arrivée — et le produit réputé au cours de la date du décès. Sur un bien valant 360 000 € en 2012 et 600 000 € en 2026, le gain économique est de 240 000 €. Le gain canadien, lui, ressort à 501 600 CAD, dont 115 200 CAD sont du pur change. Le Canada impose une plus-value que le propriétaire n’a jamais réalisée en euros — et cette fraction-là n’ouvre, elle non plus, aucun crédit français. Les deux effets ne se compensent pas : la réévaluation d’entrée efface une plus-value ancienne, elle n’efface aucune exposition au change, qui se mesure sur la base en euros et sur la variation du cours, non sur le gain.

CANADA — disposition reputee, Ontario, 2026
          Maison de Toronto
            JVM 1 500 000 - PBR 700 000 = gain 800 000 CAD
            Designation de residence principale ........... EXONERE
            Gain retenu ......................................... 0 CAD

          Appartement de Lyon
            PBR repute, art. 128.1(1) b) et c) :
              JVM a l'arrivee au Canada, 2012 ........... 360 000 EUR
              au cours de 2012 (1,29) ..................... 464 400 CAD
            Produit reputé : 600 000 EUR a 1,61 ........... 966 000 CAD
            Gain canadien ................................. 501 600 CAD
              dont gain economique reel ................... 386 400 CAD
              dont effet de change pur ..................... 115 200 CAD

            Pour memoire — ce que vaut la reevaluation d'entree
              PBR si l'on partait du cout de 2010
                300 000 EUR au cours de 2010 (1,35) ....... 405 000 CAD
              Gain qui en resulterait ..................... 561 000 CAD
              Gain efface par l'art. 128.1(1) c) ........... 59 400 CAD
              Impot canadien evite (29 700 x 53,53 %) ...... 15 898 CAD

          Portefeuille de titres
            JVM 800 000 - PBR 350 000 ..................... 450 000 CAD

          Gains totaux ................................... 951 600 CAD
          Gain imposable a 50 % .......................... 475 800 CAD

          Impot federal (bareme 2026, MPB plancher) ...... 128 914 CAD
          Impot de l'Ontario (bareme + surtaxes + sante) .. 81 114 CAD
          IMPOT CANADIEN TOTAL ........................... 210 028 CAD
          Converti a 0,62 ................................ 130 217 EUR

        REPARTITION DE L'IMPOT CANADIEN AU REGARD DU CREDIT
          Gains couverts par le § 4 (titres) .... 450 000 / 951 600
                                                     soit 47,29 %
          Impot canadien couvert ......................... 61 578 EUR
          Impot canadien NON couvert ..................... 68 639 EUR
            - gain sur l'immeuble francais : art. 13 § 1 a)
            - gain de change : meme sort, il suit l'immeuble
            - maison de Toronto : aucun impot, donc aucun credit

        FRANCE — droits de mutation, 3° du 750 ter, deux enfants
          Maison de Toronto .............................. 930 000 EUR
          Appartement de Lyon ............................ 600 000 EUR
          Portefeuille ................................... 496 000 EUR
          Liquidites ...................................... 62 000 EUR
          ACTIF SUCCESSORAL ............................ 2 088 000 EUR

          Part de chaque enfant ........................ 1 044 000 EUR
          Abattement .................................... - 100 000 EUR
          Part nette taxable ............................. 944 000 EUR
          Droits par enfant .............................. 230 278 EUR
          DROITS TOTAUX .................................. 460 556 EUR

        IMPUTATION
          Article 784 A ............................................ 0
          Credit art. 23 § 2 c) ii), reparti entre les deux
            heritiers ..................................... 61 578 EUR
            Plafond aa) par heritier : 54 702 EUR ....... non atteint
          Droits francais nets ........................... 398 978 EUR

        CHARGE TOTALE .................................... 529 195 EUR
        Soit 25,34 % de l'actif successoral

Il faut ajouter à cette liquidation ce que le texte prévoit dans l’autre sens, et que nous n’avons vu appliqué nulle part. L’article 23 § 1 c) permet de déduire de l’impôt canadien les droits de mutation français dus au titre des biens situés en France — ici l’appartement de Lyon —, après imputation du crédit français. Le calcul, dans l’ordre fixé par les textes, donne ceci.

ETAPE 1 — la France impute d'abord
          Droits francais bruts, deux enfants ............ 460 556 EUR
          Credit de l'article 23 § 2 c) ii) .............. - 61 578 EUR
          Droits francais nets ........................... 398 978 EUR

        ETAPE 2 — le Canada impute ensuite
          Part de l'appartement de Lyon dans l'actif .......... 28,74 %
          Taux effectif des droits nets sur l'actif ........... 19,11 %
          Quote-part des droits francais nets attribuable
            aux biens situes en France ................... 114 649 EUR

          Impot canadien avant deduction ................. 130 217 EUR
          Deduction de l'article 23 § 1 c) .............. - 114 649 EUR
          IMPOT CANADIEN RESIDUEL ......................... 15 568 EUR

        CHARGE TOTALE SI LE § 1 c) JOUE .................. 414 546 EUR
        Soit 19,85 % de l'actif, contre 25,34 % sans lui
        Ecart .......................................... 114 649 EUR

Ce cas laisse une consigne pratique, et elle se joue quatorze ans avant le décès. La valeur qui commande tout le calcul canadien de l’appartement de Lyon n’est pas son prix d’achat : c’est sa juste valeur marchande au jour où le défunt est devenu résident du Canada, que l’alinéa c) de l’article 128.1(1) retient comme coût de réacquisition. Elle décide de l’impôt canadien, donc du crédit français, donc des droits nets — ici, 60 000 € de plus-value antérieure à l’installation sortis de l’assiette canadienne, et 15 898 CAD d’impôt canadien en moins. Une expertise contemporaine de l’installation, accompagnée du cours de change du jour, ne se discute pas ; la même valeur reconstituée à rebours par des héritiers, quatorze ans plus tard, se discute toujours. Le chapitre consacré à la departure tax détaille les pièces qui composent cette attestation de valeur d’entrée, et le chapitre consacré aux plus-values expose la mécanique de l’article 128.1(1) à l’entrée comme à la sortie.

Variante 2 A — les enfants vivent au Canada. Mêmes faits, mais les deux enfants sont installés à Montréal depuis huit ans. Le 3° de l’article 750 ter ne s’applique plus : seul le 2° joue, qui vise les biens situés en France. La France ne taxe plus que l’appartement de Lyon.

ASSIETTE FRANCAISE — 2° de l'article 750 ter
          Appartement de Lyon, seul bien situe en France .. 600 000 EUR
          Part de chaque enfant ........................... 300 000 EUR
          Abattement .................................... - 100 000 EUR
          Part nette taxable .............................. 200 000 EUR
          Droits par enfant ............................... 38 194 EUR
          DROITS TOTAUX ................................... 76 389 EUR

        COMPARAISON
          Heritiers domicilies en France (3°) ............ 460 556 EUR
          Heritiers domicilies au Canada (2°) ............. 76 389 EUR
          ECART ......................................... 384 168 EUR

        DEUX CONSEQUENCES TECHNIQUES
          - l'article 784 A ne couvre pas le 2° : son champ est
            limite aux 1° et 3°. Il serait donc inapplicable meme
            si le Canada percevait des droits de succession.
          - le credit de l'art. 23 § 2 c) ii) tombe a zero : son
            plafond aa) est la quote-part des droits francais
            correspondant aux biens dont proviennent les gains
            couverts, c'est-a-dire les titres. Ces titres ne
            supportent aucun droit francais sous le 2°. Le plafond
            est donc nul, et le credit avec lui.

Cas n° 3 — quand le plafond mord : les droits français tombent à zéro

Le plafond aa) n’a mordu dans aucun des deux cas précédents. Il mord dès que l’impôt canadien devient élevé au regard de la valeur transmise, c’est-à-dire quand la plus-value latente représente l’essentiel de l’actif. C’est la situation d’un portefeuille constitué de longue date, ou de titres reçus à faible coût.

Les faits. Un Français résident de l’Ontario depuis vingt ans décède en 2026. Un compte de placement non enregistré de 1 000 000 CAD, de prix de base rajusté 50 000 CAD : la quasi-totalité de la valeur est du gain latent. Un enfant unique domicilié en France.

CANADA
          JVM 1 000 000 - PBR 50 000 = gain ............... 950 000 CAD
          Gain imposable a 50 % .......................... 475 000 CAD
          Impot federal .................................. 128 650 CAD
          Impot de l'Ontario .............................. 80 950 CAD
          IMPOT CANADIEN ................................. 209 600 CAD
                                                          129 952 EUR

        FRANCE
          Actif : 1 000 000 CAD .......................... 620 000 EUR
          Abattement .................................... - 100 000 EUR
          Part nette taxable ............................. 520 000 EUR
          Droits ......................................... 102 194 EUR

        IMPUTATION
          Impot canadien sur les gains du § 4 ............ 129 952 EUR
          Plafond aa) : la totalite des droits francais,
            l'actif etant integralement compose de titres . 102 194 EUR
          Plafond bb) : quote-part de l'impot canadien ... 129 952 EUR
          CREDIT RETENU (le moins eleve) ................. 102 194 EUR

          DROITS FRANCAIS NETS ................................. 0 EUR
          Impot canadien excedant le plafond .............. 27 757 EUR

        CHARGE TOTALE .................................... 129 952 EUR
        Soit 20,96 % de l'actif

La lecture croisée de ces trois colonnes livre le résultat le moins intuitif du chapitre.Le crédit vide de l’article 784 A ne coûte rien tant que tous les gains relèvent de l’article 13 § 4. Il coûte dès qu’une partie du patrimoine échappe à cette catégorie : immobilier situé en France, biens exonérés au Canada, gains de change, actifs d’un établissement stable. Autrement dit, le préjudice ne vient pas de l’absence de droits de succession canadiens en tant que telle : il vient de ce que le seul mécanisme de substitution est un crédit catégoriel, taillé sur une seule catégorie de gains, là où l’article 784 A aurait été un mécanisme global.

Le miroir : quand c’est le défunt qui est resté en France

La configuration inverse existe, elle est plus fréquente qu’on ne le pense, et elle est nettement mieux traitée par la convention. C’est celle d’un défunt résident de France qui a conservé des biens au Canada — un couple rentré après quinze ans à Montréal et qui a gardé le condominium, un parent qui a hérité d’un chalet dans les Laurentides, un ancien expatrié dont le compte de courtage canadien n’a jamais été soldé.

Cette configuration relève du 1° de l’article 750 ter — tous les biens du défunt, où qu’ils soient situés, entrent dans l’assiette française — et de la branche i) de l’article 23 § 2 c). C’est exactement celle que décrit la réponse ministérielle du 4 avril 2017 : lorsque la personne décédée avait son domicile fiscal en France, seules les plus-values afférentes aux biens localisés au Canada peuvent y être imposables en son nom propre, sous réserve des stipulations de la convention fiscale du 2 mai 1975 applicables à l’imposition de ces gains en capital.

L’écart de traitement entre les deux branches se voit alors en pleine lumière, et il est considérable.

La conséquence pratique est nette : un immeuble canadien détenu par un défunt resté domicilié en France ouvre droit au crédit conventionnel pour l’impôt canadien constaté au décès ; un immeuble français détenu par un défunt résident du Canada n’ouvre rien. Le même actif, la même valeur, la même famille — et deux traitements opposés selon le côté de l’Atlantique où le décès survient.

Une conséquence de conseil en découle, et elle est rarement formulée. Pour une famille dont le patrimoine se répartit des deux côtés, le lieu de résidence du parent au moment de son décès change le périmètre du crédit, indépendamment de la localisation des biens et du domicile des héritiers. Ce n’est pas un paramètre pilotable — personne ne choisit la date ni le lieu de sa mort —, mais c’est un paramètre à connaître lorsqu’un retour en France est envisagé pour d’autres motifs, et il pèse dans le sens du retour.

La liste de ce que le crédit ne couvre pas

Sept trous, rangés du plus fréquent au plus technique. Chacun a été rencontré dans les chiffrages ci-dessus ou découle directement du texte.

Deux mécanismes canadiens de faveur méritent une mention particulière, parce qu’ils produisent un effet contre-intuitif. Le roulement au conjoint, prévu au paragraphe 70(6) de la Loi de l’impôt sur le revenu, répute le produit de disposition égal au prix de base rajusté lorsque le bien est transféré au conjoint ou à une fiducie exclusive au conjoint : aucun gain n’est constaté, l’imposition est différée. Côté français, le conjoint survivant est de toute façon exonéré de droits de mutation par décès par l’article 796-0 bis du CGI. Au premier décès, il n’y a donc ni impôt canadien ni droits français : la question du crédit ne se pose pas.

Elle se pose au second. Le conjoint survivant décède à son tour, avec un prix de base rajusté inchangé depuis l’acquisition d’origine, donc un gain latent accumulé sur deux vies, et des enfants qui, eux, ne sont pas exonérés. Le roulement ne supprime rien : il concentre. Le crédit conventionnel joue alors normalement sur les gains du § 4, mais sur une base plus lourde et une seule fois.

La désignation de résidence principale produit un effet du même ordre, en plus net. Elle exonère tout ou partie du gain constaté au décès, sous réserve que le bien soit déclaré à l’annexe 3 et que le représentant légal produise le formulaire prévu à cet effet. Le résultat fiscal combiné est paradoxal : plus le Canada exonère, plus la France encaisse net. Sur la maison de Toronto du cas n° 2, l’exonération canadienne fait économiser à la succession un impôt canadien qu’elle aurait de toute façon largement récupéré en crédit — et fait perdre, en contrepartie, un crédit qui aurait réduit des droits français bien réels. Nous ne suggérons évidemment pas de renoncer à une exonération : nous signalons que le calcul global n’est pas celui que la logique de chaque pays pris isolément suggère.

Un dernier effet, contre-intuitif lui aussi : céder un actif de son vivant détruit le crédit. Le gain devient alors un gain ordinaire, imposé au Canada hors de tout décès, donc hors du champ de la condition « à l’occasion du décès ». L’impôt canadien est payé, le produit de cession entre dans la succession pour sa valeur nette, et les droits français frappent cette valeur nette sans aucune imputation. Une cession de confort, faite dix-huit mois avant un décès, peut ainsi coûter plusieurs dizaines de milliers d’euros de crédit perdu. Nous n’en tirons aucune recommandation — il serait grotesque de conseiller à quiconque de programmer ses arbitrages sur son espérance de vie — mais le mécanisme mérite d’être connu lorsqu’un arbitrage important se présente dans un contexte de santé dégradée.

Les donations : les deux mécanismes sont vides, et pour deux raisons différentes

Ce chapitre parle de successions, mais une observation s’impose sur les donations, parce qu’elle est structurelle et qu’elle ne se lit nulle part. Le résultat est le même — aucun correctif — et le chemin est différent.

L’article 2 § 4 de la convention étend son champ aux droits de mutation à titre gratuit. L’expression recouvre les successions et les donations, et la légende du tableau de synthèse le confirme en distinguant les deux codes. Un lecteur pressé en conclut que les donations franco-canadiennes bénéficient de la même couverture conventionnelle que les successions. Elles bénéficient en réalité de la même couverture — c’est-à-dire l’accès aux articles 4, 23, 25 et 26 — mais l’article 23 ne contient rien qui puisse leur servir.

Il suffit de relire les deux branches du § 2 c). La première s’ouvre par « lorsqu’un défunt était un résident de France au moment du décès », la seconde par « lorsqu’un défunt était un résident du Canada au moment du décès ». Toutes deux imputent l’impôt canadien payé sur des gains constatés « à l’occasion du décès ». Aucune ne peut, par construction, s’appliquer à une donation entre vifs. Quant à l’alinéa a) du même paragraphe, il traite du « montant de l’impôt français correspondant à ces revenus » — les droits de donation n’en sont pas.

L’extension de l’article 2 § 4 aux donations ouvre donc, en pratique, trois articles procéduraux et une porte qui ne mène nulle part. C’est notre lecture des textes, et nous n’avons trouvé aucune source qui la contredise ni qui la formule. Elle nous paraît difficilement discutable : le mot « décès » figure quatre fois dans les deux branches du c), et le mot « donation » n’y figure pas une seule.

Une nuance importante ferme cette section, et elle joue en sens inverse. Si l’absence de correctif est totale sur les donations, l’absence de droits de donation canadiens est, elle, un avantage réel dès lors que le donataire n’est pas taxable en France. Un résident du Canada qui donne à un enfant lui-même résident du Canada ne supporte aucun droit de mutation, d’aucun côté. Le sujet bascule alors entièrement sur le versant canadien de l’opération, et il est traité ailleurs dans ce guide. Ce que nous établissons ici est plus étroit : dès que la France taxe la donation, elle la taxe sans atténuation conventionnelle.

Comment on obtient ce crédit, concrètement — et ce que personne ne sait

La procédure de l’article 784 A est documentée. Celle du crédit conventionnel ne l’est pas. C’est un écart qu’il faut connaître avant de déposer une déclaration de succession, pas après.

Pour l’article 784 A, la doctrine administrative organise le mécanisme aux paragraphes 40 à 70 du commentaire déjà cité : un formulaire n° 2740 délivré par la Recette des non-résidents, souscrit en double exemplaire ; des justifications établissant que les droits ont été effectivement acquittés, qu’ils se rapportent aux seuls biens situés hors de France compris dans l’assiette française, et que l’impôt acquitté est définitivement dû ; une conversion au cours du change de la place de Paris au jour du paiement effectif de l’impôt étranger ; et une imputation directe ou, à défaut, une restitution sur demande écrite.

Rien de tout cela n’est prévu pour le crédit de l’article 23 § 2 c). Nous n’avons identifié ni formulaire dédié, ni instruction, ni liste de justificatifs attendus, ni règle de conversion. Le formulaire n° 2740 est conçu pour un dispositif qui, par hypothèse, ne s’applique pas ici. Nous ne savons pas s’il sert néanmoins de support, et nous ne l’affirmons pas.

À cette incertitude de forme s’ajoute une difficulté de calendrier qui, elle, est certaine. L’article 641 du CGI fixe le délai de dépôt de la déclaration de succession à six mois à compter du décès lorsque le défunt est décédé en France métropolitaine, et à une année dans tous les autres cas. Une succession canadienne relève donc du délai d’un an. Or le crédit suppose de connaître un impôt canadien définitivement établi, ce qui requiert la production de la déclaration finale du défunt, son traitement par l’administration canadienne et l’émission d’un avis de cotisation. Nous n’avons pas établi les délais canadiens sur source officielle et nous ne les chiffrons donc pas ; l’expérience des dossiers suffit à dire que la séquence ne tient pas toujours dans douze mois.

Un mot enfin sur ce que la convention ouvre en cas de désaccord. L’article 25 § 3 précise que les autorités compétentes « peuvent aussi se concerter en vue d’éliminer la double imposition dans les cas non prévus par la Convention ». La stipulation est ici plus utile qu’ailleurs, précisément parce que la matière successorale est un domaine où la convention ne prévoit aucune répartition. Elle n’emporte toutefois aucune obligation de résultat, et nous n’avons trouvé aucun accord amiable publié entre les deux administrations sur l’application de l’article 23 § 2 c).

La liquidité : le problème dont personne ne parle et qui se pose en premier

Les trois liquidations exposées plus haut supposent que quelqu’un paie. Reste à savoir avec quel argent, et dans quel ordre. C’est, dans les dossiers réels, la difficulté qui se présente en premier — bien avant les subtilités de l’article 13 § 4.

La séquence est la suivante, et chacun de ses trois temps a ses propres contraintes. Le Canada impose d’abord, sur la dernière déclaration du défunt, un gain que personne n’a encaissé : la disposition est réputée, il n’y a pas eu de vente. Sur le cas n° 2, cela représente 210 028 CAD dus par une succession dont l’actif liquide se limite à 100 000 CAD. La France impose ensuite, dans le délai d’un an de l’article 641 du CGI, 460 556 € de droits dus par deux héritiers qui n’ont, à ce stade, rien reçu. Et le crédit conventionnel, qui doit ramener cette charge à 398 978 €, suppose un impôt canadien définitivement établi — donc une liquidation canadienne achevée.

Trois effets en découlent, et ils se cumulent au pire moment.

• Il faut prévoir la trésorerie des droits bruts, pas des droits nets. Si le crédit ne peut être imputé directement faute d’avis de cotisation canadien, les héritiers décaissent 460 556 € et réclament ensuite 61 578 €. L’écart est une avance, pas une économie.
• La vente d’un actif pour payer l’impôt canadien détruit du crédit français. Le gain postérieur au décès ne remplit pas la condition « à l’occasion du décès ». Il relève de l’article 13 et du mécanisme ordinaire, pas du crédit successoral. En pratique, le prix de base rajusté ayant été réhaussé à la juste valeur marchande au décès, ce gain postérieur est le plus souvent faible — mais il n’est pas nul en cas de marché porteur ou de délai long, et il ne bénéficie d’aucune atténuation côté français.
• L’ordre d’imputation fixé par la convention fige l’ordre des paiements. Puisque la France impute d’abord et le Canada ensuite, la déduction canadienne de l’article 23 § 1 c) ne peut se calculer qu’une fois les droits français liquidés, nets du crédit. Sur le cas n° 2, cela signifie que les 114 649 € d’économie canadienne dépendent d’une liquidation française qui, elle-même, dépend d’un avis de cotisation canadien. Les deux administrations s’attendent l’une l’autre.

Nous n’avons pas trouvé de source, française ou canadienne, qui traite ce nœud. Il ne se dénoue pas par une règle : il se dénoue par une préparation. Un patrimoine composé exclusivement de titres non cotés, d’immobilier et de participations dans des entités non liquides expose la famille à devoir vendre dans l’urgence, du mauvais côté du marché, pour payer deux administrations qui ne se coordonnent pas. C’est un argument en faveur d’une poche liquide dimensionnée sur la charge fiscale attendue plutôt que sur des besoins courants — et tout placement, quel qu’il soit, comporte un risque de perte en capital dont le dimensionnement de cette poche doit tenir compte.

Note de méthode : quelles sources font foi, et dans quel ordre

Ce chapitre repose sur une hiérarchie de sources que nous explicitons, parce que le dossier canadien est précisément celui où une source de deuxième rang conduit à une conclusion fausse. L’ordre que nous appliquons est le suivant, et il n’a rien d’académique : chaque niveau a servi à écarter une affirmation trouvée au niveau inférieur.

Deux conséquences de cette méthode méritent d’être dites au lecteur. La première est que nous citons les textes plus longuement que ne le fait un guide ordinaire. Ce n’est pas un ornement : sur ce dossier, la différence entre un crédit disponible et un crédit indisponible tient à la présence ou à l’absence de la mention « du paragraphe 4 de l’article 13 » dans une phrase. Un résumé qui l’écrase produit une réponse fausse.

La seconde est que nous distinguons systématiquement ce qui est lu de ce qui est déduit. Les verbatims reproduits dans ce chapitre proviennent du texte brut des documents officiels. Les lectures que nous en tirons — sur l’immobilier français, sur la fenêtre de cinq ans, sur le plafond nul dans la configuration du 2°, sur les donations — sont présentées comme telles à chaque fois. Nous avons rencontré, en préparant ce chapitre, deux extractions automatiques d’un même paragraphe administratif qui plaçaient des guillemets à des endroits différents et incompatibles, dans un texte qui n’en comporte aucun. C’est une raison suffisante de ne jamais citer d’après une synthèse.

Quatre sujets voisins ne sont pas traités ici, et il vaut mieux le dire que de laisser croire à une couverture complète. Le sort des contrats d’assurance-vie français au décès d’un résident du Canada relève d’une mécanique entièrement distincte — les articles 990 I et 757 B du CGI, qui ne sont pas des droits de mutation à titre gratuit au sens strict, et une qualification canadienne du contrat qui commande tout le reste. Le traitement des trusts et des fiducies, visé par l’article 750 ter lui-même à travers le renvoi à l’article 792-0 bis, appelle une analyse propre. La question civile — quelle loi successorale s’applique, quel juge est compétent, quelle protection subsiste pour les enfants — relève du notaire spécialisé en droit international privé et non d’un cabinet de gestion de patrimoine : nous exposons l’état du droit fiscal et les questions à poser, nous ne rédigeons pas de testament. Et l’impôt sur la fortune immobilière, qui n’a aucun équivalent canadien, obéit à une territorialité qui lui est propre.

Ces quatre sujets ont chacun leur chapitre dans ce guide. Nous les mentionnons ici parce que plusieurs d’entre eux modifient le résultat des liquidations exposées plus haut : un patrimoine dont l’essentiel est logé dans un contrat d’assurance-vie français ne se liquide pas comme un compte-titres, et les chiffres de ce chapitre ne lui sont pas transposables.

Le registre des incertitudes, avec leur enjeu chiffré

Un guide qui ne dirait pas ce qu’il ignore serait plus agréable à lire et beaucoup moins utile. Voici, rassemblés, tous les points de ce chapitre que nous n’avons pas pu établir, et ce que chacun vaut sur les successions chiffrées plus haut.

Ce qui déplace réellement l’aiguille, et ce qui n’y change rien

Les trois liquidations livrent une hiérarchie des paramètres, et elle n’est pas celle qu’on suppose en arrivant sur le dossier.

Trois choses que nous voyons tenter, et qui ne fonctionnent pas. Se fier au tableau de synthèse du BOFiP pour conclure qu’une règle de répartition existe : le codage « S - D » ne dit rien de la restriction de l’article 2 § 4, et le même tableau se trompe en sens inverse sur le Québec. Invoquer l’arrêt de la cour d’appel de Paris de mai 2025 pour faire imputer l’impôt canadien : il portait sur un authentique droit de donation suisse, et sur son mode de calcul, pas sur sa nature. Compter sur l’arbitrage conventionnel en cas de désaccord : la réserve canadienne en exclut les articles 13 et 23, c’est-à-dire exactement les deux articles dont dépend le crédit.

Une quatrième tentation mérite d’être nommée, parce qu’elle vient naturellement à la lecture de la variante 2 A. L’écart de 384 168 € entre un héritier domicilié en France et un héritier domicilié au Canada est saisissant, et il est réel. Nous ne le présentons pas comme un levier, pour deux raisons qui n’ont rien de rhétorique. La première est que la condition s’apprécie sur six des dix années précédant celle de la transmission : faire sortir un héritier du champ suppose quatre années pleines hors de France, et la date de la transmission n’est pas connue. La seconde est qu’une expatriation décidée pour ce motif engage une vie entière — carrière, scolarité, couverture sociale, retraite — pour un gain qui ne se matérialise qu’à une date inconnue. Nous exposons la règle ; nous ne bâtissons pas de stratégie dessus.

Ce qui se travaille utilement, en revanche, se situe en amont et relève d’autres chapitres de ce guide. La transmission anticipée, par donation, se heurte à une particularité franco-canadienne qui la rend souvent plus efficace qu’ailleurs : le Canada ne perçoit aucun droit de donation, mais y applique en revanche ses propres règles de disposition et d’attribution. La documentation du prix de base rajusté de chaque ligne, avec ses dates et ses cours de conversion, conditionne tout le calcul canadien et se perd irrémédiablement si personne ne l’a tenue. Et la question de savoir quelles enveloppes conserver en France et lesquelles solder avant l’installation se décide avant le départ, pas au décès.

Il reste que le résultat d’ensemble tient en une phrase, et elle n’est pas agréable.Entre la France et le Canada, il n’existe aucune règle de partage du droit d’imposer une succession. Chaque État applique son droit interne ; le seul pont est un crédit catégoriel, taillé sur une seule catégorie de gains, dont le périmètre exact repose sur des lectures de texte que personne n’a jamais confirmées publiquement. Ce n’est pas une raison de renoncer à s’installer au Canada — sur les revenus et sur les plus-values, la comparaison est souvent favorable, et les chapitres suivants le montrent. C’est une raison de ne pas découvrir le sujet le jour où la déclaration de succession doit être déposée.

Un ingénieur français mort à Toronto au printemps 2026, un portefeuille de titres de 2 400 000 CAD dont 1 400 000 de plus-value latente, une maison désignée comme résidence principale : l’Agence du revenu du Canada présentera une note de 330 041 CAD, et pas un dollar de droits de succession. Le Canada n’en perçoit aucun. Ce qu’il perçoit est un impôt sur le revenu, assis sur un gain que personne n’a encaissé, dû par le défunt, porté sur sa dernière déclaration, exigible à une date que la loi fixe au jour près.

Cette phrase, « le Canada ne perçoit aucun droit de succession », circule partout et se lit presque toujours comme une bonne nouvelle. Pour un héritier domicilié en France, c’est l’inverse. Elle est la raison pour laquelle le crédit d’impôt de l’article 784 A du code général des impôts n’a rien à imputer, et pour laquelle les droits français s’appliquent à la succession mondiale sans atténuation à ce titre. Le chapitre 2 établit ce raisonnement et le chiffre sur trois successions complètes. Celui-ci fait l’autre moitié du travail : poser le mécanisme canadien exactement, parce qu’on ne peut pas démontrer qu’un crédit est vide sans avoir d’abord établi ce que l’autre État prélève, à quel titre et sur quelle assiette.

Nous traitons donc ici la disposition réputée du paragraphe 70(5) de la Loi de l’impôt sur le revenu, le roulement au conjoint du paragraphe 70(6) et ses deux conditions de résidence, la résidence principale, les frais d’homologation provinciaux, le sort des enveloppes enregistrées, et le calendrier déclaratif du représentant légal. Sur deux points, ce chapitre va plus loin que ce qui se lit ailleurs, parce que nous sommes allés chercher le texte : le paragraphe 70(6) exige que le défunt et le conjoint survivant soient l’un et l’autre résidents du Canada, ce qui écarte du roulement une grande partie des familles franco-canadiennes ; et le report ainsi obtenu, quand il est ouvert, coûte plus cher en impôt canadien nominal qu’il n’en économise, parce que la progressivité punit le regroupement des gains sur une seule année.

Aucun droit de succession, aucun droit de donation, et aucune page officielle pour le dire

Il n’existe au Canada aucun droit de succession ni aucun droit de donation. Ni au niveau fédéral, ni dans les dix provinces, ni dans les trois territoires. L’affirmation est catégorique et elle est exacte, mais elle est plus difficile à établir qu’on ne l’imagine, pour une raison simple : une administration ne publie pas de page consacrée à un impôt qui n’existe pas. Nous n’avons trouvé aucune formulation officielle canadienne affirmant en toutes lettres cette absence. L’Agence du revenu du Canada décrit le mécanisme qui tient lieu de prélèvement au décès sans jamais avoir à nier l’existence de quoi que ce soit d’autre.

La source la plus solide que nous ayons pour l’établir n’est donc pas canadienne, elle est intergouvernementale. L’étude de l’OCDE Inheritance Taxation in OECD Countries (Études de politique fiscale de l’OCDE, 2021) classe les États membres selon qu’ils lèvent ou non un impôt successoral et donne, pour ceux qui l’ont abrogé, l’année de l’abrogation. Le Canada y figure parmi les pays ayant abrogé leur impôt sur les successions en 1972, dans le groupe de ceux qui l’ont fait avant 1980 aux côtés de l’Australie et du Mexique — groupe que l’étude distingue expressément de l’Estonie et de la Lettonie, qui n’en ont jamais levé. Un pays qui a abrogé n’est pas un pays qui n’a jamais eu : la distinction est utile, parce qu’elle rappelle que l’absence actuelle est une décision politique de 1972, révisable, et non une donnée structurelle.

La démonstration repose donc sur trois éléments convergents plutôt que sur une citation unique : la source OCDE et sa date ; l’absence de tout impôt successoral dans la Loi de l’impôt sur le revenu et dans les lois fiscales des provinces que nous avons examinées ; et la présence, à la place, du paragraphe 70(5) de cette même loi, qui organise un prélèvement d’une tout autre nature. Nous le disons plutôt que de faire semblant de disposer d’une source qui n’existe pas. C’est cette qualification — impôt sur le revenu, pas droit de mutation — qui vide l’article 784 A du CGI, et le chapitre 2 en tire toutes les conséquences chiffrées.

Trois prélèvements coexistent au décès d’un résident du Canada, et la confusion entre eux est constante. Ils n’ont ni la même nature, ni le même redevable, ni la même assiette, ni la même échéance. Aucun des trois n’est un droit de mutation à titre gratuit.

Le paragraphe 70(5) : l’instant, l’assiette, et le redevable

Le texte est court. Dans sa version anglaise publiée par le ministère de la Justice du Canada, il dispose que le contribuable est réputé avoir, immediately before the taxpayer’s death, disposé de each capital property et avoir reçu, à ce titre, un produit de disposition égal à la fair market value du bien immédiatement avant le décès. Celui qui acquiert le bien par suite du décès est réputé l’acquérir at a cost equal to its fair market value immediately before the death. L’Agence du revenu du Canada le résume, dans ses pages consacrées aux déclarations des personnes décédées, par une phrase que nous reproduisons parce qu’elle dit tout : « When a person dies, they are considered to have sold all their property just prior to death, even though there is no actual disposition or sale. This is called a deemed disposition. »

Quatre éléments méritent d’être isolés, parce que chacun décide de quelque chose plus loin dans le chapitre.

• L’instant. La disposition est réputée intervenir immédiatement avant le décès, et non au décès ni après. Ce n’est pas une subtilité de rédaction : c’est ce qui rattache le gain au défunt, vivant, et non à sa succession. Le redevable est le défunt. La conséquence pratique est qu’un impôt de plusieurs centaines de milliers de dollars naît dans le patrimoine d’une personne qui n’existe plus, à la charge d’une succession qui n’a peut-être aucune liquidité.
• L’assiette. Chaque immobilisation, sans exception ni seuil de déclenchement. La plus-value se calcule par différence entre la juste valeur marchande immédiatement avant le décès et le prix de base rajusté. Ce prix de base rajusté est celui du défunt : si le bien a été acquis trente ans plus tôt, c’est trente ans de plus-value qui se déclarent en une seule année.
• Le relèvement du coût chez l’héritier. L’acquéreur reçoit le bien à la juste valeur marchande. La plus-value antérieure au décès sort définitivement de son assiette canadienne. C’est la contrepartie logique de l’imposition chez le défunt, et c’est aussi ce qui explique qu’au second décès d’un couple, il puisse ne rester pratiquement rien à imposer au Canada.
• Le taux. Celui du barème progressif de l’impôt sur le revenu, fédéral et provincial, appliqué à un gain inclus à 50 %. Il n’existe pas de taux forfaitaire de la disposition réputée. Cette absence de taux fixe est la source de la plupart des chiffrages faux que l’on rencontre.

Le barème mord moins fort qu’on ne le dit, et plus tôt qu’on ne le croit

Les taux que l’on cite d’ordinaire — 26,76 % en Ontario, 26,75 % en Colombie-Britannique, 26,65 % au Québec, 24,00 % en Alberta — sont les taux marginaux supérieurs sur les gains en capital en 2026. Ils ne s’appliquent qu’au dernier dollar de gain d’un contribuable déjà au sommet du barème. Sur une succession réelle, où le gain constitue le plus souvent la totalité du revenu de l’année, le taux effectif est sensiblement inférieur, parce que les premières tranches sont consommées au passage.

Reprenons le portefeuille de l’ouverture : juste valeur marchande 2 400 000 CAD, prix de base rajusté 1 000 000, gain de 1 400 000, aucun autre revenu dans l’année du décès, dernier domicile en Ontario, barèmes 2026.

ASSIETTE
          Juste valeur marchande immediatement avant le deces ... 2 400 000 CAD
          Prix de base rajuste ................................. 1 000 000 CAD
          Gain en capital ...................................... 1 400 000 CAD
          Taux d'inclusion : 50 %
          GAIN EN CAPITAL IMPOSABLE .............................. 700 000 CAD

        IMPOT FEDERAL 2026
             0 -  58 523 a 14,0 % ................................. 8 193 CAD
            58 523 - 117 045 a 20,5 % ............................ 11 997 CAD
           117 045 - 181 440 a 26,0 % ............................ 16 743 CAD
           181 440 - 258 482 a 29,0 % ............................ 22 342 CAD
           258 482 - 700 000 a 33,0 % ........................... 145 701 CAD
           Impot federal avant credit ........................... 204 976 CAD
           Montant personnel de base, plancher 14 829 a 14 % ..... - 2 076 CAD
           IMPOT FEDERAL ........................................ 202 900 CAD

        IMPOT DE L'ONTARIO 2026
             0 -  53 891 a 5,05 % ................................. 2 722 CAD
            53 891 - 107 785 a 9,15 % ............................. 4 931 CAD
           107 785 - 150 000 a 11,16 % ............................ 4 711 CAD
           150 000 - 220 000 a 12,16 % ............................ 8 512 CAD
           220 000 - 700 000 a 13,16 % ........................... 63 168 CAD
           Montant personnel de base 12 989 a 5,05 % ............... - 656 CAD
           Impot ontarien de base ................................ 83 388 CAD
           Surtaxe 20 % sur l'exces au-dela de 5 818 ............. 15 514 CAD
           Surtaxe 36 % sur l'exces au-dela de 7 446 ............. 27 339 CAD
           Contribution-sante de l'Ontario, revenu > 200 600 ......... 900 CAD
           IMPOT DE L'ONTARIO ................................... 127 141 CAD

        IMPOT CANADIEN TOTAL ................................... 330 041 CAD

Trois enseignements se dégagent de ce calcul, et ils valent pour les quatre provinces.

Le premier est que le taux effectif — 23,57 % — reste en deçà du taux marginal supérieur de 26,76 %, et l’écart n’est pas négligeable : 44 599 CAD sur ce seul dossier. Les chiffrages qui appliquent mécaniquement le taux marginal supérieur à l’ensemble du gain surestiment l’impôt canadien, donc surestiment le crédit conventionnel disponible côté français, donc sous-estiment les droits français nets. L’erreur se propage jusqu’à la liquidation notariale.

Le deuxième est que le sommet du barème est atteint très vite. Le taux marginal supérieur fédéral se déclenche à 258 482 CAD de revenu imposable, soit un gain en capital de 516 964 CAD. Un appartement acheté 200 000 CAD et valant 720 000 au décès suffit. Sur des patrimoines de la taille de ceux que nous suivons, la quasi-totalité du gain est imposée dans les deux dernières tranches, et le taux effectif converge vers le taux marginal sans jamais l’atteindre.

Le troisième est que l’écart entre provinces, pour le même patrimoine, atteint 42 805 CAD entre l’Alberta et le Québec — soit 3,1 % du gain, et encore 36 293 CAD entre l’Alberta et l’Ontario. Ce n’est pas rien, mais ce n’est pas non plus l’ordre de grandeur des droits de succession français, qui atteignent 45 % en ligne directe au-delà de 1 805 677 € par part nette taxable. La province de dernier domicile déplace des dizaines de milliers de dollars ; le domicile fiscal des héritiers déplace des centaines de milliers d’euros. Nous y revenons en fin de chapitre.

Le taux d’inclusion est de 50 %, et trois versions circulent

Tout ce qui précède repose sur un taux d’inclusion des gains en capital de 50 %. Ce chiffre a été remis en cause, puis rétabli, en l’espace de onze mois, et beaucoup de contenus en ligne sont restés à une étape intermédiaire. La séquence est la suivante, et elle se date au jour près.

Une précision de lecture s’impose, et nous la respectons : le communiqué du 21 mars 2025 annonce que la hausse est annulée, mais il n’énonce pas le taux qui demeure. Le maintien à 50 % s’établit ailleurs — par le guide T4037 de l’Agence du revenu du Canada, qui indique que le taux d’inclusion pour 2024 est de la moitié, par sa page consacrée à la ligne 25400, qui dit la même chose pour 2025, et par un contrôle indirect pour 2026 : dans les tables de taux 2026, le taux combiné supérieur sur les gains en capital est exactement la moitié du taux sur revenu ordinaire dans les quatre provinces. Un taux d’inclusion aux deux tiers produirait un rapport de 0,667, pas de 0,5. Nous n’avons en revanchetrouvé aucune page officielle énonçant en toutes lettres que le taux d’inclusion pour 2026 est de la moitié : le maintien pour 2026 est donc établi par convergence, non par citation directe. Nous le signalons plutôt que de le masquer.

Le sens de l’erreur, pour qui liquiderait une succession de 2026 en appliquant 66,67 %, mérite d’être noté : elle majore l’impôt canadien d’un tiers. Sur notre dossier ontarien, elle ferait passer la note de 330 041 à 454 944 CAD, soit 124 902 CAD de trop. Elle effraie au lieu de rassurer, et elle conduit à des décisions de liquidation d’actifs prises pour rien.

Un dernier chiffre est daté de la même manière et se trompe aussi souvent. L’exonération cumulative des gains en capital, portée à 1 250 000 CAD avec effet au 25 juin 2024, a repris son indexation : elle vaut 1 275 000 CAD en 2026, soit une déduction maximale de 637 500 CAD. Publier 1 250 000 comme chiffre courant en 2026 est la même nature d’erreur que de rester à l’annonce de 2024, décalée d’un an. Attention toutefois à son champ, qui est étroit : cette exonération ne couvre que les actions admissibles de petite entreprise et les biens agricoles ou de pêche admissibles. Elle ne couvre ni un portefeuille de titres cotés, ni un immeuble locatif, ni une résidence secondaire. Sur les successions que nous traitons, elle ne joue presque jamais — sauf pour le dirigeant qui détenait les titres de sa société d’exploitation canadienne, cas dans lequel elle vaut, à elle seule, 341 190 CAD d’impôt évité au taux marginal supérieur ontarien.

Ce que la disposition réputée au décès n’atteint pas — et le contresens sur les régimes enregistrés

Il existe une liste officielle de biens exclus de la disposition réputée. Elle figure sur la page de l’Agence du revenu du Canada consacrée aux dispositions de biens des émigrants du Canada, et elle vise l’article 128.1 de la loi, qui organise la disposition réputée au départ. Elle exclut l’immobilier canadien, les biens d’entreprise exploités par l’intermédiaire d’un établissement stable au Canada, l’ensemble des régimes enregistrés — REER, FERR, REEE, REEI, CELI, régimes de pension — et les biens détenus à l’arrivée par celui qui a résidé au Canada soixante mois ou moins sur les dix années précédant son départ.

Cette liste est fréquemment recopiée telle quelle dans les développements consacrés au décès. Elle n’y a pas sa place. Le départ et le décès sont régis par deux dispositions différentes, avec deux logiques différentes, et une seule des deux comporte une liste d’exclusions.

Le défunt non-résident : le Canada ne saisit que les biens canadiens imposables

Le paragraphe 70(5) est rédigé sans condition de résidence : il vise « un contribuable ». La limite vient d’ailleurs, de l’étendue de la compétence fiscale canadienne sur un non-résident. L’article 115 de la loi définit ce qu’un non-résident doit inclure dans son revenu imposable gagné au Canada, et son alinéa 115(1)b) est explicite : n’entrent en compte que les gains et pertes en capital provenant de dispositions « of taxable Canadian properties (other than treaty-protected properties) ».

Deux conséquences, pour la configuration franco-canadienne la plus fréquente — celle du Français revenu vivre en France et qui a conservé quelque chose au Canada.

• Le décès d’un résident de France propriétaire d’un immeuble au Canada déclenche l’imposition canadienne de la plus-value latente sur cet immeuble, qui est un bien canadien imposable. La succession devra liquider et payer au Canada, et s’expliquer sur le certificat de conformité applicable aux dispositions de biens canadiens imposables par un non-résident.
• Le décès du même résident de France détenteur d’un portefeuille de titres cotés logé chez un teneur de compte canadien ne déclenche, en principe, aucune imposition canadienne : des titres cotés ne sont pas, de manière générale, des biens canadiens imposables. Nous écrivons « en principe » parce que la définition des biens canadiens imposables comporte des cas d’inclusion liés à la composition de l’actif des sociétés détenues et que nous ne l’avons pas dépouillée article par article dans le cadre de ce chapitre. La qualification se vérifie ligne par ligne, jamais par principe général.

Cette asymétrie a une conséquence qui commande toute la fin du chapitre, et que nous développerons : au second décès d’un couple franco-canadien dont le survivant est rentré en France, il ne reste souvent plus rien à imposer au Canada. Or c’est précisément à ce second décès que les droits français frappent le plus fort, puisque l’exonération du conjoint survivant a joué au premier. Le crédit conventionnel arrive au mauvais moment.

Le cas symétrique : quand 183 jours suffisent à faire entrer le patrimoine mondial dans l’assiette

Il existe une configuration intermédiaire, entre le résident et le non-résident, que presque personne n’anticipe et qui produit le résultat le plus lourd des trois. Le Canada connaît quatre statuts de résidence, et non deux. À côté du résident de fait — celui qui a des liens de résidence suffisants — se trouve le résident réputé, défini par l’alinéa 250(1)a) de la loi et explicité par le folio S5-F1-C1 de l’administration : « An individual who has not established sufficient residential ties with Canada to be considered factually resident in Canada, but who sojourns … in Canada for a total of 183 days or more in any calendar year, is deemed to be resident in Canada for the entire year. »

Deux précisions de ce même folio changent la portée de la règle. La première : « The CRA considers any part of a day to be a day for the purpose of determining the number of days that an individual has sojourned in Canada. » Une demi-journée compte pour une journée ; un aller-retour d’affaires de quatre heures consomme un jour du quota. La seconde : le franchissement du seuil rend résident depuis le 1er janvier, et non à compter du cent quatre-vingt-troisième jour. Franchir le seuil en novembre rétroagit à l’ouverture de l’année.

Appliqué au décès, cet enchaînement donne le résultat suivant. Un Français qui partage son année entre la France et le Canada — enfants installés à Montréal, résidence secondaire dans les Laurentides, six mois sur place — n’est peut-être pas résident de fait, faute de liens suffisants. S’il atteint 183 jours et décède au cours de cette même année, il est réputé résident du Canada pour l’année entière, donc au jour de son décès. Le paragraphe 70(5) s’applique alors à chacune de ses immobilisations, sans limitation aux biens canadiens imposables : son portefeuille français, ses parts de société civile immobilière, sa résidence secondaire française entrent dans l’assiette canadienne de la disposition réputée.

Le roulement au conjoint : le texte du paragraphe 70(6), mot pour mot

Le roulement au conjoint est le seul mécanisme de report de la disposition réputée au décès. Il est automatique, il ne se demande pas, et il neutralise entièrement l’impôt sur les biens qu’il couvre. Il est aussi, pour une famille franco-canadienne, beaucoup plus étroit que ce que la plupart des présentations laissent croire. Nous donnons le texte avant l’analyse, parce que l’essentiel tient dans quatorze mots des dispositions liminaires que presque personne ne cite.

Le mécanisme est limpide une fois le texte sous les yeux. L’alinéa c) écarte la disposition réputée à la juste valeur marchande. L’alinéa d) la remplace par une disposition réputée au prix de base rajusté : le produit égale le coût, le gain est nul, et le conjoint reprend le bien avec le prix de base rajusté du défunt. Rien n’est effacé : la plus-value latente est transportée intacte dans le patrimoine du survivant, et elle ressortira à la première des deux occasions suivantes — la cession du bien par le conjoint, ou le décès de ce dernier.

Deux conditions de résidence figurent dans ce texte, et non une seule. Les dispositions liminaires exigent que le défunt ait été résident du Canada immédiatement avant son décès. L’alinéa a) exige que le conjoint l’ait été également, à ce même instant. La rédaction est identique dans les deux cas — who was resident in Canada immediately before the taxpayer’s death — et elle ne laisse pas de place à l’interprétation. Pour la variante de l’alinéa b), c’est la fiducie qui doit être résidente du Canada, appréciée à un instant différent : immédiatement après la dévolution irrévocable du bien à la fiducie.

Trente-six mois, et le sens de « vested indefeasibly »

La condition de délai est plus exigeante qu’elle n’en a l’air. Il ne suffit pas que le conjoint soit désigné héritier : il faut pouvoir démontrer, dans les trente-six mois du décès, que le bien lui est dévolu irrévocablement. La notion de dévolution irrévocable suppose un droit de propriété acquis, non subordonné à une condition suspensive et non susceptible d’être remis en cause par l’effet d’une clause du testament ou d’une action en réduction. Nous n’avons pas dépouillé la jurisprudence canadienne sur cette notion dans le cadre du présent chapitre, et nous ne prétendons donc pas en donner les contours exacts : nous signalons qu’elle est le siège d’un contentieux nourri et qu’elle ne se présume pas.

Trois situations la mettent en péril dans une succession franco-canadienne, et le point commun des trois est qu’elles allongent le règlement bien au-delà de trois ans.

• Le conflit successoral. Une action des enfants d’un premier lit, une contestation de la validité du testament, une discussion sur la loi applicable à la succession immobilière : trois ans passent vite. Le délai est prorogeable, mais uniquement sur demande écrite du représentant légal formée avant l’expiration du délai. Une demande déposée à trois ans et un jour est hors délai, et le texte ne prévoit aucun relevé de forclusion.
• La double administration de la succession. Un actif franco-canadien suppose en pratique un notaire français et un praticien canadien, un inventaire dans deux devises, une homologation provinciale et un acte de notoriété. Nous voyons régulièrement des règlements dépasser vingt-quatre mois sans qu’aucune difficulté juridique particulière ne se pose.
• Le legs assorti d’une charge ou d’une condition. Un legs au conjoint sous condition de non-remariage, ou une attribution différée jusqu’à la vente d’un immeuble, soulèvent directement la question de la dévolution irrévocable. C’est un point à instruire avant de rédiger le testament, pas après le décès.

Un dernier mot sur la qualité de conjoint. Le texte vise le spouse et le common-law partner : le droit canadien reconnaît le conjoint de fait, ce qui est plus ouvert que le droit successoral français, où le concubin n’a aucune vocation légale. Nous n’avons pas établi la façon dont un partenaire lié par un pacte civil de solidarité français serait qualifié au regard de la définition canadienne du conjoint de fait, qui repose sur une condition de vie commune d’une durée déterminée et non sur un statut enregistré. La question est pratique : elle décide de l’accès au roulement pour les couples pacsés expatriés. Elle doit être posée à un praticien canadien avant, et non après.

La fiducie exclusive au conjoint, et pourquoi un démembrement français n’y entre pas

L’alinéa b) ouvre le roulement à une fiducie, à quatre conditions cumulatives que le texte énonce sans ambiguïté : elle doit être créée par le testament du défunt ; elle doit être résidente du Canada immédiatement après la dévolution irrévocable du bien ; le conjoint doit avoir droit à la totalité des revenus de la fiducie produits avant son propre décès ; et aucune autre personne ne peut, avant ce décès, recevoir ou obtenir l’usage d’un revenu ou d’un capital de la fiducie.

Cette quatrième condition est la plus restrictive et la plus mal comprise. Elle interdit toute distribution en capital aux enfants du vivant du conjoint, même discrétionnaire, même prévue pour un cas d’urgence. Elle interdit également l’usage : laisser un enfant occuper le logement détenu par la fiducie suffirait, à la lettre, à faire tomber la qualification.

La comparaison avec le réflexe français s’impose. Un notaire français organise volontiers la protection du conjoint par un legs en usufruit, la nue-propriété revenant aux enfants, ou par une donation entre époux. Du point de vue économique, le résultat ressemble à celui d’une fiducie exclusive au conjoint : le survivant perçoit les fruits, les enfants recueillent le capital au second décès. Du point de vue du paragraphe 70(6), rien ne dit que ce soit la même chose. La fiducie doit être créée par le testament et résider au Canada ; un démembrement de propriété de droit français n’est pas une fiducie ; et l’attribution immédiate de la nue-propriété aux enfants pose frontalement la question de la condition (ii), qui interdit qu’une autre personne que le conjoint obtienne l’usage d’un capital de la fiducie avant le décès du conjoint.

Renoncer au roulement : le choix du paragraphe 70(6.2)

Le roulement joue automatiquement lorsque ses conditions sont réunies. Le paragraphe 70(6.2) permet au représentant légal d’y renoncer, bien par bien, en exerçant un choix« in the taxpayer’s return of income under this Part … for the year in which the taxpayer died ». Le produit de disposition redevient alors la juste valeur marchande, et le gain se constate chez le défunt.

Renoncer volontairement à un report d’impôt paraît contre-intuitif. Trois raisons le justifient, et elles se combinent.

• Consommer les pertes en capital du défunt. Un report de pertes non utilisé disparaît avec le contribuable qui le détient. Faire apparaître un gain à due concurrence le valorise à son taux plein plutôt que de le laisser s’éteindre.
• Consommer l’exonération cumulative des gains en capital. Elle vaut 1 275 000 CAD en 2026 et ne se transmet pas au conjoint. Si le défunt détenait des actions admissibles de petite entreprise, renoncer au roulement sur ces seules actions permet de l’utiliser. Le conjoint reprend alors les titres à leur juste valeur marchande, et disposera de sa propre exonération pour la suite.
• Étaler le gain sur deux contribuables plutôt qu’un. C’est l’argument le plus général, et le plus sous-estimé. Nous le chiffrons ci-dessous.

Une réserve de méthode : cette lecture stratégique du choix combine le paragraphe 70(6.2), le régime de report des pertes et celui de l’exonération cumulative.Aucune source administrative canadienne que nous ayons consultée n’expose cette stratégie comme telle, et nous ne la présentons donc pas comme une doctrine de l’Agence du revenu du Canada, mais comme une conséquence de textes que chacun peut vérifier.

Le roulement diffère l’impôt, il ne le supprime pas — et la progressivité punit le regroupement

Voici le résultat que nous n’avons lu nulle part et qui devrait pourtant figurer dans toute discussion sérieuse sur le roulement : en impôt canadien nominal, le roulement au conjoint coûte plus cher qu’il ne rapporte, dès lors que le patrimoine est suffisamment important pour traverser tout le barème. La raison tient en un mot : la progressivité. Étaler la plus-value sur deux décès, c’est consommer deux fois les tranches basses. La concentrer sur un seul, c’est les consommer une fois et payer le reste au taux supérieur.

Reprenons notre couple ontarien. Portefeuille de 2 400 000 CAD au premier décès, prix de base rajusté de 1 000 000, gain latent de 1 400 000. Le conjoint survit dix ans, le portefeuille atteint 3 500 000 CAD à son propre décès. Deux scénarios, à barèmes 2026 constants et sans indexation, ce qui est une simplification que nous assumons : elle joue en faveur du scénario avec roulement, puisque l’indexation future élargirait les tranches basses du second décès.

SCENARIO A — ROULEMENT APPLIQUE (conjoint resident du Canada)
          Premier deces
            Produit de disposition repute = prix de base rajuste ... 1 000 000 CAD
            Gain en capital ............................................... 0 CAD
            IMPOT CANADIEN ................................................ 0 CAD
          Second deces, dix ans plus tard
            Juste valeur marchande .............................. 3 500 000 CAD
            Prix de base rajuste transmis ....................... 1 000 000 CAD
            Gain en capital ..................................... 2 500 000 CAD
            Gain imposable a 50 % ............................... 1 250 000 CAD
            IMPOT CANADIEN .......................................  624 454 CAD
          TOTAL SUR LES DEUX DECES ..............................  624 454 CAD

        SCENARIO B — ROULEMENT ECARTE (renonciation, ou conjoint non resident)
          Premier deces
            Juste valeur marchande .............................. 2 400 000 CAD
            Prix de base rajuste .................................. 1 000 000 CAD
            Gain imposable a 50 % ................................. 700 000 CAD
            IMPOT CANADIEN .......................................  330 041 CAD
          Second deces, dix ans plus tard
            Juste valeur marchande .............................. 3 500 000 CAD
            Prix de base rajuste releve au premier deces ........ 2 400 000 CAD
            Gain imposable a 50 % ................................. 550 000 CAD
            IMPOT CANADIEN .......................................  249 747 CAD
          TOTAL SUR LES DEUX DECES ..............................  579 788 CAD

        ECART NOMINAL EN FAVEUR DU SCENARIO B ....................  44 666 CAD

Ce résultat commande deux conclusions pratiques, et aucune des deux n’est celle qu’on entend d’ordinaire.

La première est que le roulement n’est pas systématiquement le bon choix lorsqu’il est ouvert. Sur un horizon court — un conjoint survivant âgé, une santé fragile, un portefeuille appelé à être cédé rapidement pour financer une dépendance — l’actualisation n’a pas le temps de compenser le surcoût de la progressivité, et le choix du paragraphe 70(6.2) peut être le meilleur des deux. Sur un horizon long, le report l’emporte. La bascule ne se décide pas au décès : elle se décide dans les mois qui suivent, au moment de préparer la déclaration finale, et elle se calcule.

La seconde est plus grave, et c’est le fil de ce guide. Dans le scénario A, l’impôt canadien du premier décès est nul. Le crédit de l’article 23 § 2 c) de la convention du 2 mai 1975, qui est le seul correctif dont dispose un héritier français, s’impute au titre de l’impôt canadien sur les gains constatés au décès. Un impôt canadien nul, c’est un crédit nul. Optimiser parfaitement le côté canadien peut donc détruire la seule atténuation française disponible. Le chapitre 2 chiffre ce que cela représente ; nous en donnons la mécanique en fin de chapitre.

La résidence principale : la seule exonération large, et ses deux limites

La désignation de résidence principale peut exonérer tout ou partie du gain constaté au décès sur le logement du défunt. Sur les patrimoines que nous suivons, c’est l’exonération la plus lourde en valeur absolue, et souvent la seule qui joue : une maison achetée 480 000 CAD et valant 1 100 000 au décès porte un gain latent de 620 000 CAD qui, imposé, ajouterait 165 942 CAD à la note ontarienne de notre dossier — le gain venant s’ajouter à un revenu déjà situé au taux marginal supérieur, il est imposé intégralement à 26,76 %.

Elle ne joue toutefois pas d’elle-même. Le bien doit être déclaré à l’annexe 3 de la déclaration finale, et le formulaire T1255, « Désignation d’un bien comme résidence principale par le représentant légal d’un particulier décédé », doit être produit. L’omission de déclarer une cession — réelle ou réputée — de résidence principale est une négligence classique : le représentant légal, persuadé que le bien est exonéré, ne le mentionne pas, et l’exonération se perd faute d’avoir été demandée dans les formes.

Deux limites bornent l’exonération, et il faut les tenir ensemble.

• Elle ne couvre que la période pendant laquelle le défunt a possédé le bien. Un logement acquis en 2005, occupé jusqu’en 2018 puis loué jusqu’au décès en 2026, ne bénéficie de la désignation que pour les années où il remplissait les conditions, au prorata.
• Après le décès, les héritiers ou la fiducie doivent remplir leurs propres conditions pour désigner le bien comme résidence principale au titre des années suivantes. L’exonération ne se transmet pas avec le bien : elle s’apprécie chez chaque titulaire successif.

Reste la question que se pose tout lecteur de ce guide, et à laquelle nous n’apportons pas de réponse : un logement situé en France peut-il être désigné comme résidence principale au sens canadien ? La règle canadienne ne comporte pas, à sa lettre, de condition de situation géographique du bien. Mais l’articulation avec la convention de 1975 et avec la règle dite du « plus un », qui ajoute une année à la période de désignation, n’a pas été établie dans nos recherches, et une désignation croisée entre deux logements situés dans deux États soulève des questions que nous ne trancherons pas ici. Le sujet relève du chapitre consacré à l’immobilier français conservé. Nous le signalons ici parce que l’enjeu est important pour un couple qui a gardé son appartement parisien : une seule résidence principale peut être désignée par unité familiale et par année.

Les frais d’homologation : un rapport de un à cent quarante entre provinces

Les frais d’homologation sont le second prélèvement du décès, et le seul qui soit assis sur la valeur de la succession plutôt que sur un gain. Ils ne sont pas un impôt sur la transmission : ce sont des frais judiciaires, dus à l’occasion de la délivrance par un tribunal du titre qui habilite le représentant légal à agir. La distinction n’est pas théorique. Elle explique qu’ils ne soient imputables sur rien côté français, et elle explique aussi qu’ils varient d’une province à l’autre dans des proportions qu’aucun impôt n’atteindrait.

Le barème ontarien se vérifie par l’exemple officiel publié par la province : sur une succession de 240 000 CAD, le calcul donne 240 000 moins 50 000, divisé par 1 000, multiplié par 15, soit 2 850 CAD. Notre moteur de calcul restitue le même montant, ce qui valide la lecture du barème.

VALEUR         ONTARIO      C.-BRITANNIQUE    ALBERTA    QUEBEC
          250 000 CAD      3 000 CAD        2 950 CAD      400 CAD     0 CAD
          500 000 CAD      6 750 CAD        6 450 CAD      525 CAD     0 CAD
        1 000 000 CAD     14 250 CAD       13 450 CAD      525 CAD     0 CAD
        2 000 000 CAD     29 250 CAD       27 450 CAD      525 CAD     0 CAD
        3 000 000 CAD     44 250 CAD       41 450 CAD      525 CAD     0 CAD
        5 000 000 CAD     74 250 CAD       69 450 CAD      525 CAD     0 CAD

        DETAIL DU CALCUL BRITANNO-COLOMBIEN SUR 1 000 000 CAD
          Tranche 25 000 a 50 000 : 25 x 6 CAD ................ 150 CAD
          Au-dela de 50 000 : 950 x 14 CAD .................. 13 300 CAD
          Total legal ....................................... 13 450 CAD
          Droit de depot, source secondaire ............... env. 200 CAD

        DETAIL DU CALCUL ONTARIEN SUR 1 000 000 CAD
          (1 000 000 - 50 000) / 1 000 x 15 CAD ............. 14 250 CAD
          Aucun plafond : le droit croit lineairement

L’Ontario ajoute une obligation déclarative que beaucoup de représentants légaux découvrent trop tard. Le droit est versé en dépôt au moment de la demande de certificat de nomination auprès de la Cour supérieure de justice, et une déclaration de renseignements successoraux doit être déposée auprès du ministère des Finances de la province dans les 180 jours civils suivant la délivrance du certificat — même lorsque le droit calculé est nul. C’est la même logique que celle des déclarations d’information canadiennes en général : l’obligation de déclarer est indépendante de l’existence d’une somme à payer.

Le Québec ne fait pas payer la valeur, il fait payer la forme du testament

Le Québec est le seul des quatre à ne percevoir aucun droit proportionnel à la valeur de la succession, et son régime relève d’une logique entièrement différente. Il ne s’agit pas d’un barème plus doux : il s’agit d’une autre question. Le droit civil québécois ne demande pas ce que vaut la succession, il demande quelle forme a le testament.

• Le testament notarié est un acte authentique. Il n’a pas à être vérifié, et sa reconnaissance n’entraîne aucun frais pour les héritiers. Le coût est supporté en amont, par le testateur, au moment de la rédaction.
• Le testament olographe — écrit et signé de la main du testateur — et le testament devant témoins doivent être vérifiés, soit par la Cour supérieure, soit par un notaire. Le coût est un honoraire professionnel, et non un droit : il ne dépend pas de la valeur de la succession.

Nous avons rencontré, dans des sources secondaires concordantes émanant de cabinets québécois, une fourchette de 800 à 1 500 CAD pour cette vérification. Aucune source officielle ne la fixe, et pour cause : les honoraires notariaux ne sont plus tarifés au Québec depuis 1991, également selon une source secondaire. Nous donnons l’ordre de grandeur avec cette réserve, parce qu’un lecteur qui compare les provinces a besoin d’un ordre de grandeur, pas d’un silence.

La conséquence pratique est directe pour un Français installé au Québec. Le réflexe français est le testament olographe : gratuit, rédigé seul, révocable à volonté. Au Québec, c’est précisément la forme qui déclenche des frais et un délai au décès, là où le testament notarié en dispense. La comparaison ne se fait pas sur le coût de rédaction mais sur le coût total, rédaction et vérification confondues, et elle penche différemment de part et d’autre de l’Atlantique. C’est un de ces points où un réflexe français importé tel quel coûte de l’argent sans que personne ne s’en aperçoive avant le décès.

Le REER au décès : la ligne la plus lourde, et celle dont on parle le moins

La règle est énoncée sans détour par l’Agence du revenu du Canada, dans sa publication consacrée au décès du rentier d’un REER : « When the annuitant of an unmatured RRSP dies, we consider that the annuitant received, immediately before death, an amount equal to the fair market value (FMV) of all the property held in the RRSP at the time of death. »

Trois mots portent tout le poids de cette phrase. Fair market value : la totalité du régime, pas une plus-value. Received : un revenu reçu, pas un gain en capital, donc imposable en totalité et non à 50 %. Immediately before death : sur la dernière déclaration du défunt, au barème progressif, en s’empilant sur tout le reste du revenu de l’année, y compris sur le gain en capital imposable issu de la disposition réputée.

C’est l’empilement qui fait mal. Un REER n’est presque jamais le seul élément de la déclaration finale : il arrive après le gain sur le portefeuille, après le gain sur l’immeuble locatif, après les pensions perçues jusqu’au décès. Il est donc, en pratique, imposé au taux marginal supérieur, celui du revenu ordinaire — 53,53 % en Ontario, 53,50 % en Colombie-Britannique, 53,31 % au Québec, 48,00 % en Alberta.

HYPOTHESE 1 — LE REER EST LE SEUL REVENU DE L'ANNEE DU DECES
          Juste valeur marchande du REER au deces ............... 600 000 CAD
          Inclusion : 100 % en revenu ordinaire
            Ontario ............................ 276 512 CAD   soit 46,09 %
            Quebec ............................. 283 248 CAD   soit 47,21 %
            Colombie-Britannique ............... 269 004 CAD   soit 44,83 %
            Alberta ............................ 245 748 CAD   soit 40,96 %

        HYPOTHESE 2 — LE REER S'AJOUTE AU GAIN IMPOSABLE DE 700 000 CAD
          Revenu imposable total ............................. 1 300 000 CAD
          Impot total, Ontario ................................. 651 219 CAD
          dont impot deja du sur le seul gain .................. 330 041 CAD
          SUPPLEMENT IMPUTABLE AU REER ......................... 321 178 CAD
          Taux marginal effectif du REER ........................... 53,53 %

          Meme calcul dans les trois autres provinces
            Quebec ............................. 319 830 CAD   soit 53,30 %
            Colombie-Britannique ............... 321 000 CAD   soit 53,50 %
            Alberta ............................ 288 000 CAD   soit 48,00 %

        ECART ENTRE LES DEUX HYPOTHESES, ONTARIO .............. 44 666 CAD

Il existe un mécanisme de report, et il est plus large que le roulement du paragraphe 70(6). Un montant versé sur le REER du défunt à un survivant admissible peut constituer un remboursement de primes, que le représentant légal déduit du montant réputé reçu par le défunt. L’Agence du revenu du Canada définit ce survivant admissible sans ambiguïté : « A qualifying survivor is the deceased annuitant’s spouse or common-law partner or a financially dependent child or grandchild. »

La catégorie de l’enfant ou petit-enfant financièrement à charge est intéressante et méconnue, car elle n’a pas d’équivalent dans le roulement du paragraphe 70(6), réservé au conjoint. La condition est chiffrée : l’intéressé doit avoir ordinairement résidé avec le défunt et dépendu de lui, et son revenu net de l’année précédente doit avoir été « less than the unreduced maximum basic personal amount » de cette année — soit un seuil de l’ordre de 16 452 CAD si l’on se réfère au montant personnel de base fédéral maximal de 2026. Lorsque la dépendance financière résulte d’une infirmité physique ou mentale, le seuil est relevé du montant pour personnes handicapées.

Deux points de procédure méritent d’être connus du représentant légal. Lorsque les sommes sont versées à la succession plutôt qu’au survivant directement, elles peuvent tout de même être qualifiées de remboursement de primes, à deux conditions cumulatives : que le survivant admissible soit bénéficiaire de la succession, et que le représentant légal et le survivant produisent conjointement le formulaire T2019 pour désigner tout ou partie des sommes comme telles. Par ailleurs, lorsque la valeur du REER baisse entre le décès et la distribution — cas fréquent quand le règlement s’étire sur un marché baissier — une déduction peut être demandée sur la déclaration finale du défunt à hauteur de l’écart. Sans cette déduction, la succession paierait l’impôt sur une valeur qui n’a jamais été distribuée.

Le CELI au décès, et la singularité québécoise que personne ne mentionne

Le CELI est le miroir favorable du REER. La valeur atteinte au jour du décès n’est imposable nulle part : ni chez le défunt, ni chez celui qui la recueille. Toute la question porte sur ce qui se passe après le décès, et la réponse dépend entièrement de la désignation qui a — ou n’a pas — été faite.

• Le titulaire remplaçant. Le conjoint marié ou de fait désigné comme successor holder dans le contrat ou dans le testament devient immédiatement le nouveau titulaire. Le compte ne se dénoue pas : il change de main. La valeur au décès et les revenus produits ensuite restent à l’abri de l’impôt, et cela sans consommer les droits de cotisation du survivant. C’est la solution la plus favorable, et elle ne coûte rien à mettre en place.
• Le bénéficiaire désigné. Toute autre personne — un enfant, un ex-conjoint, un donataire reconnu, ou le conjoint lorsqu’il n’a pas été désigné comme titulaire remplaçant — reçoit les sommes en franchise à hauteur de la juste valeur marchande des biens du CELI au jour du décès. Ce qui excède ce montant, c’est-à-dire les revenus produits après le décès, est imposable entre ses mains.
• Aucune désignation. Les biens du CELI tombent dans la succession du défunt et sont distribués selon le testament. Le régime cesse : les revenus postérieurs au décès sont imposables.

Un survivant qui reçoit une somme d’un CELI en qualité de bénéficiaire — et non de titulaire remplaçant — peut en verser tout ou partie dans son propre CELI à titre de cotisation exclue, sans consommer ses droits de cotisation, sous conditions et dans certaines limites. La désignation se fait par formulaire, à adresser à l’administration dans les trente jours de la cotisation, ou dans un délai plus long si le ministre le permet. C’est un délai court, et il court à compter d’un versement que le survivant fait souvent sans savoir qu’une formalité y est attachée.

Le CELIAPP et le REEE : deux régimes moins connus, et deux calendriers courts

Le CELIAPP, compte d’épargne libre d’impôt pour l’achat d’une première propriété, suit une logique proche de celle du CELI, avec un calendrier plus contraignant. L’administration indique que « generally, the deceased holder is not required to include any amounts in their income in respect of the fair market value (FMV) of all the property held in their FHSAs at the time of their death » : la valeur atteinte au décès n’est pas imposée chez le défunt. Seul un survivant — le conjoint marié ou de fait — peut être désigné comme titulaire remplaçant, et il doit lui-même être un particulier déterminé au moment du décès, c’est-à-dire remplir les conditions d’ouverture d’un CELIAPP. Un conjoint déjà propriétaire de son logement ne les remplit pas.

Pour toute autre personne, la règle est différente : « If you are a beneficiary (other than a survivor) of a deceased holder’s FHSA, any amounts you receive from the FHSA during the exempt period must be included as income on your income tax and benefit return. » Et cette période d’exemption est brève : elle « begins when the holder dies and ends on December 31 of the first calendar year that begins after the holder’s death ». Pour un décès survenu en février 2026, elle s’achève le 31 décembre 2027. Un règlement successoral franco-canadien qui dépasse ce terme expose à un traitement que nous n’avons pas établi et qu’il faut faire préciser.

Le REEE, régime enregistré d’épargne-études, ne se dénoue pas au décès du souscripteur. Le texte administratif prévoit qu’une autre personne « acquired the subscriber’s rights under the RESP » ou« continue[s] to make contributions into the RESP for the beneficiary, after the death of a subscriber », et il prévoit expressément le cas de la succession elle-même, qui peut acquérir ces droits ou poursuivre les cotisations. Le régime survit donc au souscripteur, à condition que quelqu’un reprenne sa place — ce qui suppose que le testament l’ait prévu, ou que le liquidateur y pense.

La déclaration finale du défunt : quatre échéances, et trois déclarations facultatives

Le représentant légal doit produire une déclaration finale au titre de l’année du décès, qui porte les revenus perçus jusqu’au décès, la disposition réputée du paragraphe 70(5) et l’inclusion des régimes enregistrés. Les échéances dépendent de la date du décès dans l’année, et le décalage entre décès d’automne et décès d’hiver surprend régulièrement.

Deux remarques sur ce tableau. D’abord, l’extension au conjoint travailleur indépendant : c’est l’activité du conjoint survivant, et pas seulement celle du défunt, qui reporte l’échéance au 15 juin. Ensuite, et c’est le point le plus coûteux, la date de production et la date de paiement ne coïncident pas. Le solde suit sa propre exigibilité, et le règlement d’une succession internationale prend souvent plus de temps que la simple production d’une déclaration. Une succession qui attend d’avoir vendu un immeuble pour payer l’impôt né de la disposition réputée sur ce même immeuble paie des intérêts pendant tout l’intervalle.

À la déclaration finale peuvent s’ajouter trois déclarations facultatives, et l’intérêt de les produire est parfaitement explicite : on peut y« claim certain credits or deduction amounts more than once, split them between returns, or claim them against specific kinds of income ». Autrement dit, les montants personnels se demandent plusieurs fois, sur plusieurs déclarations, pour le même défunt et la même année.

• La déclaration des droits ou biens — rights or things : des sommes acquises au défunt mais non encaissées au jour du décès, comme des dividendes déclarés et non versés, des crédits de congés non pris ou l’inventaire d’un exploitant agricole tenant une comptabilité de caisse. Le choix de les isoler dans une déclaration distincte doit être exercé dans l’année du décès, ou dans les quatre-vingt-dix jours de l’envoi d’un avis de cotisation ou de nouvelle cotisation au titre de l’année du décès, le plus tardif des deux prévalant. Ce délai figure dans un bulletin d’interprétation archivé : nous le donnons avec cette réserve.
• La déclaration au titre d’une qualité d’associé ou de propriétaire unique.
• La déclaration au titre des revenus provenant d’une succession assujettie à l’imposition à taux progressifs.

S’y ajoute enfin la déclaration de la succession elle-même. La succession assujettie à l’imposition à taux progressifs — graduated rate estate — est la succession née du décès, tant qu’elle est une fiducie testamentaire et pendant trente-six mois au plus à compter du décès. Elle bénéficie du barème progressif plutôt que du taux uniforme applicable aux fiducies, peut retenir un exercice non calendaire, et doit se désigner comme telle dans sa première déclaration T3 en y portant le numéro d’assurance sociale du défunt. Au-delà de trente-six mois, elle cesse de l’être, avec une fin d’exercice réputée à cette date. Le même délai de trente-six mois que celui du roulement au conjoint gouverne donc deux mécanismes distincts : c’est une bonne raison de traiter cette échéance comme la date structurante du règlement d’une succession canadienne.

Qui fixe la juste valeur marchande, et pourquoi c’est le vrai terrain du litige

Toute la mécanique du paragraphe 70(5) repose sur un nombre : la juste valeur marchande du bien immédiatement avant le décès. La loi l’énonce et ne dit pas comment on l’établit. Pour un portefeuille de titres cotés, la question ne se pose pas : le cours de clôture fait foi et l’établissement bancaire fournit le relevé. Pour tout le reste, elle se pose entièrement, et c’est là que se logent la plupart des redressements.

Trois catégories d’actifs posent une difficulté d’évaluation dans les successions franco-canadiennes que nous rencontrons, et chacune appelle une diligence différente.

• L’immobilier. Une évaluation à la date du décès est nécessaire, et elle doit être contemporaine : une estimation faite dix-huit mois plus tard, au moment où la succession se règle enfin, ne vaut pas évaluation au jour du décès. Sur un marché qui bouge — Toronto et Vancouver ont connu des variations à deux chiffres en dix-huit mois — l’écart entre les deux dates se chiffre en dizaines de milliers de dollars d’impôt. C’est la première diligence à engager, avant même de savoir qui hérite.
• Les titres de sociétés non cotées. Une société d’exploitation canadienne, une société civile immobilière française, une holding luxembourgeoise : la valorisation est un exercice technique, et elle doit résister à la contradiction. C’est aussi le seul cas où l’exonération cumulative des gains en capital, 1 275 000 CAD en 2026, peut jouer — ce qui donne au chiffre retenu un enjeu double, à la hausse comme à la baisse selon la qualification des titres.
• Les biens à usage personnel de valeur. Une collection, des bijoux, un véhicule de collection. Ils entrent dans la disposition réputée comme les autres immobilisations, et leur valorisation est presque toujours faite trop tard, ou pas du tout.

Nous n’avons pas établi, dans le cadre de ce chapitre, la doctrine canadienne en matière d’évaluation successorale — méthodes admises, valeur probante d’un rapport d’expert, charge de la preuve en cas de contestation. Nous nous garderons donc de décrire une procédure que nous n’avons pas vérifiée. Ce que nous pouvons dire, parce que cela découle de ce qui précède, c’est que la valeur retenue au décès produit un double effet et qu’il joue en sens contraire : elle détermine l’impôt du défunt, et elle devient le prix de base rajusté de l’héritier. Une valeur basse allège la déclaration finale et charge la plus-value future ; une valeur haute fait l’inverse. Ce n’est donc pas un paramètre que l’on cherche à minimiser mécaniquement : le bon niveau dépend de qui hérite, de sa résidence, et de l’horizon auquel le bien sera cédé.

Une conséquence pratique en découle, et elle est souvent contre-intuitive pour une famille française. Lorsque l’héritier réside en France et que le bien n’est pas un bien canadien imposable, la plus-value future échappera de toute façon au Canada. Une valeur retenue au décès aussi basse que défendable est alors sans contrepartie canadienne : elle allège l’impôt du défunt sans charger personne au Canada. Mais elle réduit d’autant l’impôt canadien imputable au titre du crédit conventionnel, donc elle peut augmenter les droits français nets. Là encore, les deux systèmes se répondent, et l’arbitrage ne se fait pas d’un seul côté de l’Atlantique.

Le calendrier des trente-six mois, échéance par échéance

Le règlement d’une succession canadienne est gouverné par une série de délais qui ne se rattrapent pas. Nous les rassemblons ici parce qu’ils sont dispersés dans autant de textes qu’il y a d’administrations, et qu’un liquidateur qui les découvre un par un en manque toujours au moins un.

Deux de ces échéances méritent d’être surveillées dès le premier mois, parce qu’elles sont les seules dont le dépassement est définitif. La dévolution irrévocable dans les trente-six mois se proroge, mais uniquement par une demande écrite formée avant l’expiration du délai : c’est une échéance à inscrire au dossier le jour de l’ouverture de la succession, pas à trente-quatre mois. Et l’obtention des certificats de décharge n’a pas de date limite mais conditionne toute distribution : le liquidateur qui cède à la pression familiale et distribue avant engage son propre patrimoine, sans possibilité de revenir en arrière une fois les fonds partis.

Le certificat de décharge : la formalité qui engage personnellement le représentant légal

Un point de procédure, mais qui touche au patrimoine personnel de celui qui règle la succession — souvent le conjoint ou l’aîné des enfants, rarement un professionnel. Le certificat de décharge atteste que l’ensemble des impôts, intérêts et pénalités dus par le défunt et par la succession ont été acquittés. Il se demande par le formulaire TX19. L’administration en donne la raison d’être en une phrase : il « will allow you, as the legal representative, to distribute assets without the risk of being personally responsible for unpaid amounts ».

La sanction du défaut est énoncée avec la même netteté : « If the legal representative does not get a clearance certificate before they distribute assets and there are any tax amounts owing … they are personally liable for unpaid amounts, up to the value of the amount of assets distributed. » Le représentant qui distribue avant d’avoir obtenu le certificat répond de la dette fiscale sur son propre patrimoine, à hauteur de ce qu’il a distribué.

Le Québec, fidèle à sa logique de système parallèle, en a son équivalent. Le liquidateur de succession doit adresser à Revenu Québec un avis de distribution de biens — formulaire MR-14.A— accompagné d’un inventaire des biens détenus au décès et des dettes existant à cette date et résultant du décès, afin d’obtenir le certificat autorisant la distribution. Le liquidateur qui distribue avant de l’avoir obtenu devient personnellement responsable du paiement des sommes dues à Revenu Québec, à concurrence de la valeur des biens distribués, et cette responsabilité s’étend en principe sur quatre ans à compter de la distribution.

Pourquoi l’absence de droits canadiens coûte cher à l’héritier français

Tout ce qui précède se ramène à une phrase : le Canada prélève, au décès, un impôt sur le revenu et rien d’autre. Ce n’est pas une question de vocabulaire. L’article 784 A du code général des impôts n’impute sur les droits français que les droits de mutation à titre gratuit acquittés hors de France, perçus en raison même de la transmission. Un impôt sur le revenu n’en est pas un ; des frais judiciaires provinciaux n’en sont pas non plus ; l’impôt sur les revenus de la succession encore moins. Il n’y a rien à imputer, et le chapitre 2 en tire la conséquence chiffrée : l’héritier visé au 3° de l’article 750 ter du même code — domicilié en France six des dix années précédant celle de la transmission — supporte les droits français sur l’intégralité de la succession mondiale, sans atténuation à ce titre.

Reste le seul correctif existant, le crédit de l’article 23 § 2 c) de la convention du 2 mai 1975, qui impute l’impôt canadien assis sur les gains constatés au décès. Il fonctionne — le chapitre 2 démontre dans quels cas et à quelles conditions. Mais la mécanique canadienne que nous venons de poser fait apparaître une difficulté que ce chapitre est le seul à pouvoir mettre en évidence, parce qu’elle tient au calendrier et non au texte : dans la configuration familiale la plus fréquente, l’impôt canadien et les droits français ne tombent pas la même année.

Prenons le couple le plus banal de ce guide : deux Français, l’un décède, l’autre survit, les enfants héritent au second décès.

• Au premier décès, le Canada prélève et la France ne prélève pas. Si le conjoint survivant réside en France — configuration dans laquelle le roulement du paragraphe 70(6) n’est pas ouvert, comme nous l’avons établi — la disposition réputée s’applique en plein : 330 041 CAD sur notre dossier ontarien. Côté français, le conjoint survivant est exonéré de droits de succession par l’article 796-0 bis du code général des impôts. Il n’y a donc aucun droit français sur lequel imputer l’impôt canadien de l’année. Le crédit conventionnel, à supposer toutes ses autres conditions remplies, n’a pas d’objet.
• Au second décès, la France prélève et le Canada n’a plus grand-chose à prélever. Le prix de base rajusté a été relevé à la juste valeur marchande au premier décès : la plus-value latente restante est celle des seules années écoulées depuis. Et si le survivant réside en France, l’alinéa 115(1)b) limite la compétence canadienne aux biens canadiens imposables : sur un portefeuille de titres cotés, le Canada ne prélève rien. Les enfants supportent alors les droits français au taux plein, avec un crédit conventionnel qui n’a, cette fois encore, presque rien à imputer.

Le résultat est une double perte, et elle n’est le produit d’aucune faute : elle résulte de la rencontre de deux systèmes cohérents chacun de son côté. Le Canada impose au décès du détenteur sur un gain ; la France impose la transmission chez le bénéficiaire. Quand le bénéficiaire est le conjoint, la France s’abstient et le Canada frappe ; quand le bénéficiaire est l’enfant, la France frappe et le Canada s’est déjà servi une génération plus tôt, sur une assiette qui n’existe plus.

Le paradoxe se referme sur lui-même quand le roulement est ouvert. Un conjoint survivant résident du Canada obtient le report : impôt canadien nul au premier décès. Excellente nouvelle canadienne, et parfaitement neutre côté français puisque le conjoint était de toute façon exonéré. Mais au second décès, l’impôt canadien qui se déclenche alors — 624 454 CAD dans notre simulation — est le seul à pouvoir alimenter le crédit conventionnel au moment où les droits français sont effectivement dus. Autrement dit, c’est le scénario le plus lourd en impôt canadien nominal qui est le plus favorable à l’héritier français, parce qu’il fait coïncider les deux impositions. Nous n’écrivons pas cela comme un conseil : la portée exacte du crédit, ses restrictions tenant au renvoi à l’article 13 § 4, le double plafond et la question de l’identité du redevable sont établis au chapitre 2, et ils conditionnent tout. Nous l’écrivons parce que c’est le seul endroit du guide où la mécanique canadienne rend l’articulation visible.

Ce que nous n’avons pas établi, et ce que cela vaut

Un chapitre qui ne dirait pas où s’arrête sa documentation ne serait pas utilisable. Voici l’inventaire des points ouverts, avec leur enjeu, dans l’ordre où nous les ferions instruire.

Une dernière précision de méthode, qui vaut pour l’ensemble du chapitre. Les liquidations chiffrées reposent sur les barèmes 2026 vérifiés, appliqués par notre propre moteur de calcul. Le contrôle que nous lui faisons subir est simple et il est reproductible : il doit restituer, au centième de point, les taux marginaux combinés supérieurs publiés pour 2026 dans les quatre provinces. Il le fait — 53,53 % en Ontario, 53,50 % en Colombie-Britannique, 53,31 % au Québec, 48,00 % en Alberta. Un chiffrage qui échoue à ce contrôle a une erreur quelque part, et l’endroit le plus probable est l’un des trois que nous avons signalés : la surtaxe ontarienne, l’abattement québécois, la récupération du montant personnel de base.

Le Canada n’a pas de droits de succession depuis 1972 et il n’en aura probablement pas demain. Cela ne rend pas la transmission gratuite : sur les patrimoines que traite ce guide, la disposition réputée du paragraphe 70(5), l’inclusion des régimes enregistrés et les frais d’homologation représentent couramment un cinquième à un quart de la plus-value latente, dus dans les douze mois, sur une succession qui n’a rien vendu. Et pour l’héritier domicilié en France, cette absence de droits canadiens ne soulage rien : elle prive l’article 784 A de matière, et elle laisse pour seul correctif un crédit conventionnel qui, dans la configuration familiale la plus fréquente, arrive une génération trop tôt. Ce que l’on peut encore décider se décide avant : la résidence du conjoint, la forme du testament, l’affectation de chaque enveloppe et le choix, au moment de la déclaration finale, de retenir ou d’écarter le roulement. Après le décès, il ne reste que des formulaires et des délais.

Deux enfants, un père mort à Vancouver, un patrimoine de 2 684 000 € dont 700 000 € d’appartement parisien. L’aîné vit à Lyon depuis douze ans : il paiera 349 478 € de droits de succession français. Le cadet vit à Vancouver comme son père : il paiera 48 194 €. Même parent, même testament, même moitié du même patrimoine. L’écart de 301 284 € ne tient à rien d’autre qu’à l’adresse fiscale de celui qui reçoit.

C’est le premier fait à comprendre sur la succession franco-canadienne : la France ne raisonne pas sur une succession, elle raisonne sur des parts. L’article 750 ter du code général des impôts pose trois chefs de taxation qui ne se hiérarchisent pas et ne s’excluent pas. Le 1° regarde le domicile du défunt. Le 2° regarde le lieu de situation des biens. Le 3° regarde le domicile de l’héritier, individuellement, part par part. Sur une même succession, deux enfants peuvent relever de deux branches différentes et supporter deux assiettes sans commune mesure.

Ce chapitre traite la succession française elle-même : qui est taxé, sur quoi, à quel taux, selon quelles règles civiles, avec quels formulaires et dans quels délais. Il ne refait pas la démonstration du chapitre 2 — le crédit d’impôt de l’article 784 A n’a rien à imputer face à un pays qui ne perçoit aucun droit de succession, et le seul correctif est le crédit conventionnel de l’article 23 § 2 c) de la convention du 2 mai 1975. Il ne refait pas davantage le versant canadien, que le chapitre 20 établit sur le paragraphe 70(5) de la Loi de l’impôt sur le revenu. Il fait l’autre moitié du travail : le droit français, civil et fiscal, appliqué à une famille dont une partie vit au Canada.

Deux séquences récentes changent la donne et sont ignorées de presque tout ce qui se lit en ligne. La première est la loi du 24 août 2021, qui a rétabli un droit de prélèvement au profit des enfants privés de réserve par une loi étrangère. La seconde est ce que la France a répondu, en 2025 et 2026, à la Commission européenne qui contestait ce texte : une lecture officielle, publiée le 1er juin 2026, qui restreint le mécanisme au point de le rendre pratiquement inopérant face aux provinces canadiennes de common law. Nous reproduisons cette réponse mot pour mot.

L’article 750 ter : un texte, trois chefs de taxation

L’article 750 ter du code général des impôts, dans sa version en vigueur depuis le 31 juillet 2011, est le siège de toute la territorialité des droits de mutation à titre gratuit français. Il tient en un chapeau et trois numéros. Le voici en entier, parce que chaque proposition y sert.

On écrit le 3° de l’article 750 ter, jamais « le troisième alinéa ». L’article est structuré en 1°, 2° et 3°, et le 2° comporte à lui seul cinq alinéas non numérotés : le troisième alinéa au sens typographique désigne la règle de situs des créances, pas le domicile de l’héritier. La doctrine administrative elle-même emploie la formule « troisième alinéa », ce qui n’arrange rien ; nous la citons telle quelle quand nous la citons, et nous employons la référence exacte partout ailleurs.

Ce que chaque branche déclenche, et sur quel patrimoine

Les trois branches n’ont ni le même déclencheur, ni la même assiette, ni le même sujet. Le 1° et le 2° s’apprécient au niveau du défunt : ils décident, une fois pour toutes, si la France taxe le patrimoine mondial ou seulement ce qui se trouve sur son sol. Le 3° s’apprécie au niveau de chaque bénéficiaire, et c’est ce qui le rend imprévisible pour une famille dispersée.

Les deux conditions du 3° sont cumulatives. La doctrine administrative précise, sous la référence BOI-ENR-DMTG-10-10-30, que « le bénéficiaire de la transmission à titre gratuit doit satisfaire aux deux conditions suivantes : l’héritier, le donataire ou le légataire doit être fiscalement domicilié en France au jour du fait générateur des droits de mutation à titre gratuit ; l’héritier, le donataire ou le légataire a eu son domicile fiscal en France pendant au moins six années au cours des dix dernières années précédant celle au cours de laquelle il reçoit les biens ». Le même commentaire ajoute, à son paragraphe 390, que « la période de six ans dans les dix années précédant le fait générateur de l’impôt peut ne pas être continue » : deux séjours de trois ans séparés par quatre ans d’expatriation remplissent la condition.

Le paragraphe 380 donne la raison d’être du texte, et elle éclaire son maniement : « Ce dispositif vise à exclure les personnes qui sont appelées à séjourner de manière temporaire en France en raison de leur profession et de leur mobilité géographique. Il s’agit notamment des personnels dits « cadres impatriés ». » Le 3° n’a pas été écrit pour attraper les héritiers d’expatriés : il a été écrit pour épargner les cadres de passage. Il attrape les premiers par ricochet, et la doctrine ne prévoit aucun tempérament pour eux.

Le paragraphe 400 tranche le cas symétrique, celui de l’héritier qui échoue à la condition de six ans : « dans l’hypothèse où l’une des deux conditions énoncées n’est pas satisfaite au jour du fait générateur de l’impôt et où le donateur (ou le défunt) n’a pas son domicile fiscal en France, les biens meubles et immeubles situés en France demeurent soumis aux droits de mutation à titre gratuit ». Autrement dit : on retombe sur le 2°, jamais sur rien.

Cas n° 1 — un patrimoine, deux enfants, deux branches

Le calcul qui suit est conduit à droit constant au 8 août 2026, en ligne directe, sans donation antérieure rappelable, sans passif déductible, sans régime de faveur et sans assurance-vie — que nous traitons plus bas. Le cours retenu est celui du chapitre 2, 1 CAD = 0,62 €, une hypothèse d’illustration et non un cours de conversion opposable.

SITUATION
          Defunt : Francais, resident de la Colombie-Britannique depuis 12 ans
          Enfants : l'aine domicilie a Lyon depuis 12 ans
                    le cadet domicilie a Vancouver
          Testament : partage par moitie

        PATRIMOINE AU JOUR DU DECES
          Appartement a Paris .............................. 700 000 EUR
          Portefeuille de titres au Canada, 1 400 000 CAD .. 868 000 EUR
          Residence de Vancouver, 1 600 000 CAD ............ 992 000 EUR
          Liquidites canadiennes, 200 000 CAD .............. 124 000 EUR
          ACTIF SUCCESSORAL .............................. 2 684 000 EUR
            dont biens situes en France .................... 700 000 EUR
            dont biens situes hors de France ............. 1 984 000 EUR

        ENFANT AINE — 3 DEG DU 750 TER
          Part recue, monde entier ....................... 1 342 000 EUR
          Abattement de l'article 779 I .................... 100 000 EUR
          Part nette taxable ............................. 1 242 000 EUR
          Droits de l'article 777, tableau I ................ 349 478 EUR

        ENFANT CADET — 2 DEG DU 750 TER
          Part recue, biens situes en France seuls ......... 350 000 EUR
          Abattement de l'article 779 I .................... 100 000 EUR
          Part nette taxable ............................... 250 000 EUR
          Droits de l'article 777, tableau I ................. 48 194 EUR

        TOTAL DES DROITS FRANCAIS .......................... 397 672 EUR
          Ecart entre les deux enfants ..................... 301 284 EUR

        CONTRE-EPREUVE — SI LE DEFUNT AVAIT ETE DOMICILIE EN FRANCE
          1 DEG du 750 ter : les deux parts taxees en entier
          2 x 349 478 ...................................... 698 956 EUR
          Surcout par rapport a la situation reelle ........ 301 284 EUR

Trois enseignements se dégagent de ce cas, et ils gouvernent la plupart des dossiers que nous voyons.

• L’égalité civile du partage ne produit aucune égalité fiscale. Les deux enfants reçoivent la même chose et en conservent des montants très différents. Un testament qui partage par moitié en valeur brute crée, ici, un déséquilibre net de 301 284 €. La correction relève du droit civil — attribution préférentielle, legs de sommes d’argent, clause de prise en charge des droits — et doit être décidée avant, pas après.
• Le compteur de six ans ne s’arrête pas. Il s’apprécie « l’année au cours de laquelle il reçoit les biens ». Un enfant rentré en France depuis trois ans n’y est pas soumis ; le même enfant, quatre ans plus tard, l’est. Bâtir un raisonnement sur cette fenêtre revient à parier sur la date d’un décès, ce qui n’est pas un levier.
• Le domicile du défunt reste le paramètre le plus lourd, parce qu’il commande la situation de tous les héritiers à la fois. Un transfert de résidence fiscale mal documenté ne coûte pas 5 ou 10 % : il double la note.

Le 2° : ce que la France considère comme situé chez elle

Quand ni le défunt ni l’héritier ne sont domiciliés en France, tout se joue sur le situs. Le 2° de l’article 750 ter le définit lui-même, et ses règles réservent des surprises dans les deux sens.

Deux conséquences pratiques méritent d’être posées. La première : un contrat d’assurance-vie souscrit auprès d’un assureur établi en France est une créance sur un débiteur établi en France. À ce titre, il entre dans l’assiette du 2°. Nous y revenons en détail plus bas, parce que la conséquence n’est pas la même selon que le contrat relève de l’article 990 I ou de l’article 757 B.

La seconde : le 2° est expressément exclu du champ de l’article 784 A. Le texte de l’imputation vise « les cas définis aux 1° et 3° de l’article 750 ter ». Un héritier domicilié au Canada, recueillant un immeuble parisien d’un défunt lui-même domicilié au Canada, n’a donc aucun mécanisme d’imputation à invoquer, quand bien même un impôt étranger frapperait la même mutation. Comme le Canada n’en perçoit aucun, l’observation reste théorique dans le couple franco-canadien — mais elle cesse de l’être si un troisième État entre dans le dossier.

Pourquoi aucune convention ne vient corriger tout cela

Le 3° de l’article 750 ter est, dans la plupart des dossiers internationaux, neutralisé par la convention successorale applicable. La doctrine administrative le dit en toutes lettres, au paragraphe 420 du commentaire consacré à la territorialité.

Ce paragraphe décrit exactement ce qui ne se produit pas avec le Canada. La convention du 2 mai 1975 n’étend sa couverture aux droits de mutation à titre gratuit français, par son article 2 § 4, que « pour l’application des articles 4, 23, 25 et 26 » — domicile fiscal, élimination de la double imposition, procédure amiable, échange de renseignements. Aucun de ces quatre articles ne répartit le droit d’imposer. La convention successorale du 16 mars 1951, elle, a cessé d’avoir effet à l’égard des successions des personnes décédées à compter du 1er janvier 1999. Il n’existe donc, entre la France et le Canada, aucune règle conventionnelle qui s’oppose au jeu du 3°. Le chapitre 5 démonte le texte article par article et le chapitre 2 en chiffre le coût : sur sa propre succession, l’écart entre un héritier relevant du 3° et un héritier relevant du 2° y ressort à 384 168 €.

Une précision de méthode, parce qu’elle a coûté cher à d’autres. Le tableau de synthèse des conventions publié par l’administration code le Canada « IR - IF - S - D », ce qui suggère une convention successorale ordinaire. Il est muet sur la restriction de l’article 2 § 4, et il se trompe en sens inverse sur le Québec, qu’il code « IR - IF » alors que l’entente de 1987 comporte, elle aussi, une extension aux droits de mutation à titre gratuit. Le texte conventionnel fait foi ; le tableau de synthèse ne fait foi de rien.

Le barème de l’article 777 et les abattements : ce que coûte réellement une part

L’article 777 du code général des impôts, dans sa version en vigueur depuis le 30 décembre 2014, fixe les taux. Son tableau I s’applique en ligne directe, c’est-à-dire entre ascendants et descendants : c’est celui de la quasi-totalité des dossiers de ce guide.

L’abattement personnel figure à l’article 779, dont le I dispose : « Pour la perception des droits de mutation à titre gratuit, il est effectué un abattement de 100 000 € sur la part de chacun des ascendants et sur la part de chacun des enfants vivants ou représentés par suite de prédécès ou de renonciation. » Le II du même article porte un abattement de 159 325 € sur la part de tout héritier « incapable de travailler dans des conditions normales de rentabilité, en raison d’une infirmité physique ou mentale, congénitale ou acquise » ; le IV, 15 932 € pour les frères et soeurs en cas de donation ; le V, 7 967 € pour les neveux et nièces.

L’article 796-0 bis, créé par la loi du 21 août 2007, tient en une phrase : « Sont exonérés de droits de mutation par décès le conjoint survivant et le partenaire lié au défunt par un pacte civil de solidarité. » L’exonération est totale, sans plafond, et elle joue quelle que soit la branche du 750 ter applicable — y compris pour un conjoint survivant domicilié à Montréal recueillant un immeuble parisien. Elle ne vaut pas pour le concubin, ni pour le conjoint de fait au sens canadien, sauf à ce que celui-ci ait conclu un partenariat civil que le droit français reconnaisse.

L’article 784 impose enfin le rappel des donations antérieures : la valeur des biens ayant fait l’objet de donations antérieures s’ajoute à celle des biens déclarés, « à l’exception de celles passées depuis plus de quinze ans », et il est tenu compte des abattements déjà consommés. Une donation consentie quatorze ans avant le décès reconstitue donc l’assiette et fait remonter la part taxable dans les tranches hautes. Sur un patrimoine du niveau de nos exemples, un rappel de 300 000 € consommé en tranche à 40 % coûte 120 000 € de droits supplémentaires.

Le tableau vaut d’être lu à l’envers. On cite partout le taux de 45 % ; il ne s’applique qu’à la fraction de part nette taxable qui excède 1 805 677 €. Sur un million d’euros reçus, le taux effectif ressort à 21,30 % : c’est beaucoup, mais c’est moins de la moitié du chiffre qui circule. Sur cinq millions, il atteint 39,35 %. Les bornes du barème ont été gelées par la loi du 29 décembre 2014 et n’ont pas été revalorisées depuis : chaque année d’inflation déplace mécaniquement les patrimoines vers les tranches hautes, sans qu’aucune décision ne soit prise. C’est un durcissement silencieux, et il joue à plein sur des patrimoines partiellement libellés en dollars canadiens.

Évaluer un patrimoine canadien : le forfait mobilier de 5 %, et une conversion sans règle

Avant d’appliquer un barème, il faut chiffrer une assiette, et c’est là que se perdent les dossiers internationaux. Les immeubles se déclarent à leur valeur vénale au jour du décès — la notice officielle du formulaire n° 2705 demande d’« indiquer la valeur de marché au jour du décès » — ce qui suppose, pour une maison de Toronto ou un condominium de Vancouver, une évaluation étayée que l’administration française pourra contester sans disposer d’aucun référentiel local.

Le vrai piège est ailleurs. L’article 764 du code général des impôts, dans sa version en vigueur depuis le 2 mars 2022, organise l’évaluation des biens meubles en trois temps : le prix d’une vente publique intervenue dans les deux ans du décès ; à défaut, l’estimation d’un inventaire dressé dans les formes de l’article 789 du code civil et dans les cinq ans du décès ; et, à défaut de tout cela, la déclaration des parties, assortie d’un plancher.

Lisez la base de calcul : l’ensemble des autres valeurs mobilières et immobilières de la succession. Quand le 1° ou le 3° de l’article 750 ter s’applique, cette base est le patrimoine mondial. Le mobilier d’un appartement montréalais, jamais vu par personne, est donc présumé valoir 5 % d’un ensemble qui inclut la maison de Toronto et le portefeuille canadien — et l’administration n’a même pas à justifier qu’il existe.

Sur le cas n° 2 exposé plus bas, dont l’actif hors assurance-vie ressort à 1 764 400 €, le forfait représente 88 220 €d’assiette supplémentaire. La part nette taxable passant de 1 883 900 € à 1 972 120 €, entièrement dans la tranche à 45 %, les droits passent de 610 149 € à 649 848 € : 39 699 € pour du mobilier que personne n’a inventorié. Sur un patrimoine de cinq millions, le même mécanisme coûte plus de cent mille euros.

Les deux parades sont dans le texte lui-même, et elles ont chacune leur calendrier. La première est l’inventaire dressé dans les formes de l’article 789 du code civil, dans les cinq ans du décès : il substitue une estimation réelle au forfait. La seconde est la preuve contraire, que le texte réserve expressément : elle suppose de démontrer que les meubles meublants n’existent pas ou valent moins, ce qui se documente mal a posteriori et bien à l’avance. Un logement loué meublé, une résidence vendue avant le décès, un déménagement documenté sont des éléments qui ne se reconstituent pas trois ans après.

Le III de l’article 764 écarte du dispositif « les créances, les rentes, actions, obligations, effets publics et autres biens meubles dont la valeur et le mode d’évaluation sont déterminés par des dispositions spéciales » : le portefeuille de titres et les comptes bancaires ne sont pas concernés par le plancher, mais ils entrent bien dans sa base de calcul. C’est ce qui rend le forfait si lourd sur les patrimoines financiers : plus le portefeuille est important, plus le mobilier présumé l’est aussi.

Le passif déductible, et la question à 48 551 euros que personne ne pose

Les droits se calculent sur l’actif net. L’article 768 du code général des impôts fixe le principe en une phrase : « Pour la liquidation des droits de mutation par décès, les dettes à la charge du défunt sont déduites lorsque leur existence au jour de l’ouverture de la succession est dûment justifiée par tous modes de preuve compatibles avec la procédure écrite. » L’article 773 en écarte cinq catégories, dont « les dettes échues depuis plus de trois mois avant l’ouverture de la succession, à moins qu’il ne soit produit une attestation du créancier en certifiant l’existence à cette époque », « les dettes consenties par le défunt au profit de ses héritiers ou de personnes interposées » et « les dettes reconnues par testament ».

Dans un dossier canadien, une ligne de passif domine toutes les autres : l’impôt canadien sur le revenu déclenché par la disposition réputée du paragraphe 70(5). Sur les patrimoines que traite ce guide, il représente couramment un cinquième à un quart de la plus-value latente. La question est de savoir s’il constitue une dette du défunt au sens de l’article 768.

Les arguments existent des deux côtés, et il faut les exposer tels quels. En faveur de la déduction : le texte canadien répute la disposition intervenue immédiatement avant le décès, l’impôt correspondant est établi au nom du défunt, sur sa déclaration finale, et non au nom de la succession ni des héritiers ; il s’agit donc bien d’une dette personnelle du défunt, dont le fait générateur est antérieur d’un instant de raison à l’ouverture de la succession. Contre la déduction : l’article 768 exige que l’existence de la dette soit établie au jour de l’ouverture de la succession, et une dette d’impôt sur le revenu afférente à l’année du décès n’est liquidée que plus tard ; on peut aussi soutenir qu’une déduction au passif ferait double emploi avec le crédit conventionnel de l’article 23 § 2 c), qui impute déjà ce même impôt sur les droits.

Deux autres postes de passif méritent l’attention dans ces dossiers. Les emprunts hypothécaires canadiens sont des dettes du défunt et sont déductibles dans les conditions de droit commun, sous réserve de l’article 773, 4°, qui écarte « les dettes hypothécaires garanties par une inscription périmée depuis plus de trois mois » — une règle pensée pour l’inscription française, dont la transposition à une mortgage ontarienne ou albertaine n’est réglée par aucun texte que nous ayons lu. Et les dettes envers les héritiers sont écartées par l’article 773, 2°, sauf acte authentique ou acte sous seing privé ayant date certaine : le prêt familial consenti au parent expatrié, très fréquent, tombe sous cette exclusion s’il n’a jamais été formalisé.

Le conjoint survivant : une option française sans équivalent canadien

L’article 757 du code civil, dans sa rédaction issue de la loi du 3 décembre 2001, donne au conjoint survivant une option : « Si l’époux prédécédé laisse des enfants ou descendants, le conjoint survivant recueille, à son choix, l’usufruit de la totalité des biens existants ou la propriété du quart des biens lorsque tous les enfants sont issus des deux époux et la propriété du quart en présence d’un ou plusieurs enfants qui ne sont pas issus des deux époux. » Le choix n’est ouvert que si tous les enfants sont communs ; en présence d’un enfant d’un premier lit, le quart en pleine propriété est la seule branche disponible — configuration fréquente dans les familles recomposées par l’expatriation.

Fiscalement, le conjoint est exonéré dans les deux branches par l’article 796-0 bis. L’option ne se joue donc pas sur son impôt à lui, mais sur celui des enfants : elle décide de la fraction de la valeur qui leur est transmise immédiatement. L’article 669 du code général des impôts fixe cette fraction par un barème d’âge, où l’usufruit vaut 90 % de la pleine propriété si l’usufruitier a moins de 21 ans révolus, puis diminue de dix points par tranche décennale : 40 % en dessous de 71 ans révolus, 30 % en dessous de 81, 20 % en dessous de 91, et 10 % au-delà.

HYPOTHESE
          Patrimoine successoral ......................... 2 000 000 EUR
          Conjoint survivant age de 72 ans
          Deux enfants, tous deux issus des deux epoux

        OPTION 1 — USUFRUIT DE LA TOTALITE
          Usufruit du conjoint, 30 % (article 669) ......... 600 000 EUR
            exonere par l'article 796-0 bis .......................... 0
          Nue-propriete des enfants, 70 % ................ 1 400 000 EUR
            soit par enfant ................................ 700 000 EUR
            abattement de l'article 779 I .................. 100 000 EUR
            part nette taxable ............................. 600 000 EUR
            droits par enfant .............................. 122 962 EUR
          TOTAL DES DROITS ................................. 245 924 EUR

        OPTION 2 — QUART EN PLEINE PROPRIETE
          Part du conjoint, 25 % ........................... 500 000 EUR
            exoneree par l'article 796-0 bis ......................... 0
          Part des enfants, 75 % ......................... 1 500 000 EUR
            soit par enfant ................................ 750 000 EUR
            abattement de l'article 779 I .................. 100 000 EUR
            part nette taxable ............................. 650 000 EUR
            droits par enfant .............................. 137 962 EUR
          TOTAL DES DROITS ................................. 275 924 EUR

        ECART EN FAVEUR DE L'USUFRUIT ....................... 30 000 EUR
          et l'extinction de l'usufruit au second deces
          ne donne ouverture a aucun impot (article 1133)

Le problème n’est pas là. Il est que l’usufruit n’existe pas dans les provinces de common law. L’Ontario, la Colombie-Britannique et l’Alberta connaissent le life interest et la fiducie, qui produisent des effets voisins par des voies entièrement différentes : le trustee est propriétaire, il doit rendre compte, et il n’a pas les pouvoirs ni les obligations d’un usufruitier français. Un exécuteur testamentaire ontarien à qui l’on demande d’administrer un usufruit sur des titres canadiens ne sait pas ce qu’on lui demande. Le Québec, lui, connaît l’usufruit — mais son droit successoral n’attribue au conjoint aucun droit équivalent à celui de l’article 757 français, puisque la liberté testamentaire y est entière.

Une conséquence fiscale canadienne mérite d’être signalée, sans être tranchée. Le roulement au conjoint du paragraphe 70(6) de la Loi de l’impôt sur le revenu suppose que les biens soient dévolus au conjoint ou à une fiducie répondant à des conditions précises, et le chapitre 20 établit qu’il exige en outre la résidence canadienne du défunt et du conjoint survivant. Nous n’avons pas établi si un usufruit français consenti au conjoint sur des biens canadiens satisfait à ces conditions. Si la réponse est négative, l’option pour l’usufruit total, qui économise 30 000 € de droits français dans notre exemple, pourrait faire perdre un report d’imposition canadien d’un ordre de grandeur supérieur. C’est le type de question qui se pose au notaire et au praticien canadien ensemble, et qui ne se pose utilement qu’avant la rédaction du testament.

Cas n° 2 — une liquidation complète, avec assurance-vie

Le cas suivant assemble tout : le 3° du 750 ter, le barème, l’abattement, un contrat d’assurance-vie alimenté avant soixante-dix ans, un second alimenté après, et le CELI que le défunt détenait au Canada. C’est la configuration la plus fréquente dans les dossiers que l’on nous soumet.

SITUATION
          Defunt : Francais, resident de l'Ontario, decede en 2026 a 74 ans
          Heritier : enfant unique, domicilie a Bordeaux depuis 20 ans
          Branche applicable : 3 DEG de l'article 750 ter

        ACTIF SUCCESSORAL HORS ASSURANCE-VIE
          Portefeuille canadien, 1 100 000 CAD ............. 682 000 EUR
          Maison de Toronto, 900 000 CAD ................... 558 000 EUR
          Appartement a Nice ............................... 450 000 EUR
          CELI, 120 000 CAD ................................. 74 400 EUR
          Sous-total ..................................... 1 764 400 EUR

        ASSURANCE-VIE — DEUX CONTRATS FRANCAIS
          Contrat A : 400 000 EUR, primes versees avant 70 ans
          Contrat B : 300 000 EUR de capital, dont
                      250 000 EUR de primes versees apres 70 ans

          Article 757 B : primes versees apres 70 ans ...... 250 000 EUR
            Abattement global de l'article 757 B II ......... 30 500 EUR
            Assiette ajoutee aux droits de mutation ........ 219 500 EUR

        DROITS DE MUTATION A TITRE GRATUIT
          Actif hors assurance-vie ....................... 1 764 400 EUR
          Assiette 757 B ................................... 219 500 EUR
          Assiette totale ................................ 1 983 900 EUR
          Abattement de l'article 779 I .................... 100 000 EUR
          Part nette taxable ............................. 1 883 900 EUR
          Droits de l'article 777, tableau I ................ 610 149 EUR

        PRELEVEMENT DE L'ARTICLE 990 I
          Contrat A, capital hors champ du 757 B ........... 400 000 EUR
          Contrat B, capital moins primes apres 70 ans ...... 50 000 EUR
          Base cumulee ..................................... 450 000 EUR
          Abattement fixe par beneficiaire ................. 152 500 EUR
          Fraction taxable ................................. 297 500 EUR
          Taux de 20 % jusqu'a 700 000 EUR .................. 59 500 EUR

        TOTAL FRANCAIS ..................................... 669 649 EUR
          Actif total transmis ........................... 2 464 400 EUR
          Taux effectif ......................................... 27,17 %

        CONTRE-EPREUVE — LE MEME DOSSIER, HERITIER NON DOMICILIE EN FRANCE
          Assiette : appartement de Nice ................... 450 000 EUR
                     assiette 757 B, creance sur un
                     assureur etabli en France ............. 219 500 EUR
          Abattement ....................................... 100 000 EUR
          Part nette taxable ............................... 569 500 EUR
          Droits ........................................... 113 812 EUR
          Prelevement de l'article 990 I ............................ 0
          TOTAL FRANCAIS ................................... 113 812 EUR
          ECART ............................................ 555 837 EUR

Quelle loi gouverne la succession : le règlement européen n° 650/2012

Tout ce qui précède est fiscal. La question civile — qui hérite, dans quelles proportions, avec quelle protection pour les enfants — obéit à un autre corps de règles, et il faut les séparer nettement. Le règlement européen le dit lui-même, dès sa première phrase.

Deux exclusions décisives. Le règlement ne touche pas à la fiscalité : choisir la loi ontarienne ne change rien à l’article 750 ter, qui continue de s’appliquer selon ses propres critères. Et il ne régit pas les contrats d’assurance, dont la transmission s’opère hors succession — sous la réserve, tout de même, de l’article 23 § 2 i), qui soumet à la loi successorale « le rapport et la réduction des libéralités lors du calcul des parts des différents bénéficiaires ».

Le règlement s’applique, selon son article 83 § 1, « aux successions des personnes qui décèdent le 17 août 2015 ou après le 17 août 2015 ». Il est d’application universelle : son article 20 dispose que « toute loi désignée par le présent règlement s’applique même si cette loi n’est pas celle d’un État membre ». La loi canadienne peut donc parfaitement être désignée par lui.

Le mot qui commande est nationalité. La professio juris de l’article 22 ne permet pas de choisir la loi de sa résidence : elle permet de choisir la loi de sa nationalité. Un Français installé à Toronto qui n’a pas acquis la nationalité canadienne ne peut pas choisir la loi ontarienne. Il n’en a pas besoin non plus, puisque l’article 21 la lui désigne déjà par sa résidence habituelle. Le choix n’a d’intérêt que dans le sens inverse : le binational franco-canadien installé en France peut choisir la loi canadienne, et l’expatrié au Canada peut choisir la loi française pour figer une situation qu’un retour ferait bouger.

La part de binationaux est forte dans la communauté française du Canada, singulièrement au Québec. C’est la population pour laquelle l’article 22 est un véritable outil, et c’est aussi celle où l’on voit le plus de testaments rédigés sans que la question ait été posée.

Un dernier point technique, propre au Canada et souvent manqué : le règlement désigne la loi d’un État, et le Canada n’a pas de droit successoral fédéral. L’article 36 règle la question.

En pratique : pour le défunt résident habituel de l’Alberta, c’est la loi albertaine, par l’article 36 § 2 a). Pour le binational qui choisit « la loi canadienne », la désignation est incomplète et l’article 36 § 2 b) renvoie à l’unité territoriale avec laquelle il présentait les liens les plus étroits— un critère mou, discuté au décès, entre des systèmes qui n’ont rien à voir l’un avec l’autre. Un testament qui écrit « je choisis la loi canadienne » sans nommer la province ouvre un contentieux ; un testament qui écrit « je choisis la loi de la Colombie-Britannique » n’en ouvre pas.

Sur la compétence, l’article 4 attribue le règlement de l’ensemble de la succession aux juridictions de l’État membre de la résidence habituelle du défunt. Le Canada n’étant pas un État membre, l’article 10 prend le relais : les juridictions de l’État membre où sont situés des biens successoraux sont compétentes pour l’ensemble de la succession si le défunt possédait la nationalité de cet État membre, ou, à défaut, s’il y avait sa résidence habituelle antérieure et qu’il ne s’est pas écoulé plus de cinq ans depuis le changement. Un Français décédé au Canada en laissant un bien en France reste donc justiciable des juridictions françaises pour toute sa succession, du seul fait de sa nationalité.

Le renvoi de l’article 34 : la porte que personne n’ouvre

Le règlement désigne la loi canadienne. La question suivante est de savoir si le droit international privé canadien la renvoie ailleurs — et cette question, contrairement à ce que l’on lit, n’est pas académique.

Le paragraphe 2 de l’article 34 est le premier piège : le renvoi est exclu lorsque la loi a été choisie par professio juris. Choisir la loi ontarienne ferme la porte du renvoi ; se contenter d’y résider la laisse ouverte. C’est l’inverse de ce que l’intuition suggère.

Reste à savoir ce que dit le droit international privé de chaque province. Nous avons lu les textes, et la réponse diffère d’une province à l’autre.

La conséquence est nette là où elle est établie. Un Français résidant habituellement en Ontario, qui n’a pas choisi de loi et qui laisse un appartement à Paris : l’article 21 du règlement désigne la loi ontarienne ; l’article 36 de la loi ontarienne renvoie l’immeuble parisien à la loi interne de son lieu de situation ; l’article 34 § 1 a) du règlement accepte ce renvoi puisqu’il désigne la loi d’un État membre. La réserve héréditaire française s’applique alors à l’appartement parisien, sans qu’il soit besoin d’invoquer ni l’ordre public ni le prélèvement compensatoire. Le même raisonnement vaut au Québec par l’article 3098 du Code civil.

Ce mécanisme est plus solide que le prélèvement compensatoire de 2021, parce qu’il joue de plein droit, sans condition tenant au contenu de la loi étrangère, et sans exposition à la critique européenne. Il a en revanche une limite étroite : il ne concerne que les immeubles. Un portefeuille de titres logé en France chez un teneur de compte français ne déclenche aucun renvoi, parce que la règle ontarienne comme la règle québécoise rattachent les meubles au dernier domicile du défunt.

Une réserve honnête, enfin, sur le domicile. Le domicile au sens de la common law n’est pas la résidence habituelle : il suppose un animus manendi, se conserve tant qu’un nouveau domicile de choix n’est pas acquis, et un Français parti quinze ans à Toronto en gardant l’intention de rentrer peut être tenu, par une juridiction ontarienne, pour toujours domicilié en France. Dans cette hypothèse, le renvoi jouerait aussi pour les meubles. Nous n’avons pas trouvé de décision franco-canadienne tranchant ce point, et nous ne le présentons donc pas comme acquis.

La réserve héréditaire française : ce qu’elle protège, et ce qu’elle ne protège plus

L’article 913 du code civil, dans sa version en vigueur depuis le 1er novembre 2021, fixe la quotité disponible et, depuis la loi du 24 août 2021, ouvre un droit de prélèvement.

Deux lectures se déduisent directement du premier alinéa et il faut les faire correctement. Le texte fixe la quotité disponible, pas la réserve : avec deux enfants, la quotité disponible est le tiers, donc la réserve globale est de deux tiers, soit un tiers par enfant. Et le second alinéa a une portée pratique considérable pour les familles expatriées : l’enfant qui renonce n’est plus compté, ce qui augmente la quotité disponible. Avec trois enfants dont un renonçant sans descendance et sans rapport, on repasse de un quart à un tiers.

L’article 921 du code civil, modifié par la même loi de 2021, ajoute une obligation dont l’importance apparaîtra plus bas : « Lorsque le notaire constate, lors du règlement de la succession, que les droits réservataires d’un héritier sont susceptibles d’être atteints par les libéralités effectuées par le défunt, il informe chaque héritier concerné et connu, individuellement et, le cas échéant, avant tout partage, de son droit de demander la réduction des libéralités qui excèdent la quotité disponible. » Le même article fixe la prescription de l’action en réduction à « cinq ans à compter de l’ouverture de la succession, ou à deux ans à compter du jour où les héritiers ont eu connaissance de l’atteinte portée à leur réserve, sans jamais pouvoir excéder dix ans à compter du décès ».

Ce que la Cour de cassation a jugé en 2017, et pourquoi la loi de 2021 a suivi

Avant 2021, la réserve française pouvait être écartée par une loi étrangère qui l’ignore. Deux arrêts du même jour l’ont dit, dans des termes que la pratique cite constamment.

La règle est donc en deux temps : l’absence de réserve n’est pas, par elle-même, contraire à l’ordre public international ; elle ne le devient que si son application concrète place les enfants dans une situation incompatible avec les principes essentiels du droit français. Dans les deux espèces, la loi californienne, qui ignore la réserve mais reconnaît une créance alimentaire à l’enfant effectivement à la charge du défunt, n’a pas été écartée : les enfants ne se trouvaient ni dans le besoin ni dans une situation de précarité.

Le contrôle est donc concret et non abstrait. Il ne suffit pas de démontrer que la loi de l’Alberta ne connaît pas de réserve : il faut démontrer que son application à ce dossier-là laisse ces enfants-là dans une situation que le droit français ne tolère pas. Sur des patrimoines du niveau que traite ce guide, cette démonstration est difficile.

Il faut aussi rappeler ce qui s’était passé six ans plus tôt, parce que la loi de 2021 est une reconstruction. L’article 2 de la loi du 14 juillet 1819 organisait un droit de prélèvement au profit du seul héritier français. Le Conseil constitutionnel l’a censuré.

Le motif de la censure est instructif pour comprendre la rédaction de 2021 : ce n’est pas le prélèvement qui était inconstitutionnel, c’est sa réservation aux seuls héritiers français. Le troisième alinéa de l’article 913, écrit dix ans plus tard, vise pour cette raison « chaque enfant », sans condition de nationalité de l’enfant, et rattache le mécanisme à la nationalité ou à la résidence habituelle dans l’Union européenne, du défunt ou d’au moins un enfant.

Le prélèvement compensatoire à l’épreuve de Bruxelles : ce que la France a écrit

Le troisième alinéa de l’article 913 a été attaqué devant la Commission européenne dès son entrée en vigueur, au motif qu’il contredirait le règlement n° 650/2012 et notamment son article 22. La procédure a duré quatre ans. Elle s’est achevée par une lettre de préclôture publiée le 1er juin 2026, dans laquelle la Commission reproduit, avec le consentement formel des autorités françaises, l’interprétation officielle du texte. Ce document change la lecture du mécanisme et il est très peu connu.

Ce texte est, à notre connaissance, la seule interprétation officielle publiée du troisième alinéa de l’article 913, et elle vient des autorités françaises elles-mêmes. Elle dit trois choses.

• Le prélèvement compensatoire n’est pas un instrument autonome : c’est un véhicule d’ordre public international, destiné à faire jouer l’article 35 du règlement.
• Le déclencheur n’est pas l’absence de réserve à la française, mais l’absence de tout mécanisme réservataire protecteur des enfants — l’adjectif « aucun » est pris au mot.
• Les Family Provisions de la tradition de common law sont expressément qualifiées d’équivalent fonctionnel. Le prélèvement ne s’applique donc pas lorsque la loi étrangère en comporte.

Des publications notariales professionnelles ont commenté cette séquence en des termes très directs, certaines allant jusqu’à parler d’un adieu au prélèvement compensatoire. Nous ne reprenons pas cette conclusion telle quelle : l’interprétation publiée n’est ni une loi, ni un décret, ni une décision de justice, et le juge français n’est pas lié par les explications que l’administration donne à la Commission. Ce qu’elle change est plus modeste et plus certain : elle rend très difficile de plaider le prélèvement contre une province canadienne dotée d’un régime de family provision, et elle indique au notaire quelle position l’État défendra.

La liberté testamentaire canadienne, province par province

Tout dépend donc de ce que chaque province prévoit. Nous avons lu les quatre textes provinciaux que suit ce guide. Ils ne se valent pas, et l’écart entre eux est considérable.

Colombie-Britannique. C’est le régime le plus protecteur du Canada, et de loin. L’article 60 de la Wills, Estates and Succession Act dispose : « Despite any law or enactment to the contrary, if a will-maker dies leaving a will that does not, in the court’s opinion, make adequate provision for the proper maintenance and support of the will-maker’s spouse or children, the court may, in a proceeding by or on behalf of the spouse or children, order that the provision that it thinks adequate, just and equitable in the circumstances be made out of the will-maker’s estate for the spouse or children. » Le texte vise « children » sans condition d’âge, de dépendance ni de besoin. L’article 61 enferme l’action dans un délai court : 180 jours à compter de la délivrance du representation grant en Colombie-Britannique, la signification devant intervenir au plus tard trente jours après l’expiration de ce délai.

Ontario. Le régime existe mais il est nettement plus étroit. La partie V de la Succession Law Reform Act protège les « dependants », définis à l’article 57 comme « (a) the spouse of the deceased, (b) a parent of the deceased, (c) a child of the deceased, or (d) a brother or sister of the deceased, to whom the deceased was providing support or was under a legal obligation to provide support immediately before his or her death ». L’article 58 § 1 ouvre alors l’ordonnance : « Where a deceased, whether testate or intestate, has not made adequate provision for the proper support of his dependants or any of them, the court, on application, may order that such provision as it considers adequate be made out of the estate of the deceased for the proper support of the dependants or any of them. » Le délai est de six mois à compter de la délivrance des letters probate ou des letters of administration, le tribunal pouvant autoriser une demande ultérieure sur la part non encore distribuée.

La conséquence est brutale et il faut la dire : un enfant majeur, autonome, que son père n’entretenait pas, n’est pas un dependant en Ontario. Il n’a aucun recours contre un testament qui le déshérite. C’est la situation de la grande majorité des enfants adultes de nos clients.

Alberta. L’article 88 § 1 de la Wills and Succession Act permet au tribunal d’ordonner une provision adéquate lorsque le défunt « dies testate without making adequate provision in the person’s will for the proper maintenance and support of a family member ». Mais la définition du « family member » est limitative : le conjoint, le adult interdependent partner, l’enfant de moins de dix-huit ans, l’enfant majeur « unable to earn a livelihood by reason of mental or physical disability », l’enfant de dix-huit à vingt-deux ans qui ne peut se soustraire à la charge de ses parents parce qu’il est étudiant à temps plein, et le petit-enfant ou arrière-petit-enfant de moins de dix-huit ans à l’égard duquel le défunt tenait lieu de parent. Le délai est de six mois à compter de la délivrance du grant of probate or administration. Un enfant majeur valide et non étudiant n’est pas un family member : il n’a strictement aucun recours.

Québec. Le Québec n’est pas une variante des trois autres : son droit est civiliste, et il a fait le choix inverse de celui de la France. L’article 703 du Code civil du Québec pose la liberté testamentaire : « Toute personne ayant la capacité requise peut, par testament, régler autrement que ne le fait la loi la dévolution, à sa mort, de tout ou partie de ses biens. » Il n’y a pas de réserve héréditaire au Québec.

Le contrepoids est la survie de l’obligation alimentaire, aux articles 684 et suivants. L’article 684 dispose : « Tout créancier d’aliments peut, dans les six mois qui suivent le décès, réclamer de la succession une contribution financière à titre d’aliments. » L’article 585 désigne les créanciers d’aliments : « Les époux et conjoints unis civilement de même que les parents en ligne directe au premier degré se doivent des aliments. » Un enfant est donc créancier d’aliments de son père, majeur ou non.

Et le plafond, à l’article 688, ressemble de très près à une réserve : « La contribution attribuée au conjoint ou à un descendant ne peut excéder la différence entre la moitié de la part à laquelle il aurait pu prétendre si toute la succession, y compris la valeur des libéralités, avait été dévolue suivant la loi et ce qu’il reçoit de la succession. » L’article 687 réintègre, pour ce calcul, les libéralités consenties dans les trois années précédant le décès, et l’article 691 y assimile expressément les avantages découlant d’un régime de retraite ou d’un contrat d’assurance de personne lorsqu’une désignation de bénéficiaire les a fait sortir de la succession dans le même délai de trois ans.

Rapprochée de l’interprétation publiée en juin 2026, cette comparaison donne une réponse différenciée, et c’est le point le plus utile de tout ce chapitre.

• Colombie-Britannique : l’article 60 protège les enfants sans condition. C’est un mécanisme réservataire protecteur des enfants au sens le plus large. Le prélèvement compensatoire ne devrait pas jouer.
• Québec : la survie de l’obligation alimentaire protège l’enfant et le fait avec un plafond exprimé en fraction de la part légale. Le prélèvement ne devrait pas jouer davantage.
• Ontario et Alberta : la question est ouverte, et elle est sérieuse. Ces deux régimes comportent un mécanisme protecteur, mais il ne protège pas cet enfant-là s’il est majeur et autonome. Faut-il lire l’article 913 alinéa 3 in abstracto— la loi étrangère comporte-t-elle un mécanisme ? — ou in concreto— cet enfant a-t-il un recours ? Le texte français dit « ne permet aucun mécanisme réservataire protecteur des enfants », ce qui se lit plutôt in abstracto. La jurisprudence de 2017, elle, impose un contrôle concret pour l’ordre public. Les deux logiques ne coïncident pas.

Cas n° 3 — ce que le prélèvement compensatoire rapporterait vraiment

Supposons que le prélèvement joue. La question devient arithmétique, et la réponse est décevante, pour une raison que le texte assume : il ne s’exerce que « sur les biens existants situés en France au jour du décès ».

SITUATION — reprise du cas n 1
          Defunt : Francais, resident du Canada, deux enfants
          Testament : la totalite au conjoint survivant
          Hypothese : la loi provinciale applicable ne comporte
                      aucun mecanisme reservataire protecteur

        PATRIMOINE
          Actif successoral total ........................ 2 684 000 EUR
            Biens situes en France (appartement a Paris) ... 700 000 EUR
            Biens situes hors de France .................. 1 984 000 EUR

        RESERVE FRANCAISE — article 913, deux enfants
          Quotite disponible : le tiers .................... 894 667 EUR
          Reserve globale : les deux tiers ............... 1 789 333 EUR
          Reserve de chaque enfant ......................... 894 667 EUR

        PRELEVEMENT COMPENSATOIRE — article 913 alinea 3
          Assiette : biens existants situes en France ...... 700 000 EUR
          Droits reservataires a retablir ................ 1 789 333 EUR
          Prelevement effectivement possible ............... 700 000 EUR
          Part de chaque enfant, au prorata ................ 350 000 EUR

        RESULTAT
          Taux de reconstitution de la reserve .................. 39,12 %
          Fraction de reserve definitivement perdue ...... 1 089 333 EUR

        CONTRE-EPREUVE — SI L'APPARTEMENT PARISIEN AVAIT ETE VENDU
          Biens existants situes en France ......................... 0
          Prelevement compensatoire ................................ 0

La comparaison avec le renvoi de l’article 34 mérite d’être faite, parce que les deux mécanismes visent le même bien et ne coûtent pas le même effort. Sur ce dossier, le renvoi de la règle ontarienne ou québécoise soumettrait l’appartement parisien à la loi française, donc à la réserve, sans avoir à démontrer quoi que ce soit sur le contenu de la loi provinciale. Le résultat économique est proche ; la charge de la preuve est incomparable. Quand le patrimoine français est immobilier, c’est le renvoi qu’il faut regarder d’abord, et le prélèvement seulement ensuite.

L’assurance-vie au décès : deux articles, deux territorialités opposées

L’assurance-vie française échappe à la succession civile et à une partie du droit fiscal successoral, mais elle n’échappe pas à la France. Elle relève de deux dispositifs alternatifs, dont les territorialités n’ont rien à voir l’une avec l’autre.

La doctrine administrative confirme la portée de cette dernière phrase : « L’article 990 I du CGI détermine le champ d’application du prélèvement, en fonction, à la date du décès, de la domiciliation fiscale du bénéficiaire ou de celle de l’assuré. » Elle ajoute une précision qui ferme une objection fréquente : « Ainsi, le lieu de résidence du souscripteur au jour de l’adhésion au contrat ou le lieu du domicile du bénéficiaire au jour du reversement des sommes sont sans incidence sur le régime fiscal du contrat d’assurance-vie. » Ce qui compte est la photographie du jour du décès.

L’article 757 B ne comporte aucune règle de territorialité propre. Il n’en a pas besoin : il ne crée pas un prélèvement autonome, il fait entrer les sommes dans le champ des droits de mutation par décès. La territorialité applicable est donc celle de l’article 750 ter, avec ses trois branches. Nous n’avons pas trouvé de paragraphe de doctrine énonçant ce raccordement en toutes lettres : c’est une lecture du texte, et nous la donnons comme telle. Elle est la seule cohérente avec la lettre du I, qui dit « donnent ouverture aux droits de mutation par décès ».

La combinaison produit des résultats symétriquement inverses, et c’est ce qui rend le sujet piégeux.

Le point le plus contre-intuitif est la deuxième ligne. Un bénéficiaire domicilié au Canada échappe entièrement au prélèvement de l’article 990 I, mais il n’échappe pas aux droits de mutation sur la fraction relevant de l’article 757 B, dès lors que l’assureur est établi en France. La logique en est la suivante : le prélèvement de l’article 990 I a sa propre territorialité, fondée sur des domiciles ; les droits de mutation ont la leur, fondée sur le situs des biens, et une créance sur un assureur français est un bien français. Deux régimes, deux critères, deux résultats.

CONTRAT
          Capital verse au deces ........................... 800 000 EUR
          Primes : integralement versees avant 70 ans
          Assure : resident de l'Ontario au jour du deces
          Beneficiaires : les deux enfants, par parts egales

        BENEFICIAIRE A — domicilie a Lyon depuis 12 ans
          Part recue ....................................... 400 000 EUR
          Abattement fixe de l'article 990 I ............... 152 500 EUR
          Fraction taxable ................................. 247 500 EUR
          Prelevement a 20 % ................................ 49 500 EUR

        BENEFICIAIRE B — domicilie a Vancouver
          Part recue ....................................... 400 000 EUR
          Condition tenant au beneficiaire ............... non remplie
          Condition tenant a l'assure .................... non remplie
          Prelevement ............................................. 0

        VARIANTE — L'ASSURE ETAIT RENTRE EN FRANCE
          La condition tenant a l'assure suffit a elle seule
          Beneficiaire A ..................................... 49 500 EUR
          Beneficiaire B ..................................... 49 500 EUR
          Total .............................................. 99 000 EUR

        BAREME DU PRELEVEMENT, PAR BENEFICIAIRE
          Part recue    Fraction taxable    Prelevement    Taux effectif
            152 500                   0              0            0,00 %
            300 000             147 500         29 500            9,83 %
            400 000             247 500         49 500           12,38 %
            500 000             347 500         69 500           13,90 %
            852 500             700 000        140 000           16,42 %
          1 000 000             847 500        186 094           18,61 %
          2 000 000           1 847 500        498 594           24,93 %

Une dernière chose sur l’assurance-vie, et elle vaut avertissement. Tout ce qui précède est le versant français. Le versant canadien est traité au chapitre 15, et il est nettement moins favorable qu’on ne le croit : le régime canadien d’imposition annuelle des contrats d’assurance-vie ne se limite pas aux polices canadiennes, et un contrat français détenu par un résident du Canada doit être présumé non exonéré tant qu’un test annuel n’a pas été fait par l’assureur. Un contrat qui capitalise en franchise en France peut être imposé chaque année au Canada. Les chiffres du présent chapitre ne disent rien de ce coût-là.

Les obligations déclaratives : délais, formulaires, adresse

L’article 641 du code général des impôts, dans sa version en vigueur depuis le 1er juillet 1979, fixe le délai : « Les délais pour l’enregistrement des déclarations que les héritiers, donataires ou légataires ont à souscrire des biens à eux échus ou transmis par décès sont : De six mois, à compter du jour du décès, lorsque celui dont on recueille la succession est décédé en France métropolitaine ; D’une année, dans tous les autres cas. » Une succession ouverte par un décès survenu au Canada relève donc du délai d’un an.

Le lieu de dépôt est fixé par l’article 656 : « Les mutations par décès sont enregistrées au service des impôts du domicile du décédé quelle que soit la situation des valeurs mobilières ou immobilières à déclarer. Les déclarations de succession de personnes non domiciliées en France sont déposées auprès du service désigné par le ministre chargé du budget. » La notice officielle du formulaire n° 2705, dans son millésime d’avril 2025, désigne ce service : « à la recette des non-résidents : 10 rue du Centre – TSA 50 014 – 93 465 Noisy-le-Grand cedex (Tél. : 01 57 33 82 00) si le défunt résidait hors de France ».

La même notice décrit ce qu’il faut déclarer selon la branche applicable, et son deuxième tiret est exactement le 3° du 750 ter : « si le défunt n’avait pas de domicile fiscal en France : vous devez déclarer tous les biens meubles et immeubles situés en France ou à l’étranger dans le cas où le(s) bénéficiaire(s) est(sont) domicilié(s) en France au jour du décès et a(ont) eu un domicile fiscal en France depuis au moins 6 ans dans les 10 dernières années précédant la date du décès ; dans les autres cas, vous devez déclarer tous les biens meubles et immeubles situés en France, même exonérés, qui faisaient partie du patrimoine du défunt au jour du décès. »

La dispense de dépôt figure à l’article 800, dans sa version en vigueur depuis le 1er janvier 2020 : en sont dispensés « les ayants cause en ligne directe, le conjoint survivant et le partenaire lié par un pacte civil de solidarité lorsque l’actif brut successoral est inférieur à 50 000 € et à la condition que ces personnes n’aient pas bénéficié antérieurement, de la part du défunt, d’une donation ou d’un don manuel non enregistré ou non déclaré », et « les personnes autres que celles visées au 1° lorsque l’actif brut successoral est inférieur à 3 000 € ». Sur des patrimoines franco-canadiens, la dispense ne joue quasiment jamais : elle s’apprécie sur l’actif brut, avant abattement, et le 3° du 750 ter y fait entrer tout le patrimoine mondial.

Sur les sanctions, il faut lire trois textes ensemble, et leur articulation n’est pas évidente pour un décès survenu à l’étranger.

• L’article 1727 III fixe le taux de l’intérêt de retard à 0,20 % par mois. Son IV 1 précise qu’il « est calculé à compter du premier jour du mois suivant celui au cours duquel l’impôt devait être acquitté jusqu’au dernier jour du mois du paiement ».
• L’article 1728, 2, dispose que « pour les déclarations prévues à l’article 800, la majoration de 10 % est applicable à partir du premier jour du septième mois suivant celui de l’expiration des délais de six mois et de vingt-quatre mois prévus respectivement aux articles 641 et 641 bis », et que « la majoration de 40 % s’applique lorsque cette déclaration n’a pas été déposée dans les quatre-vingt-dix jours suivant la réception d’une mise en demeure d’avoir à la produire dans ce délai ».
• La notice officielle du formulaire n° 2705 résume ainsi : « un intérêt de retard au taux de 0,20 % par mois s’applique sur toutes les sommes dues après un délai légal de 6 mois ; une majoration de 10 % s’applique et s’ajoute à l’intérêt de retard si le dépôt est effectué après le douzième mois suivant le décès. Cette majoration peut atteindre 40 % des sommes restant dues après le délai légal, si vous n’avez toujours pas régularisé la situation après avoir reçu une mise en demeure. »

Un décès survenu au Canada ouvre un délai de dépôt d’un an, mais l’article 1728, 2 ne vise expressément que « les délais de six mois et de vingt-quatre mois ». Lu à la lettre, la majoration de 10 % s’applique donc à partir du premier jour du treizième mois suivant le décès — c’est-à-dire le lendemain de l’échéance. La tolérance de six mois dont bénéficie une succession ouverte en France métropolitaine est absorbée par les six mois supplémentaires accordés pour déposer. La formulation de la notice officielle est cohérente avec cette lecture. Nous n’avons pas trouvé de doctrine qui l’énonce expressément pour le cas du décès à l’étranger, et nous signalons donc le point plutôt que de le trancher. Sa portée pratique est réelle : sur les 669 649 € du cas n° 2, dix pour cent représentent 66 965 €.

Le paiement peut être fractionné, selon la même notice, « sur une période de 1 an (portée à 3 ans lorsque l’actif héréditaire comprend, à concurrence de 50 % au moins, certains biens non liquides) sous certaines garanties et moyennant un intérêt au taux légal qui varie chaque année ». C’est peu, et cela se compare mal au calendrier canadien : le chapitre 20 montre qu’un règlement successoral canadien complet, avec homologation et certificat de décharge, dépasse régulièrement douze mois. Les deux administrations ne s’attendent pas l’une l’autre, et la trésorerie doit être dimensionnée sur les droits bruts, pas sur les droits nets du crédit conventionnel.

Le Québec : un troisième système, à ne pas confondre avec les deux autres

Le Québec mérite un traitement propre, parce qu’il ressemble à la France sans lui ressembler. Il est civiliste, il a un Code civil, il parle de succession et de liquidateur, et presque tout ce qu’on croit savoir en le lisant en français est faux.

Il n’y a pas de réserve héréditaire : l’article 703 pose la liberté testamentaire, et l’article 613 confirme que la dévolution légale ne s’applique qu’à défaut de dispositions testamentaires. Le contrepoids est alimentaire, plafonné, et enfermé dans six mois.

La règle de conflit québécoise est scissionniste, là où le règlement européen est unitaire. L’article 3098 sépare les meubles, régis par la loi du dernier domicile, et les immeubles, régis par la loi du lieu de leur situation. Son second alinéa admet une professio juris plus large que celle de l’article 22 du règlement : « une personne peut désigner, par testament, la loi applicable à sa succession à la condition que cette loi soit celle de l’État de sa nationalité ou de son domicile au moment de la désignation ou de son décès ou, encore, celle de la situation d’un immeuble qu’elle possède, mais en ce qui concerne cet immeuble seulement ». Un Français domicilié au Québec peut donc y désigner la loi française — sur le fondement de sa nationalité comme sur celui de son domicile antérieur, et pour ses immeubles français sur celui du situs.

L’article 3099 borne ce choix, et son premier alinéa est remarquable pour un juriste français : « La désignation d’une loi applicable à la succession est sans effet dans la mesure où la loi désignée prive, dans une proportion importante, l’époux, le conjoint en union civile ou en union parentale ou un enfant du défunt d’un droit de nature successorale auquel il aurait eu droit en l’absence d’une telle désignation. » Le texte a été modifié en 2024 pour y insérer l’union parentale. Le Québec, qui ne connaît pas la réserve, protège donc l’enfant contre un choix de loi qui le priverait de ses droits légaux — une garantie que le droit français, lui, ne connaît pas sous cette forme.

Le Québec possède enfin son propre correctif d’exécution, à l’article 3100 : « Dans la mesure où l’application de la loi successorale sur des biens situés à l’étranger ne peut se réaliser, des correctifs peuvent être apportés à même les biens situés au Québec notamment au moyen d’un rétablissement des parts, d’une nouvelle participation aux dettes ou d’un prélèvement compensatoire constatés par un partage rectificatif. » L’expression est la même qu’à l’article 913 alinéa 3 du code civil français, et il ne faut pas s’y tromper : le mécanisme québécois sert à faire exécuter la loi successorale normalement applicable lorsque des biens étrangers échappent à son emprise, quand le mécanisme français sert à écarter la loi étrangère au nom de l’ordre public. Les deux textes se ressemblent et ne font pas la même chose.

Côté fiscal, le Québec administre son propre impôt et relève de l’entente France-Québec du 1er septembre 1987, dont le chapitre 6 établit qu’elle comporte, elle aussi, une extension limitée aux droits de mutation à titre gratuit. Rien de tout cela ne crée de droits de succession québécois : il n’y en a pas.

Le testament français est-il valable au Canada, et l’inverse

La question de la forme se règle mieux que celle du fond, et c’est une bonne nouvelle rare dans ce dossier. L’article 27 du règlement européen retient une liste alternative très large : une disposition à cause de mort écrite est valable en la forme si elle est conforme à la loi de l’État où elle a été prise, de l’État de nationalité, de celui du domicile, de celui de la résidence habituelle — au moment de l’acte ou au moment du décès — ou, pour les immeubles, de celui de leur situation.

Les provinces retiennent des listes du même type. L’article 37 § 1 de la loi ontarienne valide un testament s’il était conforme à la loi interne du lieu où il a été fait, de celui où le testateur était alors domicilié, de celui où il avait alors sa résidence habituelle, ou de celui dont il était alors ressortissant. L’article 80 § 1 de la loi de Colombie-Britannique est encore plus large et vise huit rattachements, dont « the law of the place where the will is made » et « the law of a country of which the will-maker was a citizen ».

Conséquence pratique : un testament authentique reçu par un notaire français est formellement valable en Ontario comme en Colombie-Britannique, et un testament fait au Canada selon la forme locale est formellement valable en France. Le problème n’est jamais la forme. Il est la substance, et il est aussi l’exécution : un exécuteur testamentaire de common law n’a pas les pouvoirs d’un exécuteur testamentaire français, l’homologation provinciale et l’acte de notoriété français ne se substituent pas l’un à l’autre, et deux testaments successifs mal coordonnés se révoquent parfois l’un l’autre par une clause de style. C’est le motif le plus fréquent de blocage dans les dossiers que nous voyons, avant toute question fiscale.

Le registre des incertitudes, avec leur enjeu

Ce chapitre repose sur des textes que nous avons lus directement. Il comporte néanmoins des zones que nous n’avons pas pu fermer, et les taire serait la seule chose vraiment inutile que nous puissions faire.

Ce qui décide, et ce qui ne décide pas

Une succession franco-canadienne se joue sur trois adresses et une date : le domicile fiscal du défunt, celui de chaque héritier apprécié sur dix ans, le lieu de situation de chaque ligne d’actif, et la date du décès qui fige les trois. Rien de tout cela ne se corrige après. La réserve héréditaire, elle, ne se défend plus par principe depuis 2017 : elle se défend par le renvoi quand il y a de l’immobilier français, par la professio juris quand il y a une seconde nationalité, et par le prélèvement de 2021 seulement en dernier recours, contre une loi étrangère qui ne protège absolument pas les enfants — ce qui, au Canada, ne se rencontre nulle part de façon certaine.

Le reste est une affaire de calendrier. La France demande une déclaration dans l’année et un paiement avec elle ; le Canada délivre ses certificats quand il les délivre ; les délais provinciaux pour contester un testament courent depuis l’homologation et non depuis le décès. Ces horloges tournent à des vitesses différentes, dans deux langues et deux traditions juridiques, et personne ne les synchronise à la place de la famille.